【正文】 另外，還有一種過失叫 “ 共同過失 ” ，即對他人過失，受害方自己未能保持合理的謹慎，因而蒙受損失。 ：是指沒有保持職業(yè)上應有 的職業(yè)謹慎；對注冊會計師則是指沒有完全遵循專業(yè)準則的要求。 （二）過失 當過失給他人造成損失時，注冊會計師應負過失責任。當違約給他人造成損失時，注冊會計師應負違約責任。特別是，如果被審計單位管理層精心策劃和掩蓋舞弊行為，注冊會計師盡管完全按照審計準 則執(zhí)業(yè)，有時還是不能發(fā)現(xiàn)某些重大舞弊行為。 注意： 第一，經(jīng)營失敗不等于審計失敗，但在經(jīng)營失敗的同時，很可能會追究注冊會計師是否存在審計失敗； 第二，審計失敗是注冊會計師沒有執(zhí)行好審計準則造成的，只要存在審計失敗，就意味著注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中有過失，有過失就有責任，因此，在發(fā)生審計失敗的情況下，很可能就發(fā)生了審計風險變?yōu)閷嶋H的損失，進而被追究法律責任。例如，注冊會計師可能指派了不合格的助理人員去執(zhí)行審計任務，未能發(fā)現(xiàn)應當發(fā)現(xiàn)的財務報表中存在的重大錯報。經(jīng)營失敗的極端情況是申請破產(chǎn)。否則，一旦出現(xiàn)審計失敗，就有可能承擔相應的責任。 第二章 注冊會計師法律責任 本章屬于非重點內(nèi)容，主要介紹的是注冊會計師法律責任的依據(jù)、對注冊會計師責任的認定及法律法規(guī)對法律責任的規(guī)定等內(nèi)容。 多選題 】下列關于確定實質(zhì)性程序性質(zhì)、時間安排和范圍的表述中，不恰當?shù)挠校? ）。如果對控制測試結果不滿意，注冊會計師應當考慮擴大實質(zhì)性程序的范圍。 四、實質(zhì)性程序的范圍 在確定實質(zhì)性程序的范圍時，注冊會計師應當考慮評估的認定層次重大錯報風險和實施控制測試的結果。 （三）如何考慮以前審計獲取的審計證據(jù) 在以前審計中實施實質(zhì)性程序獲取的審計證據(jù)，通常對本期只有很弱的證據(jù)效力或沒有證據(jù)效力，不足以應對本期的重大錯報風險。如果認為實施實質(zhì)性程序本身不充分，注冊會計師還應測試剩余期間相關控制運行的有效性或針對期末實施實質(zhì)性程序。在如何將期中實施的實質(zhì) 性程序得出的結論合理延伸至期末時，注冊會計師有兩種選擇：其一是針對剩余期間實施進一步的實質(zhì)性程序；其二是將實質(zhì)性程序和控制測試結合使用。 （一）如何考慮是否在期中實施實質(zhì)性程序 注冊會計 師在考慮是否在期中實施實質(zhì)性程序時應當考慮有關因素：控制環(huán)境和其他相關的控制；實施審計程序所需信息在期中之后的可獲得性；實質(zhì)性程序的目的；評估的重大錯報風險；特定類別交易或賬戶余額以及相關認定的性質(zhì)；針對剩余期間，能否通過實施實質(zhì)性程序或?qū)嵸|(zhì)性程序與控制測試相結合，降低期末存在錯報而未被發(fā)現(xiàn)的風險。 二、實質(zhì)性程序的性質(zhì) （一）實質(zhì)性程序的性質(zhì)的含義 （二）細節(jié)測試和實質(zhì)性分析程序的適用性 細節(jié)測試適用于對各類交易、賬戶余額和披露認定的測試，尤其是對存在或發(fā)生、計價認定的測試；對在一段時期內(nèi)存在可預期關系的大量交易，注冊會計師可以考慮實施實質(zhì)性分析程序。 （二）針對特別風險實施的實質(zhì)性程序 如果認為評估的認定層次重大錯報風險是特別風險，注冊會計師 應當專門 針對該風險實施實質(zhì)性程序。 第四節(jié) 實質(zhì)性程序 一、實質(zhì)性程序的含義和要求 （一）實質(zhì)性程序的含義 實質(zhì)性程序是指用于發(fā)現(xiàn)認定層次重大錯報的審計程序。 度 [答疑編號 3937120403] 『正確答案』 ABCD 『答案解析』注冊會計師在確定控制測試的范圍時，應當考慮：在整個擬信賴期間，被審計單位執(zhí)行控制的頻率；在所審計期間，注冊會計師擬信賴控制運行有效性的時間長度；為證實控制能夠防止或發(fā) 現(xiàn)并糾正認定層次重大錯報，所需要獲取審計證據(jù)的相關性和可靠性；通過測試與認定相關的其他控制獲取的審計證據(jù)的范圍；在風險評估時擬信賴控制運行有效性的程度；控制的預期偏差率。 [答疑編號 3937120402] 『正確答案』 ABCD 『答案解析』如果擬信賴控制在特定時點的運行有效性，注冊會計師只需要獲取該時點的審計證據(jù)；如果擬信賴控制在某一期間有效運行的審計證據(jù)，僅獲取與時點相關的審計證據(jù)是不夠的，還需要輔以其他控制運行有效性的審計證據(jù)。 [答疑編號 3937120401] 『正確答案』 ABCD 『答案解析』確定控制測試的性質(zhì)時的要求：考慮特定控制的性質(zhì)；考慮測試與認定直接相關和間接相關的控制；如何對一項自動化的應用控制實施控制測試。在實施控制測試時， A注冊會計師遇到下列事項，請代為做出正確的專業(yè)判斷。 【例題 對審計證據(jù)的相關性和可靠性要求越高，控制測試的范圍越大。當針對其他控制獲取審計證據(jù)的充分性和適當性較高時，測試該控制的范圍可適當縮小。 ?？刂频念A期偏差率越高，需要實施控制測試的范圍越大。 。注冊會計師需要根據(jù)擬信賴控制的時間長度確定控制測試的范圍。 ，注冊會計師擬信賴控制運行有效性的時間長度。 （一）確定控制測試范圍的考慮因素 注冊會計師在確定某項控制的測試范圍時通常考慮下列因素： ，被審計單位執(zhí)行控制的頻率。 四、控制測試的范圍 控制測試的范圍，是指某項控制活動的測試次數(shù)。 第二，如果擬信賴以前審計獲取的某些控制運行有效性的審計證據(jù)，注冊會計師應當在每次審計時從中選取足夠數(shù)量的控制，測試其運行有效性；不應將所有擬信賴控制的測試集中于某一次審計，而在之后的兩次審計中不進行任何測試。 如果擬信賴的控制自上次測試后未發(fā)生變化，且不屬于旨在減輕特別風險的控制，注冊會計師應當運用 職業(yè)判斷確定是否在本期審計中測試其運行有效性，以及本次測試與上次測試的時間間隔，但每三年至少對控制測試一次。 如果控制在本期發(fā)生變化，注冊會計師應當考慮以前審計獲取的有關控制運行有效性的審計證據(jù)是否與本期審計相關。 ：考慮擬信賴的以前審計中測試的控制在本期是否發(fā)生變化。 注意： 通過測試剩余期間控制的運行有效性或測試被審計單位對控制的監(jiān)督，注冊會計師可以獲取補充審計證據(jù)。 。 注冊會計師對相關控制的信賴程度越高，通常在信賴控制的基礎上擬減少進一步實質(zhì)性程序的范圍就越大。 剩余期間越長，注冊 會計師需要獲取的剩余期間的補充證據(jù)越多。 如果注冊會計師在期中對有關控制運行有效獲取的審計證據(jù)比較充分，可以考慮適當減少需要獲取的剩余期間的補充證據(jù)。 例如，對自動化運行的控制，注冊會計師更可能測試信息系統(tǒng)一般控制的運行有效性，以獲取控制在剩余期間運行有效性的審計證據(jù)。 評估的重大錯報風險對財務報表的影響越大，注冊會計師需要獲取的剩余期間的補充證據(jù)越多。 因此，如果已獲取有關控制在期中運行有效性的審計證據(jù)，并擬利用該證據(jù)，注冊會計師應當實施下列審計程序：（ 1）獲取這些控制在剩余期間變化情況的審計證據(jù)；（ 2）確定針對剩余期間還需要獲取的補充審計證據(jù)。 （二）如何考慮期中審計證據(jù) 對于控制測試，注冊會計師在期中實施 此類程序具有更積極的作用。注冊會計師應當根據(jù)控制測試的目的確定控制測試的時間，并確定擬信賴的相關控制的時點或期間。如果實施實質(zhì)性程序發(fā)現(xiàn)被審計單位沒有識別出的重大錯報， 通常表明內(nèi)部控制存在重大缺陷， 注冊會計師應當就這些缺陷與管理層和治理層進行溝通。當然，如果擬實施雙重目的測試，注冊會計師應當仔細設計和評價測試程序。盡管兩者目的不同，但注冊會計師可以考慮針對同一交易同時實施控制測試和細節(jié)測試，以實現(xiàn)雙重目的。 。 （二）確定控制測試的性質(zhì)時的要求 。 注意： 詢問本身并不足以測試控制運行的有效性，注冊會計師應當將詢問與其他審計程序結合使用，以獲取有關控制運行有效性的審計證據(jù)。 。 。 。 。 注意： 在認為僅通過實施實質(zhì)性程序不能獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)的情況下，注冊會計師必須實施控制測試，且這種測試已經(jīng)不再是單純出于成本效益的考慮，而是必須獲取的一類審計證據(jù)。但在測試控制運行的有效性時，注冊會計師需要抽取足夠數(shù)量的交易進行檢查或?qū)Χ鄠€不同時點進行觀察。 在測試控制運行的有效性時，注冊會計師應當從下列方面獲取關于控制是否有效運行的審計證據(jù)： （ 1）控制在所審計期間的相關時點是如何運行的；（ 2）控制是否得到一貫執(zhí)行；（ 3）控制由誰執(zhí)行或以何種方式執(zhí)行。但是，只有當審計程序本身與特定風險相關時，擴大審計程序的范圍才是有效的。（ 3）計劃獲取的保證程度。 [答疑編號 3937120203] 『正確答案』 ABCD 『答案解析』在確定審計程序的范圍時，注冊會計師應當考慮下列因素：（ 1）確定的重要性水平。 [答疑編號 3937120202] 『正確答案』 ACD 『答案解析』注冊會計 師在確定何時實施審計程序時應當考慮的幾項重要因素：（ 1）控制環(huán)境；（ 2）何時能得到相關信息；（ 3）錯報風險的性質(zhì)；（ 4）審計證據(jù)適用的期間或時點。另外因為不同的審計程序應對特定認定錯 報風險的效力不同，在確定進一步審計程序的性質(zhì)時也應當考慮。 、賬戶余額、列報的特征 [答疑編號 3937120201] 『正確答案』 ABCD 『答案解析』在確定進一步審計程序的性質(zhì)時，注冊會計師首先需要考慮的是認定層次重大錯報風險的評估結果。在確定進一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍時， A注冊會計師遇到下列事項，請代為做出正確的專業(yè)判斷。 【例題 注冊會計師使用恰當?shù)某闃臃椒ㄍǔ？赡艿贸鲇行ЫY論。但只有當審計程序本身與特定風險相關時，擴大審計程序的范圍才是有效的。例如，注冊會計師對財務報表是否不存在重大錯報的信心可能來自控制測試和實質(zhì)性程序，如果注冊會計師計劃從控制測試中獲取更高的保證程度，則控制測試的范圍就更廣。計劃獲取的保證程度，是指注冊會計師計劃通過所實施的審計程序?qū)y試結果可靠性所獲取的信心。評估的重大錯報風險越高 ，對擬獲取審計證據(jù)的相關性、可靠性的要求越高，因此注冊會計師實施的進一步審計程序的范圍也越廣。確定的重要性水平越低，注冊會計師實施進一步審計程序的范圍越廣。 四、進一步審計程序的范圍 （一）進一步審計程序的范圍和含義 進一步審計程序的范圍是指實施進一步審計程序的數(shù)量，包括抽取的樣本量，對某項控制活動的觀察次數(shù)等。某些審計程序只能在期末或期末以后實施，包括將財務報表與會計記錄相核對，檢查財務報表編制過程中所作的會計調(diào)整等。 。 。 注冊會計師在確定何 時實施審計程序時應當考慮的重要因素： 。 注意： 在期中實施進一步審計程序，可能有助于注冊會計師在審計工作初期識別重大事項，并在管理層的協(xié)助下及時解決這些事項；或針對這些事項制定有效的實質(zhì)性方案或綜合性方案。 （二）進一步審計程 序的時間的選擇 注冊會計師可以在 期中或期末 實施控制測試或?qū)嵸|(zhì)性程序。 注意： 如果在實施進一步審計程序時擬利用被審計單位信息系統(tǒng)生成的信息，注冊會計師應當就信息的準確性和完整性獲取審計證據(jù)。進一步審計程序的類型包括檢查、觀察、詢問、函 證、重新計算、重新執(zhí)行和分析程序。 無論選擇何種方案，注冊會計師都應當對所有重大的各類交易、賬戶余額、披露設計和實施實質(zhì)性程序 。如果注冊會計師在風險評估時 預期內(nèi)部控制運行有效 ，隨后擬實施的進一步審計 程序就 必須包括控制測試 ，且實質(zhì)性程序自然會受到之前控制測試結果的影響。 。 、賬戶余額和披露的特征。風險的后果越嚴重，就越需要注冊會計師關注和重視，越需要精心設計有針對性和進一步審計程序。 （二）設計進一步審計程序時的考慮因素 在設計進一步審計程序時，注冊會計師應當考慮下列因素： 。 注意： 第一，注冊會計師設計和實施的進一步審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍，應當與評估的 認定層次 重大錯報風險具備 明確的對應關系 。 ，選擇一些以前未曾到過的盤點地點進行存貨監(jiān)盤 [答疑編號 3937120202] 『正確答案』 ABCD 『答案解析』注冊會計師可以通過以下方式提高審計程序的不可預見性： （ 1）對某些 未測試過的低于設定的重要性水平或風險較小的賬戶余額和認定實施實質(zhì)性程序；（ 2）調(diào)整實施審計程序的時間，使被審計單位不可預期；（ 3）采取不同的審計抽樣方法，使當期抽取的測試樣本與以前有所不同；（ 4）選取不同的地點實施審計程序，或預先不告知被審計單位所選定的測試地點。 多選題】為了應對財務報表層次較高的重大錯報風險，注冊會計師應該提高審計程序不可預見性。 [答疑編號 3937120201] 『正確答案』 AC 『答案解析』如果控制環(huán)境存在缺陷，注冊會計師在對擬實施審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍做出總體修改時應當考慮： 在期末而非期中實施更多的審計程序，選項 A不正確；通過實施實質(zhì)性程序獲取更廣泛的