【正文】 4． 3． 2． 3 目的 按照質(zhì)量控制的要。在一個(gè)有效的質(zhì)量控制系統(tǒng)中，應(yīng)確保工作底稿清晰、完備、簡(jiǎn)明并且能闡釋結(jié)論。 4． 3． 2． 2 工作底稿 工作底稿是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中形成的審計(jì)工作 軌跡和獲取的資料。 4． 3． 2 審計(jì)程序、結(jié)果及結(jié)論的存檔 4． 3． 2． 1 政策 按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則，在實(shí)施審計(jì)過程中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)將搜集到的審計(jì)證據(jù)記錄存檔。 對(duì)審計(jì)證據(jù)的進(jìn)一步指導(dǎo)參見《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第 5 號(hào)一一審計(jì)證據(jù)》。審計(jì)證據(jù)的可靠性主要取決于其來源 (內(nèi)部、外部 )及性質(zhì) (觀察、書面文件、口頭證據(jù) )。1 政策 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該通過控制測(cè)試及實(shí)質(zhì)能得出合理結(jié)論并據(jù)以對(duì)財(cái)務(wù)信息發(fā)表意見。3 4這需要在審計(jì)的計(jì)劃階段就加以考慮，因?yàn)轫?xiàng)目負(fù)責(zé)人通常比項(xiàng)目小組的其他成員更直接接觸客戶，而且在開始外勤工作之前對(duì) 高風(fēng)險(xiǎn) 的客戶進(jìn)行界定，會(huì)使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師合理地安排外勤工作。2 4對(duì)于這些建議，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以 及時(shí)以管理建議書的形式與客戶溝通。 了解客戶的內(nèi)部控制架構(gòu) 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)在充分了解客戶內(nèi)部控制架構(gòu)的基礎(chǔ)上，建立適當(dāng)?shù)馁|(zhì)量控制程序以保證將了解結(jié)果存檔記錄。 4注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)依照《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第 10 號(hào)一一審計(jì)重要性》的要求對(duì)重要性的程度作出判斷。對(duì)于一項(xiàng)審計(jì)委托，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)取得財(cái)務(wù)報(bào)告不存在重大錯(cuò)報(bào)的合理證 據(jù)。 在計(jì)劃過程中獲得的有關(guān)客戶經(jīng)營和行業(yè)的背景知識(shí)應(yīng)該運(yùn)用于整個(gè)審計(jì)過程，比如，在評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)估計(jì)的合理性、評(píng)價(jià)管理當(dāng)局聲明書的可靠性、對(duì)會(huì)計(jì)政策和披露的適當(dāng)性進(jìn)行判斷時(shí)可以結(jié)合起來考慮。審計(jì)報(bào)告要求 。稅收政策 。發(fā)展趨勢(shì)。信息技術(shù)的應(yīng)用及計(jì)劃的改變；債務(wù)結(jié)構(gòu)，包括合約及限制性條款。外幣資產(chǎn)、欠債和交易 。特許權(quán)、專利權(quán)、執(zhí)照；主要費(fèi)用種類 。供應(yīng)情況，如長期合同、供貨的穩(wěn)定性、付款條件、進(jìn)貨及運(yùn)輸?shù)姆椒ǖ?。員工情況， 如主要來源、工資水平、勞動(dòng)合同、養(yǎng)老金計(jì)劃和有關(guān)政府規(guī)定 。 b 經(jīng)營情況一一產(chǎn)品，市場(chǎng)，供應(yīng)，費(fèi)用，經(jīng)營 :經(jīng)營性質(zhì)，如制造業(yè)、批發(fā)、金融服務(wù)或進(jìn)出口等 。董事會(huì) (組成、成員的聲譽(yù)和經(jīng)歷、獨(dú)立性及對(duì)經(jīng)營管理的控制、召開會(huì)議的頻率、審計(jì)委員會(huì)及其職責(zé)范圍、專業(yè)咨詢顧問的變化 )。收購、合并或資產(chǎn)處置 (近期或計(jì)劃實(shí)施 )。組織結(jié)構(gòu) 。 (3)客戶實(shí)體 a 管理層及所有權(quán) :公司結(jié)構(gòu)一一私營、國有、上市公司 (包括最近及預(yù)期的變化 )；控制權(quán)過度集中 。能源供應(yīng)及成本 。行業(yè)適用法規(guī) 。行業(yè)的關(guān)鍵指標(biāo)及統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù) 。行業(yè)的現(xiàn)狀及發(fā)展趨勢(shì) 。產(chǎn)品生產(chǎn)技術(shù)的變化 。 ) (2)所在行業(yè)情況 :市場(chǎng)供求與競(jìng)爭(zhēng) 。關(guān)稅，貿(mào)易壁壘 。稅收 。通貨膨脹水平及幣值變動(dòng)情況 。 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解的客戶情況主要內(nèi)容包括 : (1)經(jīng)濟(jì)環(huán)境 :國民經(jīng)濟(jì)的景氣程度 。 (8)實(shí)地查看客戶的生產(chǎn)經(jīng)營場(chǎng)所及設(shè)施 。 (6)查閱與客戶所在行業(yè)相關(guān)的資料 。 (4)與曾為客戶及所在行業(yè)的其他單位提供服務(wù)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師、律師等討論 。 (2)與客戶高級(jí)管理人員等討論 。 進(jìn)一步的指導(dǎo)參見《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第 21 號(hào)一一了解被審計(jì)單位情況》。2， 4 了解客戶經(jīng)營活動(dòng) 注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解客戶的經(jīng)營活動(dòng)有助于確定和評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)的性質(zhì)及來源，并根據(jù)其職業(yè)判斷確 定對(duì)財(cái)務(wù)信息產(chǎn)生重大影響的交易事項(xiàng)。員工的經(jīng)驗(yàn)、職位、背景及特殊技能 獨(dú)立性的考慮。人員的連續(xù)性及定期輪換，既能使工作有效進(jìn)行，又能讓具有不同背景和經(jīng)驗(yàn)的人員從多角度分析問題 。業(yè)務(wù)委托對(duì)特殊技能的要求 。 (2)編制時(shí)間預(yù)算以計(jì)劃外勤工作 。 (5) 確保助理人員明白其工作內(nèi) 容。 (3)激勵(lì)助理人員 。 分派員工時(shí)應(yīng)注意 : (1)測(cè)評(píng)助理人員的經(jīng)驗(yàn)與知識(shí)水平 。 (3)使用各種技能的人員 。 員工分派的必要性 : (1)提高工作的效果與效率 。按照質(zhì)量控制的要求，最終對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表意見的報(bào)告負(fù) 責(zé)人應(yīng)檢查每一項(xiàng)審計(jì)工作是否都達(dá)到了要求。2， 3 員工的分派及預(yù)期的監(jiān)督安排 審計(jì)業(yè)務(wù)的執(zhí)行及報(bào)告的編制應(yīng)由經(jīng)過適當(dāng)培訓(xùn)、具備充分的經(jīng)驗(yàn)及勝任能力的人員進(jìn)行。在制訂預(yù)算時(shí)，應(yīng)考慮參與審計(jì)人員的經(jīng)驗(yàn)與能力，估計(jì)其完成各項(xiàng)審計(jì)程序的真實(shí)時(shí)間。 附錄五中包含有一個(gè)具體審計(jì)計(jì)劃的范式，該范式僅是一種建議的格式，還需根據(jù)每一項(xiàng)委托的具體情況加以修正。2 審計(jì)計(jì)劃的書面存檔 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)編制書面的具體審計(jì)計(jì)劃，以確定執(zhí)行總體審計(jì)計(jì)劃所適用的程序。2 計(jì)劃的范圍根據(jù)審計(jì)規(guī)模、復(fù)雜性，以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師與客戶過去交往的經(jīng)驗(yàn)、對(duì)客戶經(jīng)營活動(dòng)的了解而有所不同。在對(duì)客戶的附屬公司或分文機(jī)構(gòu)進(jìn)行審計(jì)時(shí)其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的參與 。所要獲得的審計(jì)證據(jù)的性質(zhì)及范圍 。應(yīng)特別共注的情況， 比如 :發(fā)生重大錯(cuò)誤或欺詐的可能性或關(guān)聯(lián)方交易 。重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域的確定 ?？蛻舨杉{的會(huì)計(jì)政策和估計(jì)及其變更 ?？紤]影響客戶及其所在行業(yè)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境因素，并確定其對(duì)審計(jì)的潛在影響。確定需要的人員及對(duì)特殊技能的要求 。2 程序 4． 2． 2． 1 編制總體審計(jì)計(jì)劃 (1)應(yīng)明確編制審計(jì)計(jì)劃的責(zé)任， 審計(jì)計(jì)劃應(yīng)由適當(dāng)?shù)娜藛T來編制。 4計(jì)劃本身也會(huì)幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師合理地使用助理人員，協(xié)調(diào)由其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師和專家執(zhí)行的工作，以滿足有關(guān)準(zhǔn)則的要求。 當(dāng)客觀條件發(fā)生變化或出現(xiàn)預(yù)期之外的結(jié)果時(shí)，應(yīng)對(duì)總體審計(jì)計(jì)劃及具體審計(jì)計(jì)劃進(jìn)行 修改，并將發(fā)生重大變化的原因記錄存檔。 審計(jì)計(jì)劃貫穿于整個(gè)審計(jì)活動(dòng)始終，主要包括 : (1)針對(duì)審計(jì)范圍及組織實(shí)施的總體審計(jì)計(jì)劃 。計(jì)劃應(yīng) 該建立在對(duì)客戶經(jīng)營活動(dòng)了解的基礎(chǔ)上，并且根據(jù)實(shí)際情況作出必要的修正，在審計(jì)實(shí)施過程中進(jìn)一步完善． 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解會(huì)計(jì)系統(tǒng)及相關(guān)內(nèi)部控制，并且研究、評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的運(yùn)行情況，以確定審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排及范圍。2 4執(zhí)行商定程序委托，典型的程序包括 :檢查、觀察、詢問、函證、計(jì)算或分析性程序等。 審計(jì)和審閱委托要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供一定 程度的保證，而商定程序委托則不需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師表達(dá)保證意見。 (2)商定程序 :商定程序的委托是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師只執(zhí)行已經(jīng)與客戶達(dá)成一致意見的程序，并且報(bào)告相應(yīng)結(jié)果。審閱委托所運(yùn)用的程序比審計(jì)的程序范圍要小，通常用詢問及分析性程序?yàn)閷忛唸?bào)告提供合理依據(jù)。9 區(qū)分審計(jì)委托與其他類型的委托 業(yè)務(wù)委托的類型對(duì)所要進(jìn)行工作的性質(zhì)、范圍及報(bào)告的格式有著重大的影響，因此明確審計(jì)及審計(jì)相關(guān)服務(wù)的區(qū)別對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師而言是非常重要的。1注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)這些單位進(jìn)行審計(jì)時(shí)，應(yīng)對(duì)相關(guān)法規(guī)予以特別關(guān)注，并考慮其對(duì)審計(jì)報(bào)告的特殊要求。許多部門、組織、協(xié)會(huì)各自都有對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告及公開披露信息等問題的要求。2 4相反地，若沒有這種需求，由于管理層可以根據(jù)自身需要生成財(cái)務(wù)信息或從財(cái)務(wù)報(bào)告之外的途徑獲取所需要的資料，則也可編制特殊用途的財(cái)務(wù)報(bào)告。 4． 1． 2． 7 注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)告編制依據(jù)的責(zé)任 在委托書中應(yīng)明確是否存在需要依賴通用財(cái)務(wù)報(bào)告作出經(jīng)濟(jì)決策的使用者。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)按照《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第 2 號(hào)一一審計(jì)業(yè)務(wù)約定書》的要求，在審計(jì)業(yè)務(wù)約定書中明確委托目的、審計(jì)范圍及雙方的責(zé)任等問題。 以書面形式清晰地記載、確認(rèn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師與客戶的責(zé)任范圍，是非常重要的。5 本所業(yè)務(wù)承接政策和程序的執(zhí)行情況，應(yīng)指定專人負(fù)責(zé)管理與監(jiān)督。1 4． 1． 2． 4 將本所業(yè)務(wù)承接的政策和程序，告知 所內(nèi)有關(guān)人員。 (1)確定不接受的業(yè)務(wù)類型或只有在特定條件下才能接受的業(yè)務(wù)。2 4 (1)每屆委托期間終了時(shí) 。 質(zhì)量控制程序特別要求 :如果遇到新客戶更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的情形，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在接受承接審計(jì)委托之前，應(yīng)考慮變更的 原因。 (5)評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)師事務(wù)所服務(wù)新客戶的能力，評(píng)價(jià)時(shí)應(yīng)考慮所需要的專業(yè)技術(shù)、對(duì)該行業(yè)的了解及現(xiàn)有人員情況。 (3)與前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師聯(lián)系，了解客戶的管理層是否正直，前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師與管理層在會(huì)計(jì)政策、審計(jì)程序上的分歧以及客戶更換注冊(cè)會(huì)計(jì)師的理由。1 確定對(duì)新客戶的評(píng)價(jià)程序 (1)取得并審閱新客戶的有關(guān)財(cái)務(wù)資料，如年度報(bào)告、中期報(bào)告及納稅申報(bào)等。11在建立一個(gè)質(zhì)量控制系統(tǒng)時(shí)，應(yīng)該考慮將此過程的相應(yīng)記錄存檔。 一個(gè)有效的質(zhì)量控制措施應(yīng)該是 :只有當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于客戶的經(jīng)營、所有權(quán)及管理等方面的問題有所了解 。1 4． 1 業(yè)務(wù)承接階段 39。審計(jì)的目的就是要讓注冊(cè)會(huì)計(jì)師表達(dá)對(duì)財(cái)務(wù)信息的意見，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的意見將有助于增進(jìn)財(cái)務(wù)信息的可信性。 審計(jì)質(zhì)量控制的目的在于使所有審計(jì)工作均符合獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求。2 會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)確定負(fù)責(zé)人來主管行政和技術(shù)質(zhì)量控制系統(tǒng)的工作，并設(shè)定這些負(fù)責(zé)人的權(quán)力范圍和報(bào)告責(zé)任，該負(fù)責(zé)人應(yīng)確保將不符合質(zhì)量控制政策和程序的事項(xiàng)報(bào)告給高級(jí)合伙人或管理委員會(huì)，以利于采取相應(yīng)的行動(dòng)。 3， 7在大中型會(huì)計(jì)師事務(wù)所中 ，應(yīng)該指派或授權(quán)給一個(gè)或多個(gè)人來負(fù)責(zé)全面質(zhì)量控制，包括從設(shè)計(jì)、完善到持續(xù)監(jiān)控其遵循性等各方面。只有高級(jí)別人員對(duì)質(zhì)量控制系統(tǒng)的建立、完善及遵守表現(xiàn)出其正的責(zé)任感，質(zhì)量控制系統(tǒng)才可能得以正常運(yùn)轉(zhuǎn)。會(huì)計(jì)師事務(wù)所要考慮的是參與人員的數(shù)量、員工的專業(yè)勝任能力、員工的權(quán)力及必要的監(jiān)督。1 會(huì)計(jì)師事 務(wù)所應(yīng)當(dāng)為行政和專業(yè)責(zé)任的劃分建立政策和程序，以滿足質(zhì)量控制的需要。77 會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該建立相關(guān)程序，解決復(fù)查人員與項(xiàng)目或管理人員之間的爭(zhēng)議，并且針對(duì)質(zhì)量控制政策和程序的不足采取改進(jìn)措施。一般而言，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該提前制定檢驗(yàn)及復(fù)查計(jì)劃，以更好地復(fù)查質(zhì)量控制政策及程序的執(zhí)行情況。復(fù)核應(yīng)該考慮的因素包括新委托、特殊委托以及那些引起公眾高度興趣或高透明度的委托。在考慮責(zé)任層次及所需的專業(yè)知識(shí)的基礎(chǔ)上，確定參與監(jiān)控活動(dòng)人員的資格條件和選擇標(biāo)準(zhǔn)。7兩個(gè)要素既相互關(guān)聯(lián)又有所不同。 會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模及性質(zhì)決定了監(jiān)控的范圍。 監(jiān)控政策及程序應(yīng)與控制制度的性質(zhì)和范圍相聯(lián)系。 會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該制定監(jiān)控計(jì)劃，監(jiān)控計(jì)劃通常包括檢驗(yàn)和復(fù)查兩個(gè)方面。1 對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量控制系統(tǒng)進(jìn)行監(jiān)控，目的在于確保質(zhì)量控制的其他要素已經(jīng)被有效地運(yùn)用。7 監(jiān)控 3需要客戶協(xié)助的方面包括 : a 提供基礎(chǔ)資料 b 提供注冊(cè)會(huì)計(jì)師完成工作所需的檔案或文件 c 編制業(yè)務(wù)流程說明 d 歸納數(shù)據(jù) 、摘要 (4)利用專家的工作 當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須求助于專家才能完成既定的工作時(shí)，應(yīng)當(dāng)取得客戶的事先認(rèn)可，并向客戶解釋該程序?qū)徲?jì)收費(fèi)的影響。在開始執(zhí)行委托前，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該就有關(guān)收費(fèi)或計(jì)費(fèi)基礎(chǔ)獲得客戶的認(rèn)可，而且還要就所有額外費(fèi)用的補(bǔ)償及付費(fèi)方式等問題與委托方協(xié)商一致。 (2)收費(fèi) 會(huì)計(jì)師事務(wù) 所往往在收費(fèi)問題上難與客戶達(dá)成一致意見。客戶通常會(huì)孤立地看待一項(xiàng)委托，而忽視內(nèi)在的相互聯(lián)系。 (18)簽約雙方認(rèn)為需約定的其他事項(xiàng)。 (16)業(yè)務(wù)委托約有效期問及再次委托的條件 。 (14)關(guān)于客戶員工的協(xié)作 。 (12)關(guān)于利用其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作 。 (10)簽約時(shí)間 。 (8)利用與委托相關(guān)的記錄、檔案及其他資料 。 (6)報(bào)告書的形式 。 (4)適用的法律、法規(guī)和特殊行業(yè)慣例 。 (2)會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任 。 盡管業(yè)務(wù)約定書的形式及內(nèi)容各異，但下列內(nèi)容都應(yīng)予以考慮 。 (5)法律、法規(guī)要求。 (3)客戶經(jīng)營范圍發(fā)生重大變化 。出現(xiàn)下列情況時(shí)，也應(yīng)另行簽定業(yè)務(wù)約定書 : (1)有跡象表明客戶誤解了委托的目的和范圍 。業(yè)務(wù)約定書確立了委托和受托關(guān)系，明確了委托目的和范圍、責(zé)任的劃分及報(bào)告書的形式等事項(xiàng)，以維護(hù)雙方的權(quán)益，避免與委托有關(guān)的問題的誤解。注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行其他非審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)可以參照?qǐng)?zhí)行。6 (5)會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)委派具有較高專業(yè)水平的合伙人管理、監(jiān)督繼續(xù)接受委托的政策和程序。 (4)在大中型會(huì)計(jì)師事務(wù)所中，應(yīng)由一個(gè)或多個(gè)具有較高專業(yè)水平 的合伙人評(píng)價(jià)已經(jīng)獲取的有關(guān)客戶的資料、并決定是否繼續(xù)接受委托。 b 自上一次評(píng)價(jià)以來客戶經(jīng)營情況發(fā)生了重大變化時(shí)，包括下面一種或多種情況 :管理層、董事會(huì)、所有權(quán)、法律顧問、財(cái)務(wù)狀況、訴訟案件進(jìn)展、客戶的業(yè)務(wù)性質(zhì)、委托范圍、會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)、核心技術(shù)人員。 (2) 業(yè)已建立的繼續(xù)接受業(yè)務(wù)委托的政策和程序應(yīng)傳達(dá)至相關(guān)的人員。2 (5)會(huì)計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)承接政策和程序的管理及監(jiān)督職責(zé)也應(yīng)由具有較高專業(yè)水平的合伙人承擔(dān)。 f 確定接受該委托是否違背職業(yè)道德準(zhǔn)則或法律、法規(guī)等有關(guān)規(guī)定。 e 評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的獨(dú)立性和專業(yè)勝任能力。 c 與前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行溝通，以了解解除委托的原因，例如對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的不合理期望及在財(cái)務(wù)報(bào)表處理上的爭(zhēng)議。 b 在簽定意向性的協(xié)議書及保密性條款后，向第三方調(diào)查擬受托客戶的資料及其管理人員和相關(guān)人員。 (2)業(yè)已建立的業(yè)務(wù)承接政策和程序應(yīng)傳達(dá)至相關(guān)的人員。22 如何評(píng)價(jià)客戶 3如果無視客戶委托需求的虛假動(dòng)機(jī)、違法的經(jīng)營行為、管理層的品德、喪失持續(xù)經(jīng)營的信心以及自身是否具備獨(dú)立性的要求，則很可能影響會(huì)計(jì)師事務(wù)所的生存。