【正文】 30000 2009年12月31日確認(rèn)利息及減值損失借：應(yīng)收利息 30000貸：投資收益 30000借：資產(chǎn)減值損失 200000(1000000－800000)貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動 200000差異分析：《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益(因公允價值下降，原計入資本公積的金額應(yīng)當(dāng)同時轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益)。根據(jù)《實施條例》的規(guī)定，資產(chǎn)持有期間產(chǎn)生的增值或者減值一般不予確認(rèn)所得或者損失，不得調(diào)整資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。因此，B公司確認(rèn)的20萬元資產(chǎn)減值損失不得稅前扣除，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。此時C公司該項債券的會計成本為80萬元(100－20)，而計稅成本仍為100萬元。此外，在本例中，對于C公司確認(rèn)的可供出售金融資產(chǎn)初始成本及持有收益，會計與稅法不存在差異。例11：接例10，2010年12月31日，因D公司成功吸引外資，使上年發(fā)生的財務(wù)困難好轉(zhuǎn)，該債券的公允價值上升至每股95元。C公司賬務(wù)處理如下：確認(rèn)應(yīng)收利息借：應(yīng)收利息 30000貸：投資收益 24000(8000003%)可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整 6000差異分析：《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，金融資產(chǎn)發(fā)生減值后，利息收入應(yīng)當(dāng)按照確定減值損失時對未來現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)采用的折現(xiàn)率作為利率計算確認(rèn)。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》及其實施條例的規(guī)定，會計確認(rèn)資產(chǎn)減值，不應(yīng)對稅法應(yīng)確認(rèn)的利息收入生產(chǎn)影響。，(80－)，而稅法應(yīng)確認(rèn)的投資收益仍然應(yīng)為3萬元，債券的計稅成本仍為100萬元。減值損失轉(zhuǎn)回借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動 156000(950000－794000)貸：資產(chǎn)減值損失 156000差異分析：《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，對于已確認(rèn)減值損失的可供出售金融資產(chǎn)，在以后會計期間公允價值上升，且客觀上與確認(rèn)原減值損失后發(fā)生的事項有關(guān)的，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計入當(dāng)期損益。轉(zhuǎn)回減值損失后，C公司持有債券的會計成本為95萬元。因為稅法一般不確認(rèn)資產(chǎn)持有期間發(fā)生的增值或減值，C公司持有債券的計稅成本仍為100萬元。例12：接例11，2011年3月5日，C公司將其持有的D公司債券全部出售，取得收入940000元。C公司賬務(wù)處理如下：借：銀行存款 940000可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動 44000(200000－156000)——利息調(diào)整 6000投資收益 10000貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本 1000000差異分析：C公司出售債券會計應(yīng)確認(rèn)的損失為1萬元(94－95)，而稅法應(yīng)確認(rèn)的損失為轉(zhuǎn)讓收入減去計稅成本后的余額6萬元(94－100)，因此C公司應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額5萬元(1－6)。至此，C公司因確認(rèn)債券減值損失而發(fā)生的暫時性差異全部轉(zhuǎn)回(20＋－－5＝0)。需要說明的是，《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，可供出售權(quán)益工具投資發(fā)生的減值損失，不得通過損益轉(zhuǎn)回（會計處理時計入資本公積）。因此，對權(quán)益工具投資轉(zhuǎn)回的減值準(zhǔn)備不需要進(jìn)行納稅調(diào)整?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則》同時規(guī)定，在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權(quán)益工具投資，或與該權(quán)益工具掛鉤并須通過交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生金融資產(chǎn)發(fā)生的減值損失，不得轉(zhuǎn)回。四、貸款和應(yīng)收賬款例13：2008年1月1日，E銀行向某客戶發(fā)放一筆貸款1億元，期限2年，合同利率10%，按季計、結(jié)息。假定該貸款發(fā)放無交易費用，實際利率與合同利率相同。2008年3月31日、6月30日、9月30日和12月31日，分別確認(rèn)貸款利息250萬元。借：貸款——本金 100000000貸：吸收存款 100000000借：應(yīng)收利息 2500000貸：利息收入 2500000借：存放中央銀行存款（或吸收存款）2500000貸：應(yīng)收利息 2500000差異分析：對于上述貸款初始投資成本的確認(rèn)和利息收入的確認(rèn)，稅法與會計不存在差異。（注：會計按實際利率法確認(rèn)的利息收入是否需要納稅調(diào)整目前仍不明確。）例14：接例13，2008年12月31日，綜合分析與該貸款有關(guān)的因素，發(fā)現(xiàn)該貸款存在減值跡象，采用單項計提減值準(zhǔn)備的方式確認(rèn)減值損失1000萬元。借：資產(chǎn)減值損失 10000000貸：貸款損失準(zhǔn)備 10000000借：貸款——已減值 100000000貸：貸款——本金 100000000差異分析：根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)計提的減值損失不得在稅前扣除，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額1000萬元，同時確認(rèn)該項貸款的計稅成本仍為1億元。例15：接例14，2009年3月31日，從客戶收到利息100萬元，且預(yù)期2009年第二季度末和第三季度末很可能收不到利息。借：存放中央銀行存款（或吸收存款）1000000貸：貸款——已減值 1000000按實際利息法按攤余成本為基礎(chǔ)應(yīng)確認(rèn)的利息收入＝9000000010%247。4＝2250000（元）借：貸款損失準(zhǔn)備 2250000貸：利息收入 2250000此時，貸款的攤余成本＝90000000－1000000＋2250000＝91250000（元）差異分析：《實施條例》第十八條規(guī)定：利息收入，按照合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)。因此，本例稅法應(yīng)確認(rèn)的利息收入不因計提減值準(zhǔn)備而減少，即稅法應(yīng)確認(rèn)的利息收入仍為250萬元，E銀行應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額25萬元（250－225），該項貸款的計稅成本仍為1億元。需要注意的是，稅法應(yīng)當(dāng)確認(rèn)應(yīng)收利息150萬元（250－100）。例16：接例15，2009年4月1日，經(jīng)協(xié)商，E銀行從客戶取得一項房地產(chǎn)充作抵債資產(chǎn)，該房地產(chǎn)的公允價值為8500萬元，相關(guān)手續(xù)辦理過程中發(fā)生稅費20萬元。自此，E銀行與客戶的債權(quán)債務(wù)關(guān)系了結(jié)。借：低債資產(chǎn) 85000000營業(yè)外支出 6450000貸款損失準(zhǔn)備 7750000貸：貸款——已減值 99000000應(yīng)交稅費 200000差異分析：因為該項貸款的計稅成本為1億元，稅法此前應(yīng)當(dāng)確認(rèn)應(yīng)收利息150萬元（已無法收回），所以稅法應(yīng)確認(rèn)的損失為1670萬元（10000＋150－8500＋20），即應(yīng)當(dāng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額1025萬元（1670－645）。至此，該項貸款因確認(rèn)減值損失而發(fā)生的暫時性差異全部轉(zhuǎn)回（1000＋25－1025）。五、總結(jié)金融資產(chǎn)的會計處理方法具有多樣性，而稅務(wù)處理相對較為簡單。納稅調(diào)整掌握的基本原則是，金融資產(chǎn)持有期間計稅成本一般保持不變，金融資產(chǎn)持有期間確認(rèn)除利息收入以外的損益造成會計成本發(fā)生變化的，在申報企業(yè)所得稅時應(yīng)作相反的納稅調(diào)整。第五篇：壞賬準(zhǔn)備計提及核銷會計與稅法處理差異分析壞賬準(zhǔn)備計提及核銷會計與稅法處理差異分析一、壞賬準(zhǔn)備計提的差異壞賬準(zhǔn)備計提基數(shù)的差異。對于企業(yè)與關(guān)聯(lián)方之間的往來款項能否計提壞賬準(zhǔn)備，會計與稅法存在著差異。會計上，《關(guān)于執(zhí)行和相關(guān)會計準(zhǔn)則有關(guān)問題解答（一）》（財會[2002]18號）第六條規(guī)定，企業(yè)與關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生應(yīng)收款項，對預(yù)計可能發(fā)生的壞賬損失，需計提相應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備。稅法上，對關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生的應(yīng)收款項能否計提壞賬準(zhǔn)備沒有明確的規(guī)定，但很多地方在執(zhí)行45號文時，對與關(guān)聯(lián)方之間的應(yīng)收款項明確規(guī)定不得計提壞賬準(zhǔn)備，如江蘇省國稅局轉(zhuǎn)發(fā)45號文的蘇國稅函[2003]147號文，就規(guī)定“《通知》第八條?計提壞賬準(zhǔn)備的范圍?……，不包括關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生的往來賬款”。壞賬準(zhǔn)備計提方法的差異。會計上，根據(jù)財會[2002]18號文，企業(yè)只能采用賬齡分析法和余額百分比法中的一種作為計提壞賬準(zhǔn)備的基本方法，這兩種方法不能同時使用，個別認(rèn)定法作為上述兩種方法的補充，可與上述兩種方法中的一種同時使用，前提是“某項應(yīng)收款項的可收回性與其他各項應(yīng)收款項存在明顯的差別”。而在稅法上，根據(jù)《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》（國稅發(fā)[2000]84號）第46條規(guī)定，“除另有規(guī)定者外，壞賬準(zhǔn)備金提取比例一律不得超過年末應(yīng)收賬款余額的5‰?！?，這就是說，稅法上對壞賬準(zhǔn)備的計提，只能采用余額百分比法。壞賬準(zhǔn)備計提比例的差異?！镀髽I(yè)會計制度》對于壞賬準(zhǔn)備的計提比例沒有統(tǒng)一的規(guī)定，而是要求企業(yè)“根據(jù)以往的經(jīng)驗、債務(wù)單位的實際狀況和現(xiàn)金流量等相關(guān)信息予以合理估計”，這是由于會計制度允許企業(yè)自行確定壞賬準(zhǔn)備計提方法，方法不同當(dāng)然也就不可能規(guī)定統(tǒng)一的計提比例。稅法上，國稅發(fā)[2000]84號則對壞賬準(zhǔn)備的計提比例作了上限的規(guī)定，即不得超過年末應(yīng)收賬款余額的5‰。(二）、壞賬損失核銷的差異壞賬損失核銷方法的差異。會計上，根據(jù)《企業(yè)會計制度》規(guī)定，企業(yè)壞賬損失的核銷只能采用備抵法。而稅法上，國稅發(fā)[2004]82號文《關(guān)于做好已取消和下放管理的企業(yè)所得稅審批項目的后續(xù)管理工作的通知》指出，納稅人在納稅申報時，應(yīng)說明壞賬損失核銷采用的方法，如果以后改變核銷方法的，應(yīng)按規(guī)定報送變更原因及企業(yè)管理機(jī)構(gòu)的變更決議等。但在實際執(zhí)行中，納稅人一般不得將壞賬核銷方法由備抵法變更為直接核銷法。壞賬損失核銷手續(xù)的差異。會計上，《企業(yè)會計制度》規(guī)定，企業(yè)對于無法收回的應(yīng)收款項，根據(jù)企業(yè)管理權(quán)限，經(jīng)股東大會或董事會，或經(jīng)理（廠長）會議等類似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)，即可沖銷已計提的壞賬準(zhǔn)備。但稅法上，《企業(yè)財產(chǎn)損失稅前扣除管理辦法》（國稅發(fā)[1997]190號）明確，未經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)的財產(chǎn)損失，一律不得自行稅前扣除。在實務(wù)中，一般是根據(jù)報批金額的大小，逐級由縣（市、區(qū)）、省、國家稅務(wù)總局審批或備案，具體金額由各省稅務(wù)局確定。某些特殊應(yīng)收款項確認(rèn)為壞賬損失的差異。⑴關(guān)聯(lián)方之間應(yīng)收款項確認(rèn)為壞賬損失的差異。會計上，財會[2002]18號文規(guī)定，只要關(guān)聯(lián)方（債務(wù)單位）存在撤銷、破產(chǎn)、資不抵債、現(xiàn)金流量嚴(yán)重不足等情況，就可以確認(rèn)為壞賬損失。而稅法上，84號文第48條規(guī)定，“關(guān)聯(lián)方之間往來賬款也不得確認(rèn)為壞賬”，《關(guān)于關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來發(fā)生壞賬損失稅前扣除問題的通知》（國稅函[2000]945號）對此又進(jìn)一步明確，只有關(guān)聯(lián)方破產(chǎn)時，才能確認(rèn)為壞賬損失。⑵企業(yè)之間拆借款項確認(rèn)為壞賬損失的差異。會計上，對企業(yè)之間拆借款項，如遇債務(wù)單位破產(chǎn)等情況不能收回的，可確認(rèn)為壞賬損失。而稅法上，《關(guān)于企業(yè)財產(chǎn)損失稅前扣除問題的批復(fù)》（國稅函[2000]579號）規(guī)定，“除金融保險企業(yè)等國家規(guī)定允許從事信貸業(yè)務(wù)的企業(yè)外，其他企業(yè)直接借出的款項，由于債務(wù)單位破產(chǎn)、關(guān)閉、死亡等原因無法收回或逾期無法收回的，一律不得作為財產(chǎn)損失在稅前進(jìn)行扣除”。