【文章內(nèi)容簡介】 （一）觀察程序 ? 在被審計單位盤點存貨前，審計人員應(yīng)當觀察盤點現(xiàn)場，確定應(yīng)納入盤點范圍的存貨是否已經(jīng)適當整理和排列，并附有盤點標識，防止遺漏或重復(fù)盤點、對未納入盤點范圍的存貨，注冊會計師應(yīng)當查明未納入的原因。 ? 對所有權(quán)不屬于被審計單位的存貨，注冊會計師應(yīng)當取得其規(guī)格、數(shù)量等有關(guān)資料，確定是否已分別存放、標明，且未被納入盤點范圍。 ? 審計人員在實施存貨監(jiān)盤過程中，應(yīng)當跟隨被審計單位安排的存貨盤點人員，注意觀察被審計單位事先制定的存貨盤點計劃是否得到了貫徹執(zhí)行，盤點人員是否準確無誤地記錄了被盤點存貨的數(shù)量和狀況。 （二）檢查程序 ? 審計人員應(yīng)當對已盤點的存貨進行適當檢查，將檢查結(jié)果與被審計單位盤點記錄相核對，并形成相應(yīng)記錄。 ? 在檢查已盤點的存貨時，審計人員應(yīng)當從存貨盤點記錄中選取項目追查至存貨實物，以測試盤點記錄的準確性；審計人員還應(yīng)當從存貨實物中選取項目追查至存貨盤點記錄，以測試存貨盤點記錄的完整性。 ? 如果檢查時發(fā)現(xiàn)差異，審計人員應(yīng)當查明原因，及時提請被審計單位更正。如果差異較大，審計人員應(yīng)當擴大檢查范圍或提請被審計單位重新盤點。 （三）需要特別關(guān)注的情況 ? 1. 應(yīng)當特別關(guān)注存貨的移動情況，防止遺漏或重復(fù)盤點。 ? 2. 應(yīng)當特別關(guān)注存貨的狀況，觀察被審計單位是否已經(jīng)恰當區(qū)分所有毀損、陳舊、過時及殘次的存貨。應(yīng)當把所有毀損、陳舊、過時及殘次存貨的詳細情況記錄下來，這既便于進一步追查這些存貨的處置情況，也能為測試被審計單位存貨跌價準備計提的準確性提供證據(jù)。 ? 3. 應(yīng)當獲取盤點日前后存貨收發(fā)及移動的憑證，檢查庫存記錄與會計記錄期末截止是否正確。 （四）存貨監(jiān)盤結(jié)束時的工作 ? 審計人員應(yīng)當將盤點結(jié)果匯總記錄，評估其是否正確地反映了實際盤點結(jié)果。 ? 如果存貨盤點日不是資產(chǎn)負債表日，應(yīng)實施適當?shù)膶徲嫵绦?，確定盤點日與資產(chǎn)負債表日之間存貨的變動是否已作出正確的記錄。 ? 在永續(xù)盤存制下，如果永續(xù)盤存記錄與存貨盤點結(jié)果之間出現(xiàn)重大差異，應(yīng)當實施追加的審計程序，查明原因，并檢查永續(xù)盤存記錄是否已作出適當?shù)恼{(diào)整。 四、特殊情況的處理 （一）如果 由于被審計單位存貨的性質(zhì)或位置等原因?qū)е聼o法實施存貨監(jiān)盤 ，審計人員應(yīng)當考慮能否實施替代審計程序，獲取有關(guān)期末存貨數(shù)量和狀況的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。 ? 對于具有特殊性質(zhì)的存貨，審計人員應(yīng)當復(fù)核采購、生產(chǎn)和銷售記錄，以獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，在通常情況下，還可以向能夠接觸到相關(guān)存貨項目的第三方人員詢證(向顧客或供應(yīng)商函證 )。 ? 此外，還可以實施其他替代審計程序。例如，對于危害性物質(zhì)，如果被審計單位對其生產(chǎn)、使用和處置存有正式報告，可通過追查至有關(guān)報告的方式確定此類危害性物質(zhì)是否存在。 ? 被審計單位存貨的位置也可能導(dǎo)致無法實施存貨監(jiān)盤，如在途存貨。如果此類項目僅占存貨的一小部分，通常可以通過審查相關(guān)憑證加以查驗。對于存放在公共倉庫中的存貨，可通過函證方式查驗。 （二）對 被審計單位委托其他單位保管的或已作質(zhì)押的存貨 ，應(yīng)當向保管人或債權(quán)人函證。 ? 如果此類存貨的金額占流動資產(chǎn)或總資產(chǎn)的比例較大，還應(yīng)當考慮實施存貨監(jiān)盤或聘請其他審計人員實施監(jiān)盤程序。 五、存貨監(jiān)盤結(jié)果對審計報告的影響 ? 如果無法實施存貨監(jiān)盤，也無法實施替代審計程序以獲取有關(guān)期末存貨數(shù)量和狀況的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，應(yīng)當考慮出具保留意見或無法表示意見的審計報告。 ? 如果通過實施存貨監(jiān)盤發(fā)現(xiàn)被審計單位財務(wù)報表存在重大錯報，且被審計單位拒絕調(diào)整，應(yīng)當考慮出具保留意見或否定意見的審計報告。 存貨盤點案例 B注冊會計師負責(zé)對乙公司 20 8年度財務(wù)報表進行審計。乙公司為玻璃制造企業(yè)， 20 8年末存貨余額占資產(chǎn)總額比重重大。存貨包括玻璃、煤炭、燒堿、石英砂，其中 39%的玻璃存放在外地公用倉庫。乙公司對存貨核算采用永續(xù)盤存制，與存貨相關(guān)的 內(nèi)部控制比較薄弱 。乙公司擬于 20 8年 11月 25日至 27日 盤點存貨，盤點工作和盤點監(jiān)督工作分別由熟悉相關(guān)業(yè)務(wù)且具有獨立資格的人員執(zhí)行。存貨盤點計劃的部分內(nèi)容摘錄如下： （ 1）存貨盤點范圍、地點和時間安排 地點 存貨類型 估計占存貨總額的比例 盤點時間 A倉庫 燒堿 、煤炭 燒堿 10%、煤炭 5% 20 B倉庫 燒堿 、石英 燒堿 10%、石英 10% 20 C倉庫 玻璃 玻璃 26% 20 外地公用倉庫 玻璃 玻璃 39% （ 2）存放在外地公用倉庫存貨的檢查。對存放在外地公用倉庫的玻璃，檢查公用倉庫簽收單，請公用倉庫自行盤點，并提供 20 8年 11月 27日的盤點清單。 （ 3）存貨數(shù)量的確定方法。對于燒堿，煤炭和石英砂等 堆積型存貨 ，采用觀察以及檢查相關(guān)的收、發(fā)、存憑證和記錄的方法，確定存貨數(shù)量；對于存放在 C倉庫的玻璃，按照包裝箱標明的規(guī)格和數(shù)量進行盤點，并輔以適當?shù)拈_箱檢查。 （ 4）盤點標簽的設(shè)計、使用和控制。對存放在 C倉庫玻璃的盤點，設(shè)計預(yù)先編號的一式兩聯(lián)的盤點標簽。使用時，由負責(zé)盤點存貨的人員將一聯(lián)粘貼在已盤點的存貨上，另一聯(lián)由其留存；盤點結(jié)束后，連同存貨盤點表交存財務(wù)部門。 （ 5）盤點結(jié)束后，對出現(xiàn)盤盈或盤虧的存貨，由倉庫保管員將存貨實物數(shù)量和倉庫存貨記錄調(diào)節(jié)相符。 要求：分析乙公司存貨盤點存在哪些缺陷 分析 （ 1）存在缺陷。首先，存貨整體盤點時間不正確，應(yīng)安排在期末。其次燒堿盤點時間不正確。 A、 B倉庫的存貨中均存在燒堿，對于同一類型的存貨，建議采用同時盤點的方法，不應(yīng)該安排在不同的時間。 （ 2） 存在缺陷。 外地公用倉庫的存貨 ― 玻璃占存貨總額的比例達到39％，所以應(yīng)該考慮采用實地盤點的方式。 （ 3） 存在缺陷。 對于燒堿、煤炭和石英砂等堆積型存貨，應(yīng)該選擇的盤點方式，通常運用工程估測、幾何計算、高空勘測，并依賴詳細的存貨記錄。如果堆場中的存貨堆不高，可進行實地監(jiān)盤。 （ 4） 存在缺陷。 盤點標簽的使用和控制不正確。由負責(zé)盤點存貨的人員將一套標簽粘貼在已盤點的存貨上，另一套由其返還給盤點監(jiān)督人員，由其將標簽連同盤點表交存財務(wù)部門。 （ 5） 存在缺陷。 盤點結(jié)束后，對于盤盈或盤虧的存貨，不應(yīng)由倉庫保管人員對于存貨實物數(shù)量和倉庫存貨記錄進行調(diào)節(jié)。應(yīng)由乙公司組成調(diào)查小組對盤盈或盤虧進行分析和處理 (復(fù)核確認 )，并將存貨實物數(shù)量和倉庫記錄調(diào)節(jié)相符。 第五節(jié) 存貨計價審計和截止測試 一、存貨計價審計 監(jiān)盤程序只能對存貨的結(jié)存數(shù)量予以確認。為驗證會計報表上存貨余額的真實性，還必須對存貨的計價進行審計。 1. 樣本的選擇 ? 計價審計的樣本，應(yīng)從存貨數(shù)量已經(jīng)盤點、單價和總金額已經(jīng)計入存貨匯總表的結(jié)存存貨中選擇 ? 選擇樣本時應(yīng)著重選擇結(jié)存余額較大且價格變化比較頻繁的項目，同時考慮所選樣本的代表性。 ? 抽樣方法一般采用分層抽樣法，抽樣規(guī)模應(yīng)足以推斷總體的情況。 2. 計價方法的確認 ? 除了應(yīng)了解掌握企業(yè)的存貨計價方法外，還應(yīng)對這種計價方法的合理性與一貫性予以關(guān)注 ? 沒有足夠理由，計價方法在同一會計年度內(nèi)不得變動。 3. 計價審計 ? 進行計價審計時，審計人員首先應(yīng)對存貨價格的組成內(nèi)容予以審核，然后按照所了解的計價方法對所選擇的存貨樣本進行計價審計。 ? 審計時，應(yīng)排除企業(yè)已有計算程序和結(jié)果的影響，進行獨立審計。 ? 待審計結(jié)果出來后，應(yīng)與企業(yè)賬面記錄對比，編制對比分析表，分析形成差異的原因。 ? 如果差異過大，應(yīng)擴大范圍繼續(xù)審計，并根據(jù)審計結(jié)果做出審計調(diào)整。 存貨計價審計 日 期 品名及規(guī)格 購 入 發(fā) 出 余 額 數(shù)量 單價 金額 數(shù)量 單價 金額 數(shù)量 單價 金額 1．計價方法說明： 2．情況說明及審計結(jié)論： 存貨計價測試案例 M公司的會計政策規(guī)定，入庫產(chǎn)成品按實際生產(chǎn)成本入賬，發(fā)出產(chǎn)成品按 先進先出法 核算。 2021年 12月31日 ,M公司甲產(chǎn)品期末結(jié)存數(shù)量為 1200件，期末余額為 5210萬元， M公司 2021年度甲產(chǎn)品的相關(guān)明細資料如下（數(shù)量單位為件，金額單位為人民幣萬元，假定期初余額和所有的數(shù)量，入庫單價均無誤） : 日期 摘要 入庫 發(fā)出 結(jié)存 數(shù)量 單價 金 額 數(shù)量 單價 金 額 數(shù)量 單價 金 額 期初余額 500 2500 入庫 400 2040 900 4540 銷售 800 4160 100 380 入庫 1600 7360 1700 7740 銷售 400 1840 1300 5900 入庫 700 3150 2021 9050 銷售 800 3840 1200 5210 期末余額 1200 5210 分析 期末存貨 =700*+500*=5450萬元 期末存貨虛減 240萬元（ 54505210） 主營業(yè)務(wù)成本 =期初余額 +入庫 期末存貨 主營業(yè)務(wù)成本虛增 240萬元 二、存貨截止測試 ? 購貨截止：正確的購貨截止應(yīng)做到 12月 31日前入庫的存貨，無論是否收到發(fā)票，都必須納入收到存貨年度的存貨盤點范圍。 ? 銷貨截止：正確的銷貨截止應(yīng)做到在賒銷業(yè)務(wù)中，只要是 12月 31日前發(fā)出的存貨，無論是否開出發(fā)票，均須確認為發(fā)貨年度的收入。 ? 期末存貨截止測試，應(yīng)當關(guān)注以下事項： (1)所有在截止日以前入庫的存貨項目是否均已包括在盤點范圍內(nèi) ,并已反映在截止日以前的會計記錄中； 任何在截止日期以后入庫的存貨項目是否均未包括在盤點范圍內(nèi)，也未反映在截止日以前的會計記錄中。 （ 2）所有在截止日以前裝運出庫的存貨項目是否均未包括在盤點范圍內(nèi)，且未包括在截止日的存貨賬面余額中； ? 任何在截止日以后裝運出庫的存貨項目是否均已包括在盤點范圍內(nèi)，且已包括在截止日的存貨賬面余額中。 （ 3）所有已確認為銷售但尚未裝運出庫的商品是否均未包括在盤點范圍內(nèi)，且未包括在截止日的存貨賬面余額中。 （ 4）所有已記錄為購貨但尚未入庫的存貨是否均已包括在盤點范圍內(nèi)，且已反映在會計記錄中。 ? 在存貨監(jiān)盤過程中，注冊會計師應(yīng)當獲取存貨驗收入庫、裝運出庫以及內(nèi)部轉(zhuǎn)移截止等信息，以便將來追查至被審計單位的會計記錄。 ? 在存貨入庫和裝運過程中采用連續(xù)編號的憑證時，應(yīng)當關(guān)注截止日期前的最后編號。 存貨期末截至案例 審計人員對 B工廠 2021年的期末會計資料進行審計時，發(fā)現(xiàn)臨近結(jié)賬日前后所發(fā)生的業(yè)務(wù)事項如下： 1月 2日收到價值為 20 000元的貨物，入賬日期為 1月 4日，發(fā)票上注明由供應(yīng)商負責(zé)運送，目的地交貨，開票日期為 2021年 12月 26日。 ， B工廠 1包價值 80 000元的產(chǎn)品已放在裝運處，因包裝紙上注明“ 有待發(fā)運 ” 字樣而未計入存貨內(nèi)。經(jīng)調(diào)查發(fā)現(xiàn)，顧客的定單日期為 2021年 12月 20日，顧客于 2021年 1月 4日收到后