【文章內(nèi)容簡介】 ，則 P公司首先計算合并中應(yīng)確認(rèn)的合并商譽(yù)： 合并商譽(yù) =企業(yè)合并成本 合并中取得被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額 =8750萬 10850 70%=1155（萬元） 41 ? （ 3）編制抵銷分錄： ? 借：存貨 195（公允價值 賬面價值。 450255=195，調(diào)增） 長期股權(quán)投資 1650（ 38002150=1650，調(diào)增） 固定資產(chǎn) 2500（ 55003000=2500,調(diào)增） 無形資產(chǎn) 1000（ 1500500=1000，調(diào)增） 實收資本 2500（ P508/P516） 資本公積 1500 盈余公積 500 未分配利潤 1005 商譽(yù) 1155 貸：長期股權(quán)投資 8750 少數(shù)股東權(quán)益 3255（ 10850*30%） 42 ? 編制抵銷分錄： ? 借：存貨 195 長期股權(quán)投資 1650 固定資產(chǎn) 2500 無形資產(chǎn) 1000 貸：資本公積 5345 ? 借：實收資本 2500 資本公積 6845 盈余公積 500 未分配利潤 1005 商譽(yù) 1155 貸：長期股權(quán)投資 8750 少數(shù)股東權(quán)益 3255 43 （ 4）編制合并資產(chǎn)負(fù)債表 資產(chǎn)負(fù)債表（簡表） 20 6年 6月 30日 單位：萬元 項 目 P公司 S公司 抵銷分錄 合并金額 借方 貸方 資產(chǎn)： 貨幣資金 450 存貨 6200 255 195 6650 應(yīng)收賬款 3000 2022 5000 長期股權(quán)投資 13750 2150 1650 8750 8800 固定資產(chǎn)： 0 固定資產(chǎn)原價 10000 4000 2500 16500 減：累計折舊 3000 1000 4000 無形資產(chǎn) 4500 500 1000 6000 商譽(yù) 0 0 1155 1155 資產(chǎn)總計 8355 負(fù)債和所有者權(quán)益： 0 短期借款 2500 2250 4750 應(yīng)付賬款 3750 300 4050 其他負(fù)債 375 300 675 負(fù)債合計 6625 2850 9475 實收資本（股本） 10000 2500 2500 10000 資本公積 11250 1500 6845 5345 11250 盈余公積 5000 500 500 5000 未分配利潤 1005 1005 少數(shù)股東權(quán)益 3255 3255 所有者權(quán)益合計 5 505 負(fù)債和所有者權(quán)益總計 8 355 44 ? 通過多次交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并 （第一次投資沒有達(dá)到 50%以上） 投資企業(yè)在持有被投資單位的部分股權(quán)后，通過增加持股比例等達(dá)到對被投資單位形成控制的，應(yīng)分別每一單項交易的成本與該交易發(fā)生時被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額進(jìn)行比較，確定每一單項交易中產(chǎn)生的商譽(yù)。達(dá)到企業(yè)合并時點(diǎn)應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)（或合并財務(wù)報表中應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)）為每一單項交易中應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)之和。 45 46 ? 一、是對長期股權(quán)投資的賬面余額進(jìn)行調(diào)整： ，其賬面余額一般無需調(diào)整； ，應(yīng)進(jìn)行調(diào)整（追溯調(diào)整），將其賬面價值恢復(fù)至取得投資時的初始投資成本，相應(yīng)調(diào)整留存收益。 ? 二、是比較每一單項交易時的成本與交易時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額，確定每一單項交易應(yīng)予確認(rèn)的商譽(yù)或是應(yīng)計入當(dāng)期損益的金額。 ? 三、是對于被購買方在購買日（第二次投資）與交易日（第一次投資）之間可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值變動，相對于原持股比例應(yīng)享有的部分，在合并財務(wù)報表（吸收合并是指購買方個別財務(wù)報表）中應(yīng)調(diào)整所有者權(quán)益相關(guān)項目，其中屬于原取得投資后被投資單位實現(xiàn)凈損益增加的資產(chǎn)價值量，在合并財務(wù)報表中應(yīng)調(diào)整留存收益，差額調(diào)整資本公積。 47 ? A公司于 20 5年以 5 000萬元取得 B公司 l0%（成本法）的股份，取得投資時 B公司凈資產(chǎn)的公允價值為 45 000萬元。因未以任何方式參與 B公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策， A公司對持有的該投資采用成本法核算。 20 6年， A公司另支付 25 000萬元取得 B公司 50%（ 60%，達(dá)到控制）的股份，能夠?qū)?B公司實施控制。購買日 B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為 47 500萬元。 B公司自 20 5年 A公司取得投資后至 20 6年購買進(jìn)一步股份前實現(xiàn)的留存收益為 1 500萬元，未進(jìn)行利潤分配。 48 ? （ 1）購買日（第二次投資） A公司首先應(yīng)確認(rèn)取得的對 B公司的投資： 借：長期股權(quán)投資 250 000 000 貸：銀行存款等 250 000 000 （ 2）計算達(dá)到企業(yè)合并時點(diǎn)應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)： 原持有 10%股份應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù) =5 000－ 45 000 10%=500（萬元） 進(jìn)一步取得 50%股份應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù) =25 000－47 500 50%=1 250（萬元） 合并財務(wù)報表中應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù) =500+1 250=1 750（萬元） 49 ? （ 3）資產(chǎn)增值的處理： 原持有 10%股份在購買日（第二次投資）對應(yīng)的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值 =47 500 10%=4 750（萬元） 原取得投資時應(yīng)享有被投資單位凈資產(chǎn)公允價值的份額（第一次投資） =45 000 10%=4 500（萬元） 兩者之間差額 250（ 4750－ 4500）萬元在合并財務(wù)報表中屬于被投資企業(yè)在投資以后實現(xiàn)留存收益的部分 150萬元（ 1 500 10%），調(diào)整合并財務(wù)報表中的盈余公積和未分配利潤，剩余部分 l00萬元調(diào)整資本公積。 50 購買日后的合并報表 購買日后的合并報表 ? 一、同一控制下的控股合并 ? 二、非同一控制下的控股合并 ? 抵消母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益。 ? 抵消母公司投資收益與子公司利潤分配項目。 53 同一控制下合并財務(wù)報表 ? 一、對子公司的個別財務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整 對于同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司 ,應(yīng)當(dāng)根據(jù)母公司在購買日設(shè)置的備查簿的金額轉(zhuǎn)回留存收益。 ? 借：資本公積（以資本溢價或股本溢價的貸方余額為限） ? 貸：盈余公積 ? 未分配利潤 54 ? 三、編制抵銷分錄 （一）長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷處理 ? 借：實收資本 【 子公司 】 資本公積 —— 年初 【 子公司 】 —— 本年 【 子公司 】 盈余公積 —— 年初 【 子公司 】 —— 本年 【 子公司 】 未分配利潤 —— 年末 【 子公司 】 ? 貸：長期股權(quán)投資 【 母公司調(diào)整后的長期股權(quán)投資 】 少數(shù)股東權(quán)益 【 子公司所有者權(quán)益總額 少 %】 55 ? （二）母公司與子公司、子公司相互之間持有對方長期股權(quán)投資的投資收益的抵銷處理 ? 借：投資收益 【 母公司投資損益 =子公司凈利潤 母公司持股 %】 少數(shù)股東損益 【 子公司的凈利潤 少數(shù)股東持股 %】 未分配利潤 —— 年初 【 子公司年初未分配利潤 】 ? 貸：提取盈余公積 【 子公司當(dāng)年提取盈余公積 】 對所有者（或股東）的分配 【 子公司當(dāng)年宣告股利 】 未分配利潤 —— 年末 【 子公司 】 ? 需要說明的是，在將母公司投資收益等項目與子公司本年利潤分配項目抵銷時，應(yīng)將子公司個別所有者權(quán)益變動表中提取盈余公積的金額全額抵銷，即通過貸記 “ 提取盈余公積 ” 、 “ 對所有者（或股東）的分配 ” 和 “ 未分配利潤 —— 年末 ” 項目，將其全部抵銷。在當(dāng)期合并財務(wù)報表中不需再將已經(jīng)抵銷的提取盈余公積的金額調(diào)整回來。 56 非同一控制下合并財務(wù)報表 ? 一、對子公司的個別財務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整 對于非同