【文章內(nèi)容簡介】 漸形成國別研究，為直接探討政府會計信息披露提供了豐富的理論借鑒。本文試圖結合西方政府會計信息披露的經(jīng)驗與已有的相關聯(lián)的理論基礎，從政府的整體角度探討我國政府信息披露現(xiàn)狀，并對我國政府會計信息披露改革提出自己的看法。三、研究內(nèi)容與思路（一）研究內(nèi)容本文擬從五個章節(jié)對我國政府會計信息公開與披露制度進行研究。第一章節(jié)重點對本文的研究背景與意義、國內(nèi)外研究現(xiàn)狀、研究內(nèi)容與研究方法進行闡述；第二章節(jié)重點從理論角度對我國地方政府會計信息公開與披露相關理論進行綜述，為本文的研究奠定理論基礎；第三章節(jié)重點基于實踐，對我國當前地方政府會計信息公開與披露制度現(xiàn)狀存在的問題進行探析，并理論結合實際分析原因；第四章節(jié)針對前文研究提出的問題，提出建立健全我國地方會計信息公開與披露制度的建議。最后，對本文的研究進行總結。（二）研究思路首先，以政府會計信息理論分析為出發(fā)點，闡述政府會計信息的內(nèi)涵和質(zhì)量特征，探討政府會計信息披露的相關理論，這為本文構筑基本的理論平臺。其次，以我國政府會計信息披露的現(xiàn)狀作為深入分析的切入點，較為系統(tǒng)的分析我國當前政府會計信息披露存在的問題，并結合我國當前法律、經(jīng)濟及文化等背景，分析導致政府會計信息披露存在缺陷的原因，為本文的對策研究提供實踐情況的支撐。再次，以發(fā)達國家的政府會計信息披露實踐為借鑒和參考。由于西方國家在政府會計信息披露的改革和探索開展較早，有著較為豐富成熟的經(jīng)驗，同時結合我國的國情，切實分析政府會計信息披露的改革規(guī)范性與循序漸進性。最后，在上述理論基礎上，重點研究并提出切實可行的完善政府會計信息披露的對策。四、研究方法與創(chuàng)新點（一）研究方法本文的研究方法:本文主要采用規(guī)范研究的方法，通過文獻閱讀和實際考察相結合、比較分析和文字表述相結合的方法展開研究。文獻閱讀和實際考察相結合主要是:一方面通過閱讀大量中外文文獻資料，利用大量己有的研究成果，對本文主題展開理論分析；另一方面，關注實踐過程中各級政府對主題的相關法律政策、準則等方面的背景資料，通過個別訪談、實際調(diào)查等方式，調(diào)查政府會計信息披露的具體現(xiàn)狀。比較分析和文字表述相結合主要是通過比較才能發(fā)現(xiàn)自身的不足，美國、新西蘭、英國等發(fā)達國家的政府會計信息披露制度的實踐和理論成果都比我國完善，雖然我們擁有不同的政治體制，但并不影響我們對這些國家的發(fā)展成果的借鑒和學習。通過理論聯(lián)系實際的研究方法，可以較為全面、詳細、深入探討政府會計信息披露存在的問題及原因，針對我國的現(xiàn)實情況，提出改革政府會計信息披露的對策。（二）本文創(chuàng)新點本文基于《中華人民共和國政府信息公開條例》的實施，結合我國政府會計信息公開的現(xiàn)狀，構建符合我國國情的政府會計信息公開制度框架五、本章小結本章重點對本文的研究背景與意義、國內(nèi)外研究現(xiàn)狀、研究內(nèi)容與研究方法進行闡述。從文獻研究來看，國內(nèi)外學者、政府部門等在政府財務管理方面已做了大量的研究工作，并取得豐富的研究成果，部分在實踐中也驗證了其可行性。但綜觀國內(nèi)外研究成果，較少有對政府會計信息披露直接研究和評述。本文將理論結合實際，重點對我國地方政府信息公開與披露問題進行研究，并提出建議。第二章 地方政府會計信息公開與披露制度研究理論概述一、地方政府會計信息公開與披露研究理論依據(jù)（一）知情權理論我國憲法明確規(guī)定，“中華人民共和國公民對于任何國家機關和國家工作人員，有提出批評和建議的權利。一切國家機關和國家工作人員必須依靠人民的支持，經(jīng)常保持同人民的密切聯(lián)系，傾聽人民的意見和建議，接受人民的監(jiān)督”。這些規(guī)定明確賦予了人民監(jiān)督國家機關的權利。它客觀上要求政府信息要對民眾公開，人民享有廣泛的知情權。知情權又稱為了解權或知悉權，屬于公民“表達自由”和“政治自由”的權利范疇，它的實現(xiàn)程度直接反映了一個國家的民主憲政水平。廣義的知情權是指公民、法人及其他組織依法所享有的要求對方公開一定情報的權利和在不違法的范圍內(nèi)獲得各類信息的自由。狹義的知情權僅指公民、法人及其他組織接受、知悉、獲得、利用國家機關所制作、獲得或擁有的信息的權利。本文主要討論狹義的知情權。知情權是人民行使一切民主權利的重要前提。沒有知情權，公民的選舉權和參政權無法實現(xiàn)，知情權是監(jiān)督政府，防止政府濫用權力的重要手段，能夠有效地監(jiān)督政府不濫用權力的最好辦法就是建立以知情權為基礎的政府信息公開制度。確認知情權為一項普遍的民主和社會權利，為政府信息公開奠定了基礎。（二）責任政府理論有效政府必須是一個“可問責的政府”。責任政府理論在政府公共預算管理中的具體表現(xiàn)就是公共財政決策的責任制，政府預算、財務信息的公開化和透明化，公共財政資源配置和使用中的高效率以及政府對社會公共需求的積極回應。以責任政府的理念推進政府預算管理和會計改革，就是要在籌集、分配和使用公共財政資源中關注成本，注重績效，強調(diào)投入和產(chǎn)出的配比關系，同時通過對財政資金績效的計量和考評，為社會公眾提供準確的預算會計信息，強化公眾參與的意識，提高民主監(jiān)督質(zhì)量，促進政府更加自覺地履行公共受托責任。（三）有效政府理論有效政府職能理論是由有效政府理論和政府職能理論共同發(fā)展形成，有效政府理論主要側(cè)重于評價政府職能的績效評價，意味著要建立一個效率更高、服務更好、成本更低的政府。政府職能理論重點闡述政府應具有的職能和職責，政府職能是指政府在國家和社會公共事務管理中的基本職責和功能作用，政府具備何種職能最終取決于政府的角色和權力。政府職能依據(jù)公共行政事務的基本內(nèi)容和活動方向可以分為政治職能、經(jīng)濟職能和社會事務管理職能，其中以政府經(jīng)濟職能最為重要，因為其它兩項都直接或間接與它有關系，在市場經(jīng)濟條件下主要表現(xiàn)為:管理財政資產(chǎn)，宏觀經(jīng)濟調(diào)控，并以此來糾正市場經(jīng)濟失靈，實現(xiàn)收入分配和再分配。因此，三項職能是公共行政的本質(zhì)表現(xiàn)。本文認為有效政府職能理論說明為了促進政府職能的轉(zhuǎn)換，客觀上要求政府財務報告提供全面、充分的政府會計信息，有助于評價政府績效。不同國家、社會發(fā)展不同的階段與不同發(fā)展社會時期，政府職能包含的內(nèi)容、功能結構和體現(xiàn)形式各不相同，但是其發(fā)揮職能的目標是不會變的，如為公眾有效的管理財產(chǎn)、提供優(yōu)質(zhì)的服務、增強國力等等，使政府的功能逐步向服務型、管理型、績效型轉(zhuǎn)換。政府會計信息形成、披露機制是我國政府職能轉(zhuǎn)換、建立有效政府的技術基礎，一方面有助于政府全面反映其各項活動，公眾評價其業(yè)績，另一方面也是有效制約和監(jiān)督政府的有效方式，從而解脫政府的公共受托責任。有效政府職能理論在一定的經(jīng)濟條件下是公共財政理論的基礎，并且發(fā)揮重要的作用。（四）信息不對稱理論信息經(jīng)濟學理論常將擁有私人信息處于信息優(yōu)勢地位的當事人成為代理人，將不擁有私人信息處于信息劣勢的當事人成為委托人，該理論的核心認為信息不對稱的現(xiàn)象普遍存在，主要以隱藏信息和隱藏行動兩種方式存在，其產(chǎn)生有多方面的特殊原因。哈耶克(Hayek， 1948)認為有三方面的原因?qū)е铝诵畔⒉粚ΨQ問題的存在：第一，人的知識和認知能力是有限的，再加上社會分工造成不同市場參與者獲取信息和認知信息的能力的不對稱；第二，搜尋信息需要成本，只要市場參與者認為信息搜尋成本高于預期收益，就不會發(fā)生信息搜尋行為；第三，存在信息優(yōu)勢方對信息的壟斷。信息不對稱直接導致效率的損失，證明了市場機制存在缺陷，而單靠市場本身是無法解決信息不對稱帶來的問題，這就要求政府采取保障監(jiān)管措施維護投資者的利益。政府作為國家財產(chǎn)管理執(zhí)行的代理人，其相關機構擁有豐富的政府內(nèi)部財務信息，而公眾作為國家財產(chǎn)的所有者只能通過有限的渠道獲得有限的信息，處于信息的劣勢方，從某種程度上導致市場出現(xiàn)逆向選擇，如“劣幣驅(qū)逐良幣”或“劣剩優(yōu)汰”效應，導致市場資源錯誤配置和使市場物價出現(xiàn)異常波動?？傊畔⒉粚ΨQ使資源的配置沒有達到帕累托最優(yōu)，總體上導致了效率的損失。（五）財務控制理論傳統(tǒng)財務學理論是從財務管理的基本職能角度定義財務控制，認為財務人員或部門通過相關法律法規(guī)和內(nèi)部財務規(guī)則等對日常財務活動進行指導、組織督促和約束，保證財務目標的實現(xiàn)的管理活動。財務控制的總體目標是實現(xiàn)有效資產(chǎn)最優(yōu)化，即資產(chǎn)所有者與其利益相關者權益的共同發(fā)展，從而實現(xiàn)財務主體甚至整個社會的經(jīng)濟目標和社會目標保持一致。然而財務控制具體目標的選擇是建立在產(chǎn)權基礎上，只有明晰所有權結構及其影響，才能對財務控制目標做出理性的選擇，因此，財務控制處于財務管理體系中核心地位。由于受財務管理理論與財務環(huán)境等影響，現(xiàn)代的財務控制理論是在委托代理理論的指導下，立足點也是產(chǎn)權。科斯認為產(chǎn)權主要指財產(chǎn)的使用權，即實現(xiàn)營運和操作的財產(chǎn)權利?？扑怪赋鲈谝欢ǖ漠a(chǎn)權結構下，實現(xiàn)資源的有效配置可以采取三種不同的制度形式，即企業(yè)制度、市場制度、政府管制?？扑拐J為采用何種組織形式取決于產(chǎn)權的清晰程度，而提高產(chǎn)權清晰程度的基本工具是立法或改善制度結構，以使交易成本降低。公共財產(chǎn)的產(chǎn)權特殊性決定了產(chǎn)權界定是一個動態(tài)過程，原來認為十分明確的產(chǎn)權關系在社會發(fā)展過程中又會出現(xiàn)新的不確定性，形成新的共同財產(chǎn)，這也決定了政府對其財務管理具有特殊的復雜性。二、政府會計信息概述（一）政府會計信息內(nèi)涵在市場經(jīng)濟環(huán)境下，信息是進行各種決策的基礎，而會計信息和財務信息是諸多信息中決策者使用最多的信息，所以本文認為理解會計信息和財務信息之間的區(qū)別與聯(lián)系是正確闡釋政府會計信息內(nèi)涵的前提條件。會計信息是會計人員依據(jù)相關會計準備和會計制度編制提供的會計活動數(shù)據(jù)和相關資料。財務信息是依據(jù)現(xiàn)有會計信息和市場信息加工而成，是著重于解釋各種經(jīng)濟關系和相關部門單位的現(xiàn)狀與未來發(fā)展的有關數(shù)據(jù)。會計信息是財務信息的基礎和主要內(nèi)容，但并非完全依賴于會計信息。政府會計信息從價值的角度對政府業(yè)務活動及其結果的一種反映，是連接政府和公眾的橋梁。政府會計信息不經(jīng)包括政府會計信息也包括政府預算信息。政府會計信息是政府會計系統(tǒng)依據(jù)相關法律規(guī)范準則等，并通過一系列特定的會計程序和步驟，對在日常預算執(zhí)行的期間發(fā)生的財政交易活動及其結果進行確認、計量和記錄而最終生成的，形成關于實際收入、支出與其它方面的信息，是政府會計的最終結果。政府預算信息是反映政府收入和支出計劃，反映政府這個獨特的財務主體的財務運營活動包括資金籌集和運用的全面的狀況，是財務運營起點的信息。政府預算的目的是接受公眾的監(jiān)督同時其執(zhí)行活動是有立法保護的。（二）政府會計信息目標政府會計信息披露的目標是政府財政工作研究的起點，政府部門是作為特殊主體存在，其運營環(huán)境復雜多變，因此，政府會計信息披露的目標相對于企業(yè)財務信息披露的目標要復雜多，易受經(jīng)濟、政治、社會等影響，其信息的內(nèi)容的重要性和范圍的廣泛性及信息使用的普遍性決定了其目標的多層次性，但是其總體目標是不變的:以和諧社會為依托，建立規(guī)范、透明、公開的財務信息披露機制。政府會計目標體現(xiàn)政府會計信息披露目標中，有公共受托責任觀和決策有用觀兩種，西方學者將政府會計信息披露的最高目標界定為反映公共受托責任。根據(jù)委托代理理論，政府受公眾之托，為公眾管理財產(chǎn)、提供服務等，兩個角色的特殊性要求政府應以歷史的、客觀的信息為主向公眾(資源的提供者)報告資源的受托管理情況，消除兩者之間因信息不對稱性所帶來的財政風險，有助于公眾了解政府的執(zhí)政績效和政策意圖，降低因委托受托關系導致的信用風險，增強公眾對政府的理解和信任。部分學者認為受托責任觀與決策有用觀既關聯(lián)又區(qū)別，兩者是相輔相成的，決策有用觀認為政府會計信息披露的目標應是向信息使用者提供對他們進行決策有用的信息，更應強調(diào)信息的相關性、有用性，而受托責任觀則強調(diào)信息的真實性、可靠性。美國聯(lián)邦會計準則咨詢委員會(FASAB)于1993年9月發(fā)布的聯(lián)邦財務會計概念框架中的第1號《聯(lián)邦政府財務報告目標》指出，組成政府會計和財務報告的兩個基本價值是“受托責任”和“決策有用”，它為聯(lián)邦財務報告制定其他目標提供理論基礎。一個民主的政府應為它完整的業(yè)績和職責負責，這勢必要求政府必須提供有用的信息以便評價它們的受托責任。同樣，一個民主的政府應保證它的工作運行是經(jīng)濟的、效果的、效率的，為此，所有的部門和人員需要正確有效的信息去幫助他們形成、選擇和執(zhí)行政府政策，計劃、控制和運行政府項目，順利有效的履行政府職能。因此，將政府會計信息披露的目標界定為反映“公共受托責任”為基礎的同時為相關信息使用者提供決策有用的財務信息是一種恰當?shù)挠^點（三）政府會計信息特征美國政府會計準則委員會(GASB)在1987年5月發(fā)布的《政府會計準則委員會概念公告第1號——財務報告的目標》中認為，政府財務報告提供的會針信息應當符合以下質(zhì)量要求：第一，可理解性。財務報告中的信息應盡可能表述得簡單。政府財務報告的使用者對于政府會計與財務知識往往具有不同的水平，為了使公眾達到理解的目的，政府發(fā)布的財務報告應當讓那些沒有政府會計專業(yè)知識的人覺得可以理解。政府財務報告應當包括能夠幫助使用者理解所提供的信息的解釋和說明。當然，財務報告不應當僅僅因為難以理解或某些使用者選擇不使用而將某些信息排除在外。第二，可靠性。政府報告應當可靠，其提供的信息應當可以核實、中立并真實地表述其要表達的內(nèi)容。為了可靠，財務報告提供的信息應當廣泛、全面。任何可以真實表述事情和狀況的重要信息都不應當省略?？煽啃圆⒉灰馕吨_或肯定?？煽啃允苡嬃窟^程中估計程度的影響，還受被計量事物本身所具有的不確定性的影響。財務報告可能需要包括關于采用的假設以及采用假設過程中本身所存在的不確定性的文字解釋。在某些情況下，某些財務信息依據(jù)于合理的估計。通過某種具有合理解釋的估計而提供的信息，比沒有任何合理解釋的估計而提供的信息更有意義。第三，相關性。相關性包括其他許多特征。如果在財務報告中提供的信息不及時或不可靠，那么這種信息就不相關。即使信息滿足了其他所有特征，但仍可能不相關。為了達到相關性，在提供信息和需要這些信息的目的之間必須存在一種嚴密的邏輯關系。如果提供的信息能夠改變使用者對問題、狀況或事件的評價，那么這種信息就是相關的信息。相關性因不同使用者在作出決策或評價受托責任時所需的財務信息類型的不同而有所不同。第四，及時性。如果財務報告想要有用，就必須在報告的事件發(fā)生后及早發(fā)布，以便影響決策。及時性本身不能使信息有用，但是隨著時間的推移，信息本來所具有的有用性會逐漸消失。在有些情況下，及時性相當重要，以至于它可能會在一定程度上要求犧牲一部分精確性或詳細性。有時，一項估計所得的