【文章內容簡介】 ﹢80）247。（1–30％）30％﹦120（萬元）甲廠銷售卷煙后應納消費稅﹦80050％–120﹦280（萬元）此批卷煙實際交納的消費稅﹦120﹢280﹦400（萬元）假如委托加工收回的產品直接用于銷售，甲廠委托乙廠直接加工成卷煙，加工費增加到250萬元，成本和銷售價格不變，甲廠向乙廠支付加工費時，應支付乙廠代扣代繳消費稅為：（200＋150）247。（1–50％）50％﹦350（萬元）甲廠銷售卷煙后少交消費稅﹦400–35050（萬元）從上面的計算可以看出，用于連續(xù)生產和用于直接銷售，其應納消費稅稅額是不同的。其原因是：委托加工與自行加工計算納稅的稅基不同，委托加工時，受托方代扣代繳消費稅的計稅價是組成計稅價或同類產品銷售價，而自行加工的計稅價為銷售價。通常情況下，委托方收回后，其銷售價要高于計稅價，因此，委托加工應稅消費品的稅負要低于自行加工方式的不同造成稅負的不同，我們可在此方面進行適當籌劃。六、連續(xù)生產的籌劃自產自用于連續(xù)生產的應稅消費品不納稅，用外購已交消費稅的消費品進行連續(xù)生產時，按領用數(shù)計算扣除已交的消費稅，外購已稅消費品連續(xù)生產，允許扣除已納消費稅限下列范圍：（1）煙絲；（2）酒、酒精；（3）化妝品；（4）護膚護發(fā)品；（5）珠寶；（6）鞭炮；（7）汽車輪胎；（8）摩托車。其計算如下例：某卷煙廠2003年3月購進煙絲200箱，每箱進價400元；當月生產銷售卷煙300箱，消耗煙絲150箱，該類卷煙銷售價為600元（不合稅價）。卷煙消費稅率40％，煙絲消費稅率30％。應納消費稅稅額﹦30060040％–15040030％﹦72 000–18 000﹦54 000（萬元）第三章營業(yè)稅的納稅籌劃本章介紹營業(yè)稅納稅人，、扣繳義務人、營業(yè)稅的計稅依據(jù)、營業(yè)稅的稅目、稅率、營業(yè)稅的計稅依據(jù)、營業(yè)稅的稅目、稅率、營業(yè)稅的計稅依據(jù)、營業(yè)稅的納稅義務發(fā)生時間、營業(yè)稅的納稅地點和營業(yè)稅的減免稅規(guī)定等稅收政策法規(guī)的基礎上，重點分析企業(yè)的兼營行為、應稅項目定價、混合銷售和利用減免稅政策等四個有代表性的納稅籌劃做法，并對企業(yè)合作建房、建筑工程承包、分解營業(yè)額和對外投資的營業(yè)稅籌劃案例進行解剖，說明納稅籌劃的做法。第一節(jié) 營業(yè)稅的納稅法規(guī)營業(yè)稅是對在我國境內提供應稅勞務、轉讓無形資產或銷售不動產的單位和個人，就其所取得的營業(yè)額征收的一種流轉稅。就其性質而言，營業(yè)稅在我國實行具有悠久的歷史，是一個典型的流轉稅種，它以提供勞務服務收人為計稅的主要依據(jù)，是地方財政收人的主要來源。一、營業(yè)稅納稅入在我國境內提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產的單位和個人，為營業(yè)稅的納稅義務人。在我國“境內”，是指實際稅收行政管理的區(qū)域。具體情況是：（1）所提供的勞務發(fā)生在境內；（2）在境內載運旅客或貨物出境；（3）在境內組織旅客出境旅游；（4）轉讓的無形資產在境內使用；（5）所銷售的不動產在境內；（6）在境內提供保險勞務：一是境內保險機構提供的保險勞務，但不包括境內保險機構為出口貨物提供的保險；二是境外保險機構以在境內的物品為標的提供的保險勞務。應稅勞務是指：屬于交通運輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂業(yè)、服務業(yè)稅目征收范圍的勞務。單位是指：國有企業(yè)、集體企業(yè)、私有企業(yè)、股份制企業(yè)、外商投資企業(yè)、外國企業(yè)、其他企業(yè)和行政單位、事業(yè)單位、軍事單位、社會團體、其他單位。個人是指：個體工商業(yè)戶及其他有經營收入的個人（包括外籍個人）。二、扣繳義務人為了加強稅收的源泉控制、簡化征收手續(xù)，營業(yè)稅條例規(guī)定了扣繳義務人，下列單位和個人直接負有代扣代繳營業(yè)稅的義務：（一）境外單位或個人在境內發(fā)生應稅行為時的扣繳義務人境外單位或個人在境內發(fā)生應稅行為而在境內沒設有經營機構的，其應納稅款以代理者為扣繳義務人，沒有代理行的，以受讓者或購買者為扣繳義務人。（二）金融業(yè)的扣繳義務人在金融業(yè)務中，委托金融機構發(fā)放貸款，以委托發(fā)放貸款的金融機構為扣繳義務人。保險業(yè)務由初保人全權繳納，分保人的分保業(yè)務不再繳納營業(yè)稅。（三）建筑業(yè)的扣繳義務人建筑業(yè)實行分包或轉包的，以總承包人為扣繳義務人。（四）文化體育業(yè)的扣繳義務人單位和個人進行演出由他人售票的，其應納稅款以售票者為扣繳義務人。（五）轉讓無形資產的扣繳義務人個人轉讓除土地使用權外的其他無形資產，其應納稅款以受讓人為扣繳義務人。三、營業(yè)稅的稅目和稅率現(xiàn)行營業(yè)稅，區(qū)分不同行業(yè)和經營業(yè)務，設計了九個稅目、三檔稅率，具體是：1．對交通運輸業(yè)（包括陸路運輸、水路運輸、航空運輸、管道運輸、裝卸搬運）、建筑業(yè)（包括建筑、安裝、修繕、裝飾及其他工程作業(yè)）、郵電通信業(yè)和文化體育業(yè)等基礎產業(yè)和鼓勵發(fā)展的行業(yè)適用較低的3％稅率。2．對服務業(yè)（包括代理業(yè)、旅店業(yè)、飲食業(yè)、旅游業(yè)、倉儲業(yè)、租賃業(yè)、廣告業(yè)及其他服務業(yè)）、金融保險業(yè)、轉讓無形資產（包括轉讓土地使用權、專利權、非專利技術、商標權、著作權、商譽）和銷售不動產（包括銷售建筑物及其他土地附著物）適用較高的5％的稅率。3．娛樂業(yè)（包括歌廳、舞廳、卡拉OK歌舞廳、音樂茶座、臺球、高爾夫球、保齡球、游藝）適用20％的稅率。為了解決納稅人兼營不同稅目應稅行為不分別核算，稅率高低不同不好計算的問題，營業(yè)和暫行條例規(guī)定：納稅人兼有不同稅目應稅行為的，應分別核算不同稅目的營業(yè)額，未分別核算營業(yè)額的，從高適用稅率。四、營業(yè)稅的計稅依據(jù)（一）營業(yè)稅的計稅依據(jù)的一般規(guī)定營業(yè)稅的計稅依據(jù)又稱營業(yè)稅的計稅營業(yè)額。稅法規(guī)定，營業(yè)稅的計稅依據(jù)為應稅營業(yè)額，是納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產向對方收取的全部價款和價外費用。從上述規(guī)定可看出，營業(yè)稅的計稅依據(jù)是提供應稅勞務的營業(yè)額、轉讓無形資產的轉讓額或者銷售不動產的銷售額，統(tǒng)稱為營業(yè)額。它是納稅人向對方收取的全部價款，包括在價款之外取得的一切費用，如手續(xù)費、服務費和基金等。顯然，它與納稅人財務會計核算中的銷售收人是不同的。這也體現(xiàn)了一切稅收人都要征稅的基本原則。（二）營業(yè)稅的計稅依據(jù)的特殊規(guī)定1．價格明顯偏低又無正當理由，由稅務機關核定計稅依據(jù)的方法對納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或銷售不動產的價格明顯偏低而無正當理由的，主管稅務機關有權依據(jù)以下原則確定營業(yè)額：（1）按納稅人當月提供的同類應稅勞務或者銷售的同類不動產的平均價格核定。（2）按納稅人最近時期提供的同類應稅勞務或者銷售同類不動產的平均價格核定。（3）按下列公式核定計稅價格：計稅價格﹦成本（1﹢成本利潤率）247。（1–營業(yè)稅稅率）上述公式中的成本利潤率，由省、自治區(qū)、直轄市地方稅務局確定。2．可以從計稅依據(jù)中扣除的項目（1）運輸企業(yè)自我國境內運輸旅客或者貨物出境，在境外改由其他運輸企業(yè)承運乘客或者貨物的，以全程運費減去付給該承運企業(yè)的運費后的余額為營業(yè)額。（2）旅游企業(yè)組織旅游團到我國境外旅游，在境外改由其他旅游企業(yè)接團的，以全程旅游費減支付給該接團企業(yè)的旅游費后的余額為營業(yè)額。（3）建筑業(yè)的總承包人將工程分包或者轉包給他人的，以工程的全部承包額減去付給分包人或者轉包人的價款后的余額為營業(yè)額。（4）轉貸業(yè)務，以貸款利息減去借款利息后的余額為營業(yè)額。（5）外匯、有價證券、期貨買賣業(yè)務，以賣出價減去買入價后的余額為營業(yè)額。（6）財政部規(guī)定的其他情形。五、營業(yè)稅應納稅額的計算營業(yè)稅應納稅額的計算公式為：應納稅額＝營業(yè)額稅率應納稅額按人民幣計算。納稅人按外匯結算營業(yè)收入的，應當按規(guī)定先折算成人民幣后，再計算應納稅額。六、納稅期限營業(yè)稅納稅期限由主管稅務機關依據(jù)稅人應納稅額的大小分別核定為5日、10日、15日或1個月，不能按期納稅的，可按次納稅。以1個月為一期的納稅人，于期滿后10日內申報納稅；以5日、10日或15日為一期的納稅人自期滿后的5日內預繳稅款；次月1日起10日內申報納稅并結算上月應納的稅款。營業(yè)稅的扣繳義務人的解繳稅款比照上述規(guī)定執(zhí)行。七、營業(yè)稅的納稅義務發(fā)生時間（一）營業(yè)稅的納稅義務發(fā)生時間的一般規(guī)定營業(yè)稅暫行條例第九條規(guī)定：營業(yè)稅的納稅義務發(fā)生時間，為納稅人收訖營業(yè)收入款項或取得索取營業(yè)收入款項憑據(jù)的當天。（二）營業(yè)稅的納稅義務發(fā)生時間的特殊規(guī)定為了適應不同行業(yè)經營、核算情況，營業(yè)稅暫行條例實施細則規(guī)定了一些特殊規(guī)定，具體項目如下：1．建筑業(yè)納稅義務發(fā)生時間根據(jù)施工企業(yè)合計制度的規(guī)定和施工企業(yè)的經營特點，稅法規(guī)定的建筑業(yè)的納稅義務發(fā)生時間如下：（1）實行合同完成后一次結算工程價款辦法的工程合同，應于合同完成，施工企業(yè)與發(fā)包單位進行工程合同價款結算時，確認為收入實現(xiàn)，實現(xiàn)的收入額為承發(fā)包雙方結算的合同價款總額。（2）實行旬末或月中預支，月終結算，竣工后清算辦法的工程合同，應分期確認合同價款收人的實現(xiàn)。（3）實行按工程形象進度劃分不同階段，分階段結算工程價款辦法的工程合同，應按合同規(guī)定的形象進度分次確認已完階段工程收入的實現(xiàn)。（4）實行其他結算方式的工程合同，其合同收益按合同規(guī)定的結算方式和結算時間，與發(fā)包單位結算工程價款時確定為收入一次或分次實現(xiàn)。（5）納稅人自建建筑物后銷售的，其自建行為的納稅義務發(fā)生時間，為其銷售自建建筑物并收訖營業(yè)款或者取得索取營業(yè)額憑據(jù)的當天。2．轉讓無形資產和銷售不動產的納稅義務發(fā)生時間對納稅人轉讓土地使用權等無形資產和銷售不動產，采用預收款方式的（包括預收的定金），其納稅義務發(fā)生時間為收到預收款的當天。單位將不動產轉讓與他人，其納稅義務發(fā)生時間為不動產所有權讓與的當天。八、營業(yè)稅的納稅地點營業(yè)稅納稅地點，總的原則是在發(fā)生地納稅，即納稅人提供應稅勞務，具體內容如下：1．納稅人提供應稅勞務，應當向應稅勞務發(fā)生地主管稅務機關申報納稅。納稅人從事運輸業(yè)務，應當向其機構所在地主管稅務機關申報納稅。2．納稅人轉讓土地使用權，應當向土地所在地主管稅務機關申報納稅。納稅人轉讓其他無形資產，應當向其機構所在地主管稅務機關申報納稅。3．納稅人銷售不動產，應當向不動產所在地主管稅務機關申報納稅。九、營業(yè)稅的減稅、免稅規(guī)定營業(yè)稅的減免稅規(guī)定，主要有如下項目：1．托兒所、幼兒園、養(yǎng)老院、殘疾人福利機構提供的育養(yǎng)服務、婚姻服務等。2．殘疾人員個人提供的勞務。即殘疾人員本人為社會提供的勞務。3．醫(yī)院、診所、其他醫(yī)療機構提供的醫(yī)療服務。4．學校及其他教育機構提供的教育勞務、學生勤工儉學所提供的勞務服務。5．農業(yè)機耕、排灌、病蟲害防治、農牧以及相關技術培訓、家禽、畜牧和疾病防治業(yè)務。6．紀念館、博物館、文化館、美術館、展覽館、書畫館、圖書館、文物保護單位舉辦文化活動所售門票業(yè)務、宗教場所舉辦文化、宗教活動的業(yè)務。7．將土地使用權轉讓給農業(yè)生產者用于農業(yè)生產的，免征營業(yè)稅。8．個人轉讓著作權，免征營業(yè)稅。9．科研單位的技術轉讓收入免征營業(yè)稅。10．從事社區(qū)居民服務業(yè)下崗職工、個體工商業(yè)戶或者下崗職工占企業(yè)總人數(shù)60％以上的企業(yè)，自向稅務機關備案（稅務登記）之日起，其取得的社區(qū)居民服務業(yè)收入三年內免征營業(yè)稅。11．對個人購買并居住超過1年的普通住宅，銷售收入免征營業(yè)稅；個人自建自用住房銷售時免征營業(yè)稅。12．對專項國債轉貸取得的利息收入免征營業(yè)稅。13．對人民銀行提供給地方商業(yè)銀行，由地方商業(yè)銀行轉貸給地方政府用于清償農村合作基金債務的專項貸款，利息收入免征營業(yè)稅。14．對保險公司開展的1年期限以上的返還性人身保險業(yè)務，免征營業(yè)稅。第二節(jié) 營業(yè)稅納稅籌劃實例一、利用兼營行為進行納稅籌劃雖然稅法對增值稅和營業(yè)稅的征稅范圍作了明確的界定，但企業(yè)實際經營活動中，增值稅應稅的貨物和營業(yè)稅應稅的勞務經常一起提供；即便是營業(yè)稅的勞務項目，納稅人也經常兼業(yè)并提供不同稅率項目的勞務，這就是稅法上所說的兼營活動。納稅人兼營增值稅應稅勞務與貨物或營業(yè)稅應稅勞務項目的，應分別核算增值稅應稅勞務的營業(yè)額和貨物的銷售額或者營業(yè)稅應稅勞務的營業(yè)額。不分別核算或者不能夠準確核算的，其應稅勞務與貨物或者非應稅勞務應一并征收增值稅，不征收營業(yè)稅。對營業(yè)稅納稅人兼有不同稅目的應稅行為，應分別核算不同稅目的營業(yè)額。未按不同稅目分別核算營業(yè)額的，從高適用稅率。這就是說，營業(yè)稅稅率高的項目的營業(yè)額，與營業(yè)稅稅率低的項目的營業(yè)額混合在一起時，按營業(yè)稅稅率高的項目適用稅率計征營業(yè)稅。例如：餐廳既經營飲食業(yè)又經營卡拉0K等娛樂業(yè)的，飲食業(yè)的適用稅率為5％，娛樂業(yè)的適用稅率為20％，如果未分別核算營業(yè)額的，就應按娛樂業(yè)適用的20％稅率，全額計征營業(yè)稅。對此，我們必須十分清楚稅法中有關的規(guī)定，準確地核算兼營的不同項目，以免從高適用稅率，加重自己的稅收負擔。二、應稅項目定價的籌劃案例在經濟活動過程中，從事營業(yè)稅規(guī)定的應稅項目，與從事增值稅、消費稅規(guī)定的應稅項目，在價格的確定上是有所不同的。營業(yè)稅的征稅項目以服務業(yè)為主，其價格大部分是明碼標價的；而貨物的銷售，則多為經營雙方面議價格。這樣，就為營業(yè)稅納稅人以較低的價格申報營業(yè)額、少繳營業(yè)稅提供了可能。營業(yè)稅應納稅營業(yè)額是：納稅人提供應稅勞務轉讓無形資產或者銷售不動產向對方收取的全部價款和價外費用。確定營業(yè)額是利用應稅項目定價的營業(yè)稅納稅籌劃的關鍵所在。例如：甲企業(yè)向乙企業(yè)出售舊設備一批，設備原值為2 500萬元，雙方議定設備交易價為1 500萬元；同時進行專有技術轉讓，商定專有技術費為500萬元。其應交納的營業(yè)稅為：應納稅額﹦5005％﹦25（萬元）納稅籌劃的做法：將技術轉讓費隱藏在設備價款中，多收設備費，少收或不收技術轉讓費，這樣就可不交或少交營業(yè)稅，并且可少交納印花稅。三、利用混合銷售的納稅籌劃混合銷售行為既涉及增值稅的問題又涉及營業(yè)稅問題，所以在營業(yè)稅的繳納中，也要注意對混合銷售行為進行納稅籌劃?！稜I業(yè)稅暫行條例》規(guī)定：一項銷售行為如果既涉及應稅勞務又涉及貨物，為混合銷售行為。從事貨物的生產、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經營者的混合銷售行為，視為銷售貨物，不征收營業(yè)稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視為提供應稅勞務，應當征收營業(yè)稅。從事貨物的生產、批發(fā)或零售的