【文章內(nèi)容簡介】 800借：管理費(fèi)用 150 貸：銀行存款 150(4)購買日合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)金額= 16320 2700060%= 120（萬元）。 知識點(diǎn)： 基本要求：掌握不同類型企業(yè)合并的判斷掌握各類企業(yè)合并的會計(jì)處理掌握合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍的判斷掌握合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制中有關(guān)業(yè)務(wù)的合并處理（四）企業(yè)合并中的特殊問題 初次投資持股比例≤50%非同一控制下通過多次交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并 追加投資持股比例≥50%關(guān)于初始投資成本的確認(rèn)： 初次 追加06年準(zhǔn)則：初始成本=原投資最初成本+追加投資新成本新準(zhǔn)則：初始成本=原投資在購買日的賬面價(jià)值+追加投資新成本（1）長期股權(quán)投資的計(jì)量 ①母公司（個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表）長期股權(quán)投資成本=原投資賬面價(jià)值+新投資公允價(jià)值【注意】上述原則的意義在于，對于原持有的投資不做任何處理。股權(quán)涉及其他綜合收益的（指原投資采用權(quán)益法核算確認(rèn)的資本公積），應(yīng)當(dāng)在處置該項(xiàng)投資時(shí)將與其相關(guān)的其他綜合收益轉(zhuǎn)入當(dāng)期投資收益。②在合并資產(chǎn)負(fù)債表上，長期股權(quán)投資成本=原投資公允價(jià)值+新投資公允價(jià)值原持有的投資按照該股權(quán)在購買日的公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量，公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期“投資收益”。即：借：長期股權(quán)投資 貸：投資收益 （或相反） 購買方對于購買日之前持有的被購買方的股權(quán)涉及其他綜合收益的（指原投資采用權(quán)益法核算確認(rèn)的資本公積），與其相關(guān)的其他綜合收益應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)為購買日所屬當(dāng)期投資收益。補(bǔ)充：原投資持股比例小于20%時(shí)，用成本法核算，進(jìn)行后續(xù)計(jì)量；原投資持股比例大于20%小于50%時(shí)，用權(quán)法核算，進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。 （2）合并商譽(yù)P412 合并商譽(yù)=原投資最初投資時(shí)的商譽(yù)+追加投資部分的商譽(yù)或，合并商譽(yù)=長期股權(quán)投資在購買日的初始成本購買日凈資產(chǎn)公允價(jià)值持股%【例84】 P413 A公司報(bào)表長期股權(quán)投資=5 000+25 000=30 000萬元 購買日商譽(yù)=原投資商譽(yù)5 00045 00010%+25 00047 50050% =500+1 250=1 750萬元 A、B組成的企業(yè)集團(tuán)調(diào)整后的長期股權(quán)投資=原投資購買日的公允價(jià)值+追加投資公允價(jià)值=購買日凈資產(chǎn)公允價(jià)值持股%+合并商譽(yù)=47 50060%+1 750=30 250萬元 故，原投資公允價(jià)值=30 250追加投資公允價(jià)值25 000=5 250萬元 合并報(bào)表應(yīng)調(diào)整“長期股權(quán)投資”和“投資收益”5 2505 000=250元。 借：長期股權(quán)投資 250 貸：投資收益 250 反向購買 非同一控制下，以發(fā)行權(quán)益性證券交換股權(quán)方式取得其他企業(yè)控制權(quán)的情況有兩種：一般的：發(fā)行權(quán)益證券的一方為合并后的母公司和購買方；（即，母公司=購買方）特殊的：發(fā)行本身的權(quán)益性證券的一方取得被購買方控制權(quán)的同時(shí)，由于發(fā)行的權(quán)益證券超過本企業(yè)發(fā)行在外股份50%的，其生產(chǎn)經(jīng)營決策在合并后被參與合并的另一方所控制的，該類合并通常稱為“反向購買”。（1）定義P413 【例85】 P414【分析】A公司合并前已發(fā)行股份1500萬股，合并時(shí)發(fā)行了1 800萬股普通股以取得B企業(yè)100%的股份900萬股普通股。則，合并后B公司的原股東持有A公司1800/（1500+1800）=%的股份，則，A公司被B公司原股東控制。法律上看：A公司持有B公司100%的股權(quán)，是B公司的母公司；會計(jì)上看：A公司被B公司原股東控制而成為“被購買方”。上述合并構(gòu)成“反向購買”。（2）反向購買的合并成本 P413%的股份，應(yīng)增發(fā)本企業(yè)普通股多少股？ 900/（900+x）=% 900=900%+%x x=750萬股 合并成本=B公司假設(shè)需要增發(fā)的750萬股的公允價(jià)值=75040=30 000萬元（3）合并商譽(yù)合并商譽(yù)=反向購買的合并成本被購買方的凈資產(chǎn)公允價(jià)值持股%【例85】合并商譽(yù)計(jì)算合并成本30 000被購買方凈資產(chǎn)公允價(jià)值[（3 000+25 500）（1 200+300）]100%= 3 000萬元（4）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制 教材P415原則：法律上的母公司（A公司）編制，實(shí)質(zhì)上的將B公司視為“母公司”。A公司207年9月30日編制的合并資產(chǎn)負(fù)債表 單位：萬元項(xiàng)目子公司（B公司）母公司（A公司）合計(jì)資產(chǎn)賬面價(jià)值64500公允價(jià)值28500+商譽(yù)300096 000負(fù)債賬面價(jià)值4500公允價(jià)值15006 000所有者權(quán)益90 000股本子公司發(fā)行在外金額900+假設(shè)發(fā)行的金額750=1650萬元發(fā)行在外的數(shù)量3 300萬股1 650資本公積750（401）或倒擠29 250盈余公積合并前的金額17 100萬元17 100未分配利潤 合并前的金額42 000萬元42 000 （5）每股收益的計(jì)算 (1)發(fā)生反向購買當(dāng)期，用于計(jì)算每股收益的發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)為： ①自當(dāng)期期初至購買日，發(fā)行在外的普通股數(shù)量應(yīng)假定為在該項(xiàng)合并中法律上母公司向法律上子公司股東發(fā)行的普通股數(shù)量（上例中為1800萬股）。②自購買日至期末發(fā)行在外的普通股數(shù)量為法律上母公司實(shí)際發(fā)行在外的普通股股數(shù)（上例中為1500+1800）。4. 合并當(dāng)期比較期間（反向購買的上年）計(jì)算每股收益 法律上子公司上年歸屬普通股的凈利247。法律上母公司向法律上子公司股東發(fā)行的普通股數(shù)量（上例中為1800萬股）。非上市公司購買上市公司股權(quán)實(shí)現(xiàn)間接上市 通過IPO直接上市，或是借(買)殼上市都是企業(yè)實(shí)現(xiàn)上市的渠道，為了規(guī)避IPO的高門檻，非上市公司可能選擇繞道而行，通過購買上市公司的股權(quán)、實(shí)現(xiàn)間接上市?！菊n外閱讀】非上市公司可以購買上市公司股權(quán)實(shí)現(xiàn)間接上市，可以分為兩種，未形成反向收購與反向收購的情形。 （1）未形成反向收購的根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第20號—企業(yè)合并》按照同一控制或非同一控制的合并處理。 【例】非上市公司A原有股份8 500萬股，現(xiàn)發(fā)行1 500萬股(每股面值1元)，市場價(jià)格10元，取得B上市公司100％的股權(quán)。合并日B企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為8 000萬元，公允價(jià)值為10 000萬元，留存收益賬面價(jià)值為5 000萬元(盈余公積2 000萬元，未分配利潤3 000萬元)。 假定A、B企業(yè)為同一控制：A公司發(fā)行的股份占已發(fā)行股份的比重=1500/10 000=15%，不構(gòu)成反向購買。按照同一控制企業(yè)合并處理，長期股權(quán)投資=B公司凈資產(chǎn)賬面價(jià)值持股%借：長期股權(quán)投資8 000 　　貸：股本 1 500 　　 資本公積—股本溢價(jià) 6 500A公司在合并日編制合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表及合并現(xiàn)金流量表。合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，被合并方在企業(yè)合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分，自資本公積(股本溢價(jià))轉(zhuǎn)入留存收益。本例在合并工作底稿中，編制調(diào)整分錄：借：資本公積—股本溢價(jià) 5 000　　貸：盈余公積 2 000 　　 未分配利潤 3 000 假定A、B企業(yè)為非同一控制：長期股權(quán)投資=發(fā)行權(quán)益證券的公允價(jià)值=1 50010=15 000萬元借：長期股權(quán)投資 15 000　　貸：股本 1500 　　 資本公積—股本溢價(jià) 13 500 在合并資產(chǎn)負(fù)債表中，合并商譽(yù)=企業(yè)合并成本合并中取得被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額=15 00010 000100%=5 000(萬元) 購買日不需要編制合并利潤表。 （2）非上市公司以所持有的對子公司投資等資產(chǎn)為對價(jià)取得上市公司的控制權(quán)，構(gòu)成反向購買的，上市公司編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)當(dāng)區(qū)別以下情況處理： ①“殼公司”只剩下現(xiàn)金和“殼”資源，不構(gòu)成業(yè)務(wù)的從這個(gè)角度上來看，借殼上市不構(gòu)成非同一控制下的企業(yè)合并，購買企業(yè)應(yīng)按照權(quán)益性交易的原則進(jìn)行處理，不得確認(rèn)商譽(yù)或確認(rèn)計(jì)入當(dāng)期損益。因此，應(yīng)參照非同一控制下的