【正文】 元、 6000 萬元、 10000 萬元，預計使用年限均為 8年。甲公司有關總部資產以及 A、 B、 C、 D四個事業(yè)部的資料如下： （ 1）甲公司的總部資產為一項電子數(shù)據(jù)處理設備，成本為 1500 萬元，預計使用年 限為20 年。 ，正確的有（ ）。 甲企業(yè)計提減值準備、確認減值損失的賬務處理為： 借：資產減值損失 —— 商譽 100 —— 固定資產、存貨等 350 貸：商譽減值準備 100 固定資產減值準備、存貨跌價準備等 350 這筆分錄應記在甲企業(yè)的賬簿中，列入其資產負債表中。在 207 年末，甲企業(yè)確定該資產組的可收回金額為1 000 萬元，可辨認資產的賬面價值為 1 350 萬元。 計算題】改編 甲企業(yè)在 207 年 1月 1日以 1 600 萬元的價格對乙企業(yè)進行吸收合并。 另外，注意商譽減值與對子公司投資減值的區(qū)別。但要注意，甲企業(yè)在合并報表中只確認 80%的商譽，因此，只需要確認 80%的商譽減值損失，即 400（ 50080% ），其實也就是將報表中所確認的商譽賬面價值沖減至零。 207 年 1月 1日編制合并報表時的抵銷分錄為： 借：股本 資本公積 盈余公積 未分配利潤 商譽 400 貸：長期股權投資 1600 少數(shù)股東權益 300 2020 年 12月 31日商譽減值測試 乙企業(yè)的所有資產被認定為一個資產組，假設稱為乙資產組，則： 乙資產組＝可辨認凈資產＋（不可辨認的資產）商譽 商譽＝母公司享有的 80%商譽即 400＋少數(shù)股東享有的 20%商譽即 100（ 400/80%－ 400）＝ 500 乙資產組的賬面價值＝可辨認凈資產賬面價值 1350＋商譽賬面價值 500 ＝ 1850 乙資產組的減值損失＝賬面價值 1850－可收回金額 1000＝ 850。在 207 年末，甲企業(yè)確定該資產組的可收回金額為1 000 萬元，可辨認凈資產的賬面價值為 1 350 萬元。在收購日，乙企業(yè)可辨認資產的公允價值為 1 500 萬元，沒有負債和或有負債。 控股合并下，商譽是在合并財務報表中反映的，而且，如果是 非全資子公司，合并財務報表中的商譽僅僅是大股東的（即母公司的），這個與吸收合并不同。 單項資產分攤的減值損失，不應超過其自身的減值金額。 商譽減值測試的方法 第一步，計算第二層次資產組的減值損失。然后，商譽通常沒有活躍交易市場，公允價值難以確定，而且，也不能獨立產生現(xiàn)金 流量，無法計算現(xiàn)金流量現(xiàn)值，即，商譽的可收回金額難以確定，因此，商譽的減值損失無法根據(jù)賬面價值與可收回金額之差來確定。準確地說，商譽產生于非同一控制下企業(yè)合并。 把第二層次的減值損失與第一層次的減值損失進行累計，得到最終應計提的減值損失。第一層次的減值損失就是最終的減值損失，第一層次計提減值的會計分錄就是最終的會計處理。 第二層次的減 值測試 第二層次：將不可分攤的總部資產研發(fā)中心，以及辦公樓和 ABC三個資產組，構建成一個資產組組合，從而計算研發(fā)中心的減值。 新資產組 B減值損失＝賬面價值 －可收回金額 328＝ 新資產組 C減值損失＝賬面價值 550－可收回金額 542＝ 8 （ 2）組內分攤減值損失 A：新資產組 A未減值，意味著原資產組 A200 萬和辦公樓分攤額 萬均未減值。 【解答 2 】 資產組 A 分攤比例＝ 20010/ （ 20010 ＋ 30020 ＋ 40020 ）＝ %，沒有必要像教材通過所謂的 “ 按使用壽命計算的權重 2” 來計算。因此，要分兩個層次來計算減值。辦公大樓的賬面價值可以在合理和一致的基礎上分攤至各相關資產組。 計算題】 ABC 高科技企業(yè)擁有 A、 B和 C三個資產組，在 200 年末，這三個資產組的賬面價值分別為 200 萬元、 300 萬元和 400萬元，沒有商譽。 資產組組合減值損失＝資產組組合賬面價值－資產組組合可收回金額 （ 2）分攤減值損失 資產組組合的減值損失，按資產組組合包含的各資產組和不能分攤的總部資產的賬面價值比重分攤。 ：構建資產組組合 不能分 攤的總部資產，無法通過單個資產組來確定其減值，因此，應將不能分攤的總部資產與其服務的全部資產組，構建一個資產組組合。 （ 1）計算第二層次資產組的減值損失 資產組賬面價值＝第一層次資產組＋商譽分攤額 注：第一層次 資產組賬面價值＝資產組單項資產＋總部資產分攤額－第一層次減值準備（即已確認第一層次的減值損失） 資產組減值損失＝資產組賬面價值－資產組可收回金額 注：第二層次資產組的可收回金額，與第一層次資產組的可收回金額，通常是相等的。二次分攤以組內其他資產確認初次分攤減值損失后的賬面價值為基礎。接受某總部資產服務的所有簡單資產組，均應參與分攤認領該總部資產，比如，某企業(yè)存在 A、 B、 C三個資產組，總部資產 M的服務對象是 A和 B，則 M 應攤入 A 和 B，而 C不 參與分攤。 考慮總部資產和商譽的情況下，資產組減值處理的關鍵，是總部資產和商譽按照什么順序加入簡單資產組（所謂 “ 簡單資產組 ” ，是指只包含單項資產，不包含總部資產或商譽分攤額的資產組，如上方【例題】甲生產線）。 【解答 3】 二次分攤所用 B和 C的賬面價值比重，是在確認了初次分攤的減值損失之后的賬面價值， B和 C分別是 180 000 和 300 000，而不是原賬面價值 300 000、 500 000。 按照 ABC 的賬面價值比重 20%、 30%、 50%， ABC 分別分攤 80 000、 120 000 和 200 000。也就是說， A 的可收回金額是 150 000，減值損失 50 000（ A 賬面價值 200 000－ 150 000）；而 B和 C 的可收回金額無法確定，減值損失無法確定。由于公司無法合理估計生產線的公允價 值減去處置費用后的凈額，公司以該生產線預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為其可收回金額。 2020 年 12月 31日， A、 B、 C三部機器的賬面價值分別為 200 000 元、 300 000 元、 500 000 元。 計算題】 XYZ公司有一條甲生產線，該生產線生產光學器材，由 A、 B、C三部機器構成，成本分別為 400 000 元、 600 000 元、 1 000 000 元。剩余的減值損失進行二次分攤。礦山資產和環(huán)境恢復負債是不可分離的，共同構成資產組，所以，計算資產組的賬面價值、未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值、公允價值減去處置費用后的凈額，都要考慮環(huán)境恢復負債的影響。該資產組在 207 年年末的賬面價值為 l 000 萬元（包括確認的恢復山體原貌的預計負債）?；謴唾M用主要為山體表層復原費用（比如恢復植被等），因為山體表層必須在礦山開發(fā)前挖走。復雜資產組還應包括分攤計入的總部資產和商譽的賬面價值。當然，組內單項資產的公允價值之和，是無法確定的（因為必然有部分單項資產公允價值無法確定）。 （一）資產組的公允價值 資產組就是將若干單項資產組合在一 起，資產組的公允價值則是將若干單項資產捆綁出售的市場價格或其他最佳信息。 1. 能否獨立產生現(xiàn)金流入是認定資產組的最關鍵因素。 資產組的可收回金額必須可以確定，即其公允價值或未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值必須至少能夠確定其一，否則，構建資產組沒有任何意義。 資產負債表中，按賬面價值反映資產金額。 因為使用壽命結束時處置貨輪產生的凈現(xiàn)金流量為零，所以凈殘值可以判斷為零， 209年應計提的折舊＝新賬面價值 ＝ 1 （萬元），折舊額應確認為哪種費用 呢？不能確認為制造費用、管理費用、銷售費用等，應計入主營業(yè)務成本。 其次，按照 208 年 12 月 31日的匯率 ，計算貨輪按照記賬本位幣表示的未來 5年現(xiàn)金流量的現(xiàn)值＝ 1 ＝ 8 （萬元人民幣）。其次，將該外幣現(xiàn)值按照當日的即期匯率折算為記賬本位幣。 第 1年的現(xiàn)金流量＝ 50020% ＋ 40060% ＋ 20020% ＝ 380（萬美元） 第 2年的現(xiàn)金流量＝ 48020% ＋ 36060% ＋ 15020% ＝ 342（萬美元） 第 3年的現(xiàn)金流量＝ 45020% ＋ 3506 0%＋ 12020% ＝ 324（萬美元） 第 4年的現(xiàn)金流量＝ 48020% ＋ 38060% ＋ 15020% ＝ 354（萬美元） 第 5年的現(xiàn)金流量＝ 48020% ＋ 40060% ＋ 18020% ＝ 372（萬美元） （ 2）計算貨輪按照記賬本位幣表示的未來 5年現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，并確定其可收回金額。 （ 2）計算貨輪按照記賬本位幣表示的未來 5年現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，并確定其可收回金額。 （ 5）在考慮了貨幣時間價值和貨輪特定風險后，甲公司確定 10%為人民幣適用的折現(xiàn)率，確定 12%為美元適用的折現(xiàn)率。貨輪已使用 15 年，尚可使用 5年，甲公司擬繼續(xù)經營使用貨輪直至報廢。由于擁有的貨輪出現(xiàn)了減值跡象，甲公司于 208 年 12月 31日對其進行減值測試。 注意：先折現(xiàn)，后折算，順序不能顛倒。 （四）外幣未來現(xiàn)金流量及其現(xiàn)值的預計 首先，計算外幣未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值。假定公司管理層批準的 200 年末的該船舶預計未來現(xiàn)金流量如表 8－ 2所示。假定公司當初購置該船舶用的資金是銀行長期借款資金，借款年利率為 l5%，公司認為 l5%是該資產的最低必要報酬率，已考慮了與該資產有關的貨幣時間價值和特定風險。 【例題 3 估計替代利率時，可以以企業(yè)加權平均資金成本、增量借款利率或者其他相關市場借款利率為依據(jù)，并適當考慮與資產預計現(xiàn)金流量有關的特定風險、有關政治風險、貨幣風險和價格風險等，以及資產剩余壽命期間的貨幣時間價值和其他相關因素，比如資 產未來現(xiàn)金流量金額及其時間的預計離散程度、資產內在不確定性的定價等。 計算分析題】，假定利用固定資產生產的產品受市場行情波動影響大，企業(yè)預計未來 3年每年的現(xiàn) 金流量情況如表 8－ 1所示。它使用單一的預計現(xiàn)金流量和單一的折現(xiàn)率來預計現(xiàn)值。（ 3）資產使用壽命結束時，處置資產所收到或者支付的凈現(xiàn)金流量。 【例題 1 （ 3）對通貨膨脹因素的考慮應當和折現(xiàn)率相一致。 ② 在預計未來現(xiàn)金流量時，不考慮未來可能發(fā)生的資產改良對現(xiàn)金流的影響。 （ 2）使用過程中的預計現(xiàn)金流出（包括為使資產達到預定可使用狀態(tài)所發(fā)生的現(xiàn)金流出）。 注意：公允價值的三個級次：（ 1）市場價格； （ 2）參照價格；（ 3）估值技術。 后者顯 著高于前者的，則將前者視為可收回金額。 根據(jù)重要性原則，資產存在下列情況時可以不測試： （ 1）以前期間資產可收回金額遠高于其賬面價值，之后又沒有發(fā)生消除這一差異的交易或者事項。 二、資產減值的跡象與測試 （一）減值跡象 1. 外部信息來源 （ 1）資產市價大幅下跌； （ 2）環(huán)境或市場發(fā)生重大不利變化； （ 3）市場利率等的大幅提高 。 9種不可轉回的減值 資產減值準則（即本章）規(guī)范以下 9 種資產的減值： （ 1）對子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的長期股權投資 —— 長期股權投資減值準備；（無重大影響的投資，適應金融工具準則，也不得轉回） （ 2）采用成本模式進行后續(xù)計量的投資性房地產 —— 投資性房地產減值準備（比照固定資產減值準備）； （ 3）固定資產 —— 固定資產減值準備； （ 4）生產性生物資產 —— 生產性生物資產減值準備（比照固定資產減值準備）； （ 5）無形資產 —— 無形資產減值準備； （ 6）商譽 —— 商譽減值準備（比照無形資產減值準備）； （ 7）油氣資產 —— 油氣資產減值準備。 近 4年考情分析 單選題 多選題 計算題 總分 2020 年 —— 1 題 2 分 資產組認定及減值處理 —— 2分 2020 年 1 題 分現(xiàn)金流量的范圍 —— 分 2020 年新 —— 1題 9分 外幣現(xiàn)金流量現(xiàn)值的計算 9分 2020 年原 —— —— 0分 2020 年 —— 1題 10分 總資產和商譽的減值 10分 知識點 1：資產減值概述 第一節(jié) 資產減值概述 一、資產減值的范圍 資產減值，是指資產的可收回金額低于其賬面價值。第八章 資產減值 前 言 本章的知識點綜合性很強，難度比較大，尤其是資產組減值和商譽減值。 本章 2020 年和 2020 年新制度均考了計算題， 2020 年一道綜合題涉及減值內容，可見，本章很重要。 補充兩種：在建工程、工程物資。 （ 7）消耗性生物資產 —— 消耗性生物資產跌價準備（比照存貨跌價準備）； （ 8）抵債資產 —— 抵債資產跌價準備（比照存貨跌價準備）； （ 9）損余物資 —— 損余物資跌價準備（比照存貨跌價準備）。 但是，商譽、使用壽命不確定的無形資產和尚未達到可使用狀態(tài)的無形資產，無論是否存在減值跡象，每年都應測試。 應注意： ，則無需測試另一項。 公允價值的確定：第一，銷售協(xié)議價；第二，市價；第三，最佳信息。 2. 未來現(xiàn)金流量的內容 （ 1）使用過程中的預計現(xiàn) 金流入。 ① 在預計未來現(xiàn)金流量時，對于企業(yè)已經做出承諾的重組