【正文】 元、 6000 萬(wàn)元、 10000 萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用年限均為 8年。甲公司有關(guān)總部資產(chǎn)以及 A、 B、 C、 D四個(gè)事業(yè)部的資料如下： （ 1）甲公司的總部資產(chǎn)為一項(xiàng)電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備，成本為 1500 萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用年 限為20 年。 ，正確的有（ ）。 甲企業(yè)計(jì)提減值準(zhǔn)備、確認(rèn)減值損失的賬務(wù)處理為： 借：資產(chǎn)減值損失 —— 商譽(yù) 100 —— 固定資產(chǎn)、存貨等 350 貸：商譽(yù)減值準(zhǔn)備 100 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備等 350 這筆分錄應(yīng)記在甲企業(yè)的賬簿中，列入其資產(chǎn)負(fù)債表中。在 207 年末，甲企業(yè)確定該資產(chǎn)組的可收回金額為1 000 萬(wàn)元，可辨認(rèn)資產(chǎn)的賬面價(jià)值為 1 350 萬(wàn)元。 計(jì)算題】改編 甲企業(yè)在 207 年 1月 1日以 1 600 萬(wàn)元的價(jià)格對(duì)乙企業(yè)進(jìn)行吸收合并。 另外，注意商譽(yù)減值與對(duì)子公司投資減值的區(qū)別。但要注意，甲企業(yè)在合并報(bào)表中只確認(rèn) 80%的商譽(yù)，因此，只需要確認(rèn) 80%的商譽(yù)減值損失，即 400（ 50080% ），其實(shí)也就是將報(bào)表中所確認(rèn)的商譽(yù)賬面價(jià)值沖減至零。 207 年 1月 1日編制合并報(bào)表時(shí)的抵銷(xiāo)分錄為： 借：股本 資本公積 盈余公積 未分配利潤(rùn) 商譽(yù) 400 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 1600 少數(shù)股東權(quán)益 300 2020 年 12月 31日商譽(yù)減值測(cè)試 乙企業(yè)的所有資產(chǎn)被認(rèn)定為一個(gè)資產(chǎn)組，假設(shè)稱為乙資產(chǎn)組，則： 乙資產(chǎn)組＝可辨認(rèn)凈資產(chǎn)＋（不可辨認(rèn)的資產(chǎn)）商譽(yù) 商譽(yù)＝母公司享有的 80%商譽(yù)即 400＋少數(shù)股東享有的 20%商譽(yù)即 100（ 400/80%－ 400）＝ 500 乙資產(chǎn)組的賬面價(jià)值＝可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值 1350＋商譽(yù)賬面價(jià)值 500 ＝ 1850 乙資產(chǎn)組的減值損失＝賬面價(jià)值 1850－可收回金額 1000＝ 850。在 207 年末，甲企業(yè)確定該資產(chǎn)組的可收回金額為1 000 萬(wàn)元，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為 1 350 萬(wàn)元。在收購(gòu)日，乙企業(yè)可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值為 1 500 萬(wàn)元，沒(méi)有負(fù)債和或有負(fù)債。 控股合并下，商譽(yù)是在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中反映的，而且，如果是 非全資子公司，合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的商譽(yù)僅僅是大股東的（即母公司的），這個(gè)與吸收合并不同。 單項(xiàng)資產(chǎn)分?jǐn)偟臏p值損失，不應(yīng)超過(guò)其自身的減值金額。 商譽(yù)減值測(cè)試的方法 第一步，計(jì)算第二層次資產(chǎn)組的減值損失。然后，商譽(yù)通常沒(méi)有活躍交易市場(chǎng)，公允價(jià)值難以確定，而且，也不能獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金 流量，無(wú)法計(jì)算現(xiàn)金流量現(xiàn)值，即，商譽(yù)的可收回金額難以確定，因此，商譽(yù)的減值損失無(wú)法根據(jù)賬面價(jià)值與可收回金額之差來(lái)確定。準(zhǔn)確地說(shuō)，商譽(yù)產(chǎn)生于非同一控制下企業(yè)合并。 把第二層次的減值損失與第一層次的減值損失進(jìn)行累計(jì)，得到最終應(yīng)計(jì)提的減值損失。第一層次的減值損失就是最終的減值損失，第一層次計(jì)提減值的會(huì)計(jì)分錄就是最終的會(huì)計(jì)處理。 第二層次的減 值測(cè)試 第二層次：將不可分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)研發(fā)中心，以及辦公樓和 ABC三個(gè)資產(chǎn)組，構(gòu)建成一個(gè)資產(chǎn)組組合，從而計(jì)算研發(fā)中心的減值。 新資產(chǎn)組 B減值損失＝賬面價(jià)值 －可收回金額 328＝ 新資產(chǎn)組 C減值損失＝賬面價(jià)值 550－可收回金額 542＝ 8 （ 2）組內(nèi)分?jǐn)倻p值損失 A：新資產(chǎn)組 A未減值，意味著原資產(chǎn)組 A200 萬(wàn)和辦公樓分?jǐn)傤~ 萬(wàn)均未減值。 【解答 2 】 資產(chǎn)組 A 分?jǐn)偙壤?20010/ （ 20010 ＋ 30020 ＋ 40020 ）＝ %，沒(méi)有必要像教材通過(guò)所謂的 “ 按使用壽命計(jì)算的權(quán)重 2” 來(lái)計(jì)算。因此，要分兩個(gè)層次來(lái)計(jì)算減值。辦公大樓的賬面價(jià)值可以在合理和一致的基礎(chǔ)上分?jǐn)傊粮飨嚓P(guān)資產(chǎn)組。 計(jì)算題】 ABC 高科技企業(yè)擁有 A、 B和 C三個(gè)資產(chǎn)組，在 200 年末，這三個(gè)資產(chǎn)組的賬面價(jià)值分別為 200 萬(wàn)元、 300 萬(wàn)元和 400萬(wàn)元，沒(méi)有商譽(yù)。 資產(chǎn)組組合減值損失＝資產(chǎn)組組合賬面價(jià)值－資產(chǎn)組組合可收回金額 （ 2）分?jǐn)倻p值損失 資產(chǎn)組組合的減值損失，按資產(chǎn)組組合包含的各資產(chǎn)組和不能分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價(jià)值比重分?jǐn)偂? ：構(gòu)建資產(chǎn)組組合 不能分 攤的總部資產(chǎn)，無(wú)法通過(guò)單個(gè)資產(chǎn)組來(lái)確定其減值，因此，應(yīng)將不能分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)與其服務(wù)的全部資產(chǎn)組，構(gòu)建一個(gè)資產(chǎn)組組合。 （ 1）計(jì)算第二層次資產(chǎn)組的減值損失 資產(chǎn)組賬面價(jià)值＝第一層次資產(chǎn)組＋商譽(yù)分?jǐn)傤~ 注：第一層次 資產(chǎn)組賬面價(jià)值＝資產(chǎn)組單項(xiàng)資產(chǎn)＋總部資產(chǎn)分?jǐn)傤~－第一層次減值準(zhǔn)備（即已確認(rèn)第一層次的減值損失） 資產(chǎn)組減值損失＝資產(chǎn)組賬面價(jià)值－資產(chǎn)組可收回金額 注：第二層次資產(chǎn)組的可收回金額，與第一層次資產(chǎn)組的可收回金額，通常是相等的。二次分?jǐn)傄越M內(nèi)其他資產(chǎn)確認(rèn)初次分?jǐn)倻p值損失后的賬面價(jià)值為基礎(chǔ)。接受某總部資產(chǎn)服務(wù)的所有簡(jiǎn)單資產(chǎn)組，均應(yīng)參與分?jǐn)傉J(rèn)領(lǐng)該總部資產(chǎn)，比如，某企業(yè)存在 A、 B、 C三個(gè)資產(chǎn)組，總部資產(chǎn) M的服務(wù)對(duì)象是 A和 B，則 M 應(yīng)攤?cè)?A 和 B，而 C不 參與分?jǐn)偂? 考慮總部資產(chǎn)和商譽(yù)的情況下，資產(chǎn)組減值處理的關(guān)鍵，是總部資產(chǎn)和商譽(yù)按照什么順序加入簡(jiǎn)單資產(chǎn)組（所謂 “ 簡(jiǎn)單資產(chǎn)組 ” ，是指只包含單項(xiàng)資產(chǎn)，不包含總部資產(chǎn)或商譽(yù)分?jǐn)傤~的資產(chǎn)組，如上方【例題】甲生產(chǎn)線）。 【解答 3】 二次分?jǐn)偹?B和 C的賬面價(jià)值比重，是在確認(rèn)了初次分?jǐn)偟臏p值損失之后的賬面價(jià)值， B和 C分別是 180 000 和 300 000，而不是原賬面價(jià)值 300 000、 500 000。 按照 ABC 的賬面價(jià)值比重 20%、 30%、 50%， ABC 分別分?jǐn)?80 000、 120 000 和 200 000。也就是說(shuō)， A 的可收回金額是 150 000，減值損失 50 000（ A 賬面價(jià)值 200 000－ 150 000）；而 B和 C 的可收回金額無(wú)法確定，減值損失無(wú)法確定。由于公司無(wú)法合理估計(jì)生產(chǎn)線的公允價(jià) 值減去處置費(fèi)用后的凈額，公司以該生產(chǎn)線預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為其可收回金額。 2020 年 12月 31日， A、 B、 C三部機(jī)器的賬面價(jià)值分別為 200 000 元、 300 000 元、 500 000 元。 計(jì)算題】 XYZ公司有一條甲生產(chǎn)線，該生產(chǎn)線生產(chǎn)光學(xué)器材，由 A、 B、C三部機(jī)器構(gòu)成，成本分別為 400 000 元、 600 000 元、 1 000 000 元。剩余的減值損失進(jìn)行二次分?jǐn)?。礦山資產(chǎn)和環(huán)境恢復(fù)負(fù)債是不可分離的，共同構(gòu)成資產(chǎn)組，所以，計(jì)算資產(chǎn)組的賬面價(jià)值、未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值、公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，都要考慮環(huán)境恢復(fù)負(fù)債的影響。該資產(chǎn)組在 207 年年末的賬面價(jià)值為 l 000 萬(wàn)元（包括確認(rèn)的恢復(fù)山體原貌的預(yù)計(jì)負(fù)債）?；謴?fù)費(fèi)用主要為山體表層復(fù)原費(fèi)用（比如恢復(fù)植被等），因?yàn)樯襟w表層必須在礦山開(kāi)發(fā)前挖走。復(fù)雜資產(chǎn)組還應(yīng)包括分?jǐn)傆?jì)入的總部資產(chǎn)和商譽(yù)的賬面價(jià)值。當(dāng)然，組內(nèi)單項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值之和，是無(wú)法確定的（因?yàn)楸厝挥胁糠謫雾?xiàng)資產(chǎn)公允價(jià)值無(wú)法確定）。 （一）資產(chǎn)組的公允價(jià)值 資產(chǎn)組就是將若干單項(xiàng)資產(chǎn)組合在一 起，資產(chǎn)組的公允價(jià)值則是將若干單項(xiàng)資產(chǎn)捆綁出售的市場(chǎng)價(jià)格或其他最佳信息。 1. 能否獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流入是認(rèn)定資產(chǎn)組的最關(guān)鍵因素。 資產(chǎn)組的可收回金額必須可以確定，即其公允價(jià)值或未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值必須至少能夠確定其一，否則，構(gòu)建資產(chǎn)組沒(méi)有任何意義。 資產(chǎn)負(fù)債表中，按賬面價(jià)值反映資產(chǎn)金額。 因?yàn)槭褂脡勖Y(jié)束時(shí)處置貨輪產(chǎn)生的凈現(xiàn)金流量為零，所以凈殘值可以判斷為零， 209年應(yīng)計(jì)提的折舊＝新賬面價(jià)值 ＝ 1 （萬(wàn)元），折舊額應(yīng)確認(rèn)為哪種費(fèi)用 呢？不能確認(rèn)為制造費(fèi)用、管理費(fèi)用、銷(xiāo)售費(fèi)用等，應(yīng)計(jì)入主營(yíng)業(yè)務(wù)成本。 其次，按照 208 年 12 月 31日的匯率 ，計(jì)算貨輪按照記賬本位幣表示的未來(lái) 5年現(xiàn)金流量的現(xiàn)值＝ 1 ＝ 8 （萬(wàn)元人民幣）。其次，將該外幣現(xiàn)值按照當(dāng)日的即期匯率折算為記賬本位幣。 第 1年的現(xiàn)金流量＝ 50020% ＋ 40060% ＋ 20020% ＝ 380（萬(wàn)美元） 第 2年的現(xiàn)金流量＝ 48020% ＋ 36060% ＋ 15020% ＝ 342（萬(wàn)美元） 第 3年的現(xiàn)金流量＝ 45020% ＋ 3506 0%＋ 12020% ＝ 324（萬(wàn)美元） 第 4年的現(xiàn)金流量＝ 48020% ＋ 38060% ＋ 15020% ＝ 354（萬(wàn)美元） 第 5年的現(xiàn)金流量＝ 48020% ＋ 40060% ＋ 18020% ＝ 372（萬(wàn)美元） （ 2）計(jì)算貨輪按照記賬本位幣表示的未來(lái) 5年現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，并確定其可收回金額。 （ 2）計(jì)算貨輪按照記賬本位幣表示的未來(lái) 5年現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，并確定其可收回金額。 （ 5）在考慮了貨幣時(shí)間價(jià)值和貨輪特定風(fēng)險(xiǎn)后，甲公司確定 10%為人民幣適用的折現(xiàn)率，確定 12%為美元適用的折現(xiàn)率。貨輪已使用 15 年，尚可使用 5年，甲公司擬繼續(xù)經(jīng)營(yíng)使用貨輪直至報(bào)廢。由于擁有的貨輪出現(xiàn)了減值跡象，甲公司于 208 年 12月 31日對(duì)其進(jìn)行減值測(cè)試。 注意：先折現(xiàn)，后折算，順序不能顛倒。 （四）外幣未來(lái)現(xiàn)金流量及其現(xiàn)值的預(yù)計(jì) 首先，計(jì)算外幣未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值。假定公司管理層批準(zhǔn)的 200 年末的該船舶預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量如表 8－ 2所示。假定公司當(dāng)初購(gòu)置該船舶用的資金是銀行長(zhǎng)期借款資金，借款年利率為 l5%，公司認(rèn)為 l5%是該資產(chǎn)的最低必要報(bào)酬率，已考慮了與該資產(chǎn)有關(guān)的貨幣時(shí)間價(jià)值和特定風(fēng)險(xiǎn)。 【例題 3 估計(jì)替代利率時(shí)，可以以企業(yè)加權(quán)平均資金成本、增量借款利率或者其他相關(guān)市場(chǎng)借款利率為依據(jù)，并適當(dāng)考慮與資產(chǎn)預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量有關(guān)的特定風(fēng)險(xiǎn)、有關(guān)政治風(fēng)險(xiǎn)、貨幣風(fēng)險(xiǎn)和價(jià)格風(fēng)險(xiǎn)等，以及資產(chǎn)剩余壽命期間的貨幣時(shí)間價(jià)值和其他相關(guān)因素，比如資 產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量金額及其時(shí)間的預(yù)計(jì)離散程度、資產(chǎn)內(nèi)在不確定性的定價(jià)等。 計(jì)算分析題】，假定利用固定資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品受市場(chǎng)行情波動(dòng)影響大，企業(yè)預(yù)計(jì)未來(lái) 3年每年的現(xiàn) 金流量情況如表 8－ 1所示。它使用單一的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量和單一的折現(xiàn)率來(lái)預(yù)計(jì)現(xiàn)值。（ 3）資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)，處置資產(chǎn)所收到或者支付的凈現(xiàn)金流量。 【例題 1 （ 3）對(duì)通貨膨脹因素的考慮應(yīng)當(dāng)和折現(xiàn)率相一致。 ② 在預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量時(shí)，不考慮未來(lái)可能發(fā)生的資產(chǎn)改良對(duì)現(xiàn)金流的影響。 （ 2）使用過(guò)程中的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流出（包括為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所發(fā)生的現(xiàn)金流出）。 注意：公允價(jià)值的三個(gè)級(jí)次：（ 1）市場(chǎng)價(jià)格； （ 2）參照價(jià)格；（ 3）估值技術(shù)。 后者顯 著高于前者的，則將前者視為可收回金額。 根據(jù)重要性原則，資產(chǎn)存在下列情況時(shí)可以不測(cè)試： （ 1）以前期間資產(chǎn)可收回金額遠(yuǎn)高于其賬面價(jià)值，之后又沒(méi)有發(fā)生消除這一差異的交易或者事項(xiàng)。 二、資產(chǎn)減值的跡象與測(cè)試 （一）減值跡象 1. 外部信息來(lái)源 （ 1）資產(chǎn)市價(jià)大幅下跌； （ 2）環(huán)境或市場(chǎng)發(fā)生重大不利變化； （ 3）市場(chǎng)利率等的大幅提高 。 9種不可轉(zhuǎn)回的減值 資產(chǎn)減值準(zhǔn)則（即本章）規(guī)范以下 9 種資產(chǎn)的減值： （ 1）對(duì)子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)和合營(yíng)企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資 —— 長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備；（無(wú)重大影響的投資，適應(yīng)金融工具準(zhǔn)則，也不得轉(zhuǎn)回） （ 2）采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn) —— 投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備（比照固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備）； （ 3）固定資產(chǎn) —— 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備； （ 4）生產(chǎn)性生物資產(chǎn) —— 生產(chǎn)性生物資產(chǎn)減值準(zhǔn)備（比照固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備）； （ 5）無(wú)形資產(chǎn) —— 無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備； （ 6）商譽(yù) —— 商譽(yù)減值準(zhǔn)備（比照無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備）； （ 7）油氣資產(chǎn) —— 油氣資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。 近 4年考情分析 單選題 多選題 計(jì)算題 總分 2020 年 —— 1 題 2 分 資產(chǎn)組認(rèn)定及減值處理 —— 2分 2020 年 1 題 分現(xiàn)金流量的范圍 —— 分 2020 年新 —— 1題 9分 外幣現(xiàn)金流量現(xiàn)值的計(jì)算 9分 2020 年原 —— —— 0分 2020 年 —— 1題 10分 總資產(chǎn)和商譽(yù)的減值 10分 知識(shí)點(diǎn) 1：資產(chǎn)減值概述 第一節(jié) 資產(chǎn)減值概述 一、資產(chǎn)減值的范圍 資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值。第八章 資產(chǎn)減值 前 言 本章的知識(shí)點(diǎn)綜合性很強(qiáng)，難度比較大，尤其是資產(chǎn)組減值和商譽(yù)減值。 本章 2020 年和 2020 年新制度均考了計(jì)算題， 2020 年一道綜合題涉及減值內(nèi)容，可見(jiàn)，本章很重要。 補(bǔ)充兩種：在建工程、工程物資。 （ 7）消耗性生物資產(chǎn) —— 消耗性生物資產(chǎn)跌價(jià)準(zhǔn)備（比照存貨跌價(jià)準(zhǔn)備）； （ 8）抵債資產(chǎn) —— 抵債資產(chǎn)跌價(jià)準(zhǔn)備（比照存貨跌價(jià)準(zhǔn)備）； （ 9）損余物資 —— 損余物資跌價(jià)準(zhǔn)備（比照存貨跌價(jià)準(zhǔn)備）。 但是，商譽(yù)、使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)和尚未達(dá)到可使用狀態(tài)的無(wú)形資產(chǎn)，無(wú)論是否存在減值跡象，每年都應(yīng)測(cè)試。 應(yīng)注意： ，則無(wú)需測(cè)試另一項(xiàng)。 公允價(jià)值的確定：第一，銷(xiāo)售協(xié)議價(jià)；第二，市價(jià)；第三，最佳信息。 2. 未來(lái)現(xiàn)金流量的內(nèi)容 （ 1）使用過(guò)程中的預(yù)計(jì)現(xiàn) 金流入。 ① 在預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量時(shí)，對(duì)于企業(yè)已經(jīng)做出承諾的重組