【文章內(nèi)容簡介】 柴動力、徐工機械和 煙臺冰輪 。 由此可見，大部分上市公司財務(wù)報表披露或有事項的位置比較分散，這導致信息使用者不容易獲取有關(guān)或有事項的信息。更嚴重的情況是，這種做法為一些試圖隱瞞真實財務(wù)狀況的公司提供了機會，為它們減輕了因為集中披露或有事項而給企業(yè)帶來的不利影響 。 或有事項披露要素不完整 或有 事項種類繁多，主要包括：未決訴訟或未決仲裁、債務(wù)擔保 、產(chǎn)品質(zhì)量保證（含產(chǎn)品安全保證）、虧損合同、重組義務(wù)、 承諾 、環(huán)境污染整治等。公司在披露或有事項時應(yīng)該在財務(wù)報表的相關(guān)地方充分披露這些要素。但是， 通過從上述 20家上市公司 2021年度財務(wù)報表中提取的信息得出， 2021年，這 20家上市公司普遍存在或有事項披露要素不完整的情況，未決訴訟或未決仲裁、債務(wù)擔保 、 承諾 、 資產(chǎn)抵押貸款以及背書給他人的票據(jù)貼現(xiàn)等都出現(xiàn)了程度不等的少計和漏計。這些情況不符合 《企業(yè)會計準則第 13號 —— 或有事項》的要求，容易誤導投資者，使投資者不 能充分獲取相關(guān)信息，進而導致其投資失誤，所以企業(yè)在披露或有事項時，應(yīng)該保持會計的誠信，不弄虛作假，詳細、可靠的披露有關(guān)信息。這些上市公司的 具體披露情況，如表 7所示： 表 7 或有事項披露要素分析表表 或有事項要素 2021 年 披露數(shù)量（家） 披露比例（ %） 11 未決訴訟或未決仲裁 6 30 債務(wù)擔保 4 20 承諾 18 90 資產(chǎn)抵押貸款 背書給他人的票據(jù)貼現(xiàn) 產(chǎn)品質(zhì)量保證 虧損合同 3 15 重組義務(wù) 2 10 數(shù) 據(jù)來源：從巨潮資訊網(wǎng)（上市公司 2021年度財務(wù)報表）的數(shù)據(jù)統(tǒng)計和計算得出。 由表 7可知 ， 2021年， 20家上公司中約有 90%的公司披露了承諾事項， 30%的上市公司披露了未決訴訟及未決仲裁事項， 20%的公司披露了債務(wù)擔保事項， 15%的公司披露了虧損合同事項， 10%的公司披露了重組義務(wù)事項，這說明 承諾 、 未決訴訟或未決仲裁和債務(wù)擔保 是上市公司中最為普遍的或有事項 。然 而幾乎沒有公司披露 資產(chǎn)抵押貸款、背書給他人的票據(jù)貼現(xiàn)和產(chǎn)品質(zhì)量保證。這說明了這些公司對或有事項的披露不充分。 大部分公司都存在著一個問題，即披露或有事 項時僅披露或有事項的內(nèi)容和形成的原因，但對或有事項可能給公司帶來的危害則只字不提，或者弱化它的危害。以廣船國際為例，該公司 2021年披露的未決訴訟中有一項是其旗下子公司廣州市廣利船舶人力資源服務(wù)有限公司（以下簡稱“廣利”）訴江蘇勝華 79600噸散貨船 2船《安裝工程合同》糾紛案。為協(xié)助江蘇勝華按期交付其船塢等造船設(shè)施，廣利與江蘇勝華簽訂了 79600噸散貨船 2船《安裝工程合同》。由于江蘇勝華未能按照合同按時支付工程款，廣利于 2021年 12月 31日向江蘇省鎮(zhèn)江市中級人民法院提起訴訟，①要求江蘇勝華向廣利清償拖 欠的工程款、違約金及待工損失共計人民幣 ，解除廣利與江蘇勝華簽訂的 79600噸散貨船 2船《安裝工程合同》；②要求南京勝華對江蘇勝華對廣利所負的所有債務(wù)承擔連帶清償責任。在披露這項未決訴訟時，廣船國際只說明了這一未決訴訟的具體內(nèi)容，但沒有詳細說明它可能給公司帶來的風險，這樣做可能會使投資者不能充分掌握公司的真實情況， 放松警惕，盲目的相信公司所宣傳的優(yōu)良業(yè)績，而忽視了潛在的風險， 進而影響其投資決策。在其他幾家上市公司中也頻繁出現(xiàn)這種情況，之所以會這樣是因為不少公司憑借準則中的豁免條款，以保護商 業(yè)秘密為借口，不披露或者少披露或有事項。 （二）預(yù)計負債計提不充分 我國 企業(yè)會計準則要求上市公司出于謹慎性原則，要對或有事項計提預(yù)計負債，并且為了使財務(wù)報表反映的信息詳細而完整，預(yù)計負債要在資產(chǎn)負債表中單列項目反映，同時還要在會計報表附注中對各項預(yù)計負債形成的原因及金額作相應(yīng)披露 。所選取的上市公司的具體披露情況，如表 8所示： 12 表 8 2021年預(yù)計負債披露金額明細表 金額單位：萬元 三一重工 種類 年初余額 本年增加額 本年減少額 年末余額 未到期按揭貸款回購準備金 3, 8, 其他 合計 3, 8, 廣船國際 種類 年初余額 本年增加額 本年減少額 年末余額 產(chǎn)品質(zhì)量保證 9, 4, 3, 11, 退休員工住房補貼 2, 3, 5, 合計 12, 7, 3, 16, 昆明機床 種類 年初 余額 本年增加額 本年減少額 年末余額 產(chǎn)品質(zhì)量保證 1, 1, 合計 1, 1, 北方股份 種類 年初余額 本年增加額 本年減少額 年末余額 產(chǎn)品質(zhì)量保證 5, 1, 1, 5, 合計 5, 1, 1, 5, 振華重工 種類 年初余額 本年增加額 本年減少額 年末余額 預(yù)估售后服務(wù)成本 26, 18, 25, 18, 合計 26, 18, 25, 18, 全柴動力 種類 年初余額 本年增加額 本年減少額 年末余額 三包服務(wù)費 合計 秦川發(fā)展 種類 年初余額 本年增加額 本年減少額 年末余額 產(chǎn)品質(zhì)量保證 合計 中聯(lián)重科 種類 年初余額 本年增加額 本年減少額 年末 余額 13 為第三方提供的借款擔保 1, 1, 合計 1, 1, *ST 西軸 種類 年初余額 本年增加額 本年減少額 年末余額 預(yù)計對西北亞奧承擔 連帶責任形成的損失 合計 江淮動力 種類 年初余額 本年增加額 本年減少額 年末余額 產(chǎn)品質(zhì)量保證 合計 數(shù)據(jù)來源： 從巨潮資訊網(wǎng)（上市公司 2021年度財務(wù)報表）的數(shù)據(jù)統(tǒng)計和計算得出。 由表 8 可知，上市公司的預(yù)計負債主要是產(chǎn)品質(zhì)量保證， 10 家公司中有 6 家公司發(fā)生了產(chǎn)品質(zhì)量保證。將表 8 中的數(shù)據(jù)匯總后就得到了預(yù)計負債匯總表，如表 9 所示： 表 9 2021年預(yù)計負債披露金額匯總表 金額單位：萬元 公司名稱 年初余額 本年變動額 變動幅度（ %） 年末余額 三一重工 3, 4, 8, 廣船國際 12, 4, 16, 昆明機床 1, 1, 北方股份 5, 5, 振華重工 26, 7, 18, 全柴動力 秦川發(fā)展 中聯(lián)重科 1, 1, 100 *ST 西軸 江淮動力 數(shù)據(jù)來源：從巨潮資訊網(wǎng)（上市公司 2021年度財務(wù)報表）的數(shù)據(jù)統(tǒng)計和計算得出。 由表 9可知，選取的 20家上市公司中，僅有 10家公司在 2021年資產(chǎn)負債表中單獨披露了預(yù)計負債的金額，其他的公司雖然存在或有損失卻沒有計提預(yù)計負債。例如一些存在債務(wù)擔保事項的上市公司以其被擔保方不存在欠款不還的可能性為借口不計提預(yù)計負債 ，這些 公司的資產(chǎn)負債表中預(yù)計負債金額一直為零，預(yù)計負債科目形同虛設(shè)。如 中航重機、 星馬汽車 和 徐工機械 三家公司，在表 10中出現(xiàn)了它們的名字，即它們存在債務(wù)擔 保，但是在表 8和表 9中并沒有顯示它們計提了預(yù)計負債。 14 大部分上市公司預(yù)計負債金額過高，其中 廣船國際和振華重工 甚至達到了上億元的預(yù)計負債。預(yù)計負債金額過高對公司來說是一種潛在危險，因為一旦該項預(yù)計負債確實發(fā)生了，那么公司的經(jīng)營有可能因此陷入困境，公司的股票價格也可能大跌。 另外， 10家公司中有 6家年末預(yù)計負債余額高于年初余額，有 3家公司年末余額低于年初余額，還有 1家公司年內(nèi)沒有任何變化。從變動的幅度來看， 三一重工和 江淮動力的變動幅度達到了 100%以上，如此高的變動比率說 明這兩個公司上一年遺留下來的預(yù)計負債不但 沒有得到合理解決，反而還越來越多，如果這些預(yù)計負債長期得不到解決，這對公司來說是一種拖累，因為預(yù)計負債持續(xù)的時間越長，產(chǎn)生的風險也就越大，對公司的長遠發(fā)展十分不利 。 （三）債務(wù)擔保情況嚴重 債務(wù)擔保一直是上市公司最主要的或有事項之一，本文研究的 20家上市公司中有 9家公司披露了債務(wù)擔保的詳細金額，如表 10所示 ： 表 10 債務(wù)擔保情況表 公司名稱 是否屬關(guān)聯(lián)方擔保 擔保金額 （萬元） 占凈資產(chǎn)比例（ %） 是 否 三一重工 √ 285, 中航重機 √ 9, 北方股份 √ 62, 振華重工 √ 19, 星馬汽車 √ 221, 徐工機械 √ 369, 中聯(lián)重科 √ 20, 萬美元 *ST 西軸 √ 2, 秦川發(fā)展 √ 2, 數(shù)據(jù)來源：從巨潮資訊網(wǎng)（上市公司 2021年度財務(wù)報表）的數(shù)據(jù)統(tǒng)計和計算得出。 由表 10 可知 ，上述上市公司的擔保金額都比較大，有 6 家公司的擔保金額達到了億元， 三一重工、 星馬汽車、徐工機械和 中聯(lián)重科 甚至達到了上十億元。如此高額的擔保金額大大增加了上市公司的財務(wù)風險，一旦發(fā)生被擔保方無法償還欠款的情況，則擔保方要替被擔保方償還債務(wù)，從而可能面臨破產(chǎn)清算來償還貸款的風險。另外上述公司的擔保金額占公司的凈資產(chǎn)比例也比較大， 9 家上市公司中有 3 家的債務(wù)擔保數(shù)額占公司凈資產(chǎn)的比例超過了 10%，其中，徐工機械達到了 30%以上， 北方股份 的比例達到了70%以上 ，這些數(shù)據(jù)都充分說明了當前上市公司過度對外擔保情況令人擔憂 。而且 9 家公司中有 3 家沒有計提預(yù)計負債，并且這三家中星馬汽車和徐工機械的擔保金額還達到 15 了上十億元之多。這一做法有悖于企業(yè)應(yīng)該遵循的謹慎性原則，會使投資者認為上市公司在粉飾報表，掩蓋投資風險，最終影響投資者對公司前景的判斷和投資決策 。 五、完善上市公司執(zhí)行或有事項準則的建議 （一）關(guān)于或有事項披露不集中與披露要素不完整的建議 由于或有事項是一項不確定的事項，它的存在意味著企業(yè)的經(jīng)營中存在著風險，對或有事項的信息披露相當于將企業(yè)經(jīng)營的風險明確地告訴投資者、債權(quán)人，為投資者、債權(quán)人及其他的利益相關(guān)者的決策提供依據(jù) 。 對于或有事項，除了按 前文所述的或有事項會計處理原則中的 穩(wěn)健性原則 、 重要性原則 和 集中反映 原則予以確認外，還應(yīng)當分不同情況加以披露： 對于因或有事項而確認的負債，企業(yè)應(yīng)在資產(chǎn)負債表中單列項目反映，并在 會計 報表 附注中作相應(yīng)披露；與所確認負債有關(guān)的費用或支出應(yīng)在扣除確 認 的 補償金額后，在利潤表中與其他費用或支出項目合并反映。 2．對于以下或有負債，企業(yè)應(yīng)在會計報表附注中分類披露其形成的原因 和 預(yù)計產(chǎn)生的財務(wù)影響（如無法對此作出估計，應(yīng)說明理由）等內(nèi)容： （ 1）已貼現(xiàn)商業(yè)承兌匯票形成的或有負債； （ 2）未決訴訟 或未決仲裁 形成的或有負債； （ 3）為其他單位提供債務(wù)擔保形成的或有負債； （ 4）其他或有負債（不包括極小可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)的或有負債）。 在涉及未決訴訟的情況下，如按上述 2的要求披露全部或部分信息，預(yù)期會對企業(yè)造成重大不利影響，則企業(yè)無需披露這些信息，但應(yīng)披露該未決訴 訟的形成原因。 3．對于或有資產(chǎn)，即過去交易或事項形成的、其存在須通過不完全由企業(yè)控制的未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實的潛在資產(chǎn)，企業(yè)一般不應(yīng)在會計報表附注中披露。但或有資產(chǎn)很可能導致未來經(jīng)濟利益流入企業(yè)時，應(yīng)在會計報表附注中披露。披露的內(nèi)容包括其形成的原因、預(yù)計產(chǎn)生的財務(wù)影響（如無法對此作出估計，應(yīng)說明理由）等。 （二）關(guān)于預(yù)計負債計提不充分的建議 根據(jù) 《企業(yè)會計 準則 第 13號 —— 或有事項》的規(guī)定， 對于發(fā)生可能性概率大于 95%的或有負債，確認為預(yù)計負債 。預(yù)計負債 企業(yè)承擔的現(xiàn)時義務(wù) ， 履行該義務(wù)很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè) ， 該義務(wù)的金額能夠可靠計量。 預(yù)計負債會計分錄如下： 借：銷售費用等相關(guān)科目 貸：預(yù)計負債 預(yù)計負債應(yīng)當按照履行相關(guān)現(xiàn)時義務(wù)所需支出的最佳估計數(shù)進行初始計量。 當 所需 16 支出 是 一個連續(xù)范圍，且該范圍內(nèi)各種結(jié)果發(fā)生的可能性是相同的 時 ，最佳估計數(shù)應(yīng)當按照該范圍內(nèi)的中間值確定。在其它情況下，最佳估計數(shù)應(yīng)當分別 按 下列情況處理：或有事項涉及單個項目的，按最可能發(fā)生金額確定；或有事項涉及多個項目的，按照各種可能結(jié)果及相關(guān)概率確定。 針對上市公司預(yù)計負債計提不充分的問題，應(yīng)該加強對預(yù)計負債的控制，并從如何消除對公 司不利的影響入手。預(yù)計負債雖具有極大的不確定性，但在某種程度上也取決于公司內(nèi)部管理制度的確定和落實。對此我提出了一下三點建議： 第一，應(yīng)增強憂患意識。充分認識預(yù)計負債給公司帶來的財務(wù)風險，嚴格控制預(yù)計負債的產(chǎn)生，降低公司經(jīng)營風險； 第二，完善內(nèi)部控制制度。對各種可能產(chǎn)生或有損失的經(jīng)濟事項進行嚴格事前控制，抓住源頭，避免不利事項的產(chǎn)生。對可能出現(xiàn)的負債予以充分的估計和計提，在最大程度上避免應(yīng)估計不足所產(chǎn)生的負債計提上的不充分； 第三，對已發(fā)生的或有負債在充分揭示的同時，應(yīng)采取一些有效的