合并財務報表的編制方法-資料下載頁
2025-08-05 03:01本頁面
【正文】 扣除的重復因素中，只有“內(nèi)部應收賬款計提壞賬準備的抵銷”有可能增加合并利潤，其他因素均可能因抵銷利潤而減少合并利潤。筆者認為，基于穩(wěn)健性原則，不應該將其確認為母公司的當期投資收益，即母公司實施權(quán)益法應以子公司的合并會計報表為基礎。這樣做也能部分避免企業(yè)利用關聯(lián)方交易虛增利潤的行為?！ ∑浯翁接懭绾尉幹坪喜媹蟊?。在縱向控股情況下，有兩種方法可供選擇：順序法和同步法。順序法是先編制子集團的合并會計報表，再編制總集團的合并會計報表，而只有母公司以子公司合并會計報表凈利潤為基礎確認投資收益時才適宜采用這種方法，否則在編制抵銷分錄時，還需對母公司所確認的投資收益進行調(diào)整，即先要將母公司確認的子、孫公司間未實現(xiàn)的內(nèi)部銷售利潤抵銷后才能繼續(xù)編制；同步法則不編制子公司的合并會計報表，直接將隸屬于集團的子公司放在一起編制集團的合并會計報表，而該方法使用的前提則是母公司以子公司的單獨會計報表凈利潤為基礎確認投資收益。在子、孫公司之間存在未實現(xiàn)的內(nèi)部銷售利潤的情況下，這兩種方法編制的合并會計報表所確認的少數(shù)股東權(quán)益（損益）是不一致的?，F(xiàn)舉例說明?！ ±?：假設q公司向a公司投資800萬元，持有股權(quán)比例為80％。a公司向b公司投資400萬元，持有股權(quán)比例為80％。2000年a公司實現(xiàn)凈利潤100萬元，b公司實現(xiàn)凈利潤60萬元。a、b公司當年均按照20％的比例提取盈余公積，未向投資者進行利潤分配?！ ‘斈阸、a公司之間未發(fā)生經(jīng)濟業(yè)務，a、b公司之間的內(nèi)部交易事項為a公司售給b公司50萬元物資，毛利率40％。該項物資直至年末仍為b公司存貨，即當年未實現(xiàn)對外銷售?！ 公司編制合并會計報表為： ?。?）抵銷b公司的股東權(quán)益時，借：實收資本500萬元，盈余公積12萬元，未分配利潤48萬元；貸：少數(shù)股東權(quán)益112萬元，長期股權(quán)投資b公司448萬元。 ?。?）抵銷內(nèi)部交易事項時，借：主營業(yè)務收入50萬元；貸：主營業(yè)務成本30萬元，存貨20萬元?！ 。?）抵銷b公司的投資收益時，借：投資收益（b公司）48萬元，少數(shù)股東損益12萬元；貸：提取盈余公積12萬元，未分配利潤48萬元。 ?。?）補提b公司盈余公積時，借：；貸：?！ 「鶕?jù)上述抵銷分錄，a公司合并會計報表凈利潤為80萬元?！ 公司確認投資收益為64萬元（8080％）。q公司編制合并會計報表為： ?。?）抵銷a公司的股東權(quán)益時，借：實收資本1000萬元，；貸：長期股權(quán)投資864萬元，少數(shù)股東權(quán)益216萬元。 ?。?）抵銷a公司的投資收益時，借：投資收益（a公司）64萬元，少數(shù)股東損益16萬元；貸：?！ 。?）補提a公司盈余公積時，借：（）；貸：?！ 「鶕?jù)上述抵銷分錄，q公司合并會計報表少數(shù)股東權(quán)益為328萬元（216+112），少數(shù)股東損益為28萬元（16+12）?！ Ｓ捎谕椒ㄊ侵苯訉㈦`屬于集團的子公司放在一起編制總集團的合并會計報表，那么q公司就只能以a公司單獨會計報表凈利潤為基礎確認投資收益。則q公司當年確認投資收益為80萬元?！ 。?）抵銷a、b公司股東權(quán)益時，借：實收資本1500萬元（1000+500），盈余公積32萬元（20+12），未分配利潤128萬元（80+48）；貨：長期股權(quán)投資a公司880萬元，長期股權(quán)投資b公司448萬元，少數(shù)股東權(quán)益332萬元?！ 。?）抵銷a、b公司投資收益時，借：投資收益128萬元（80+48），少數(shù)股東損益32萬元（20+12）；貸：提取盈余公積32萬元（20+12），未分配利潤128萬元（80+48）?！ 。?）抵銷a、b間內(nèi)部交易事項時，借：主營業(yè)務收入50萬元；貸：主營業(yè)務成本30萬元，存貨20萬元?！ 。?）補提a、b公司盈余公積時，借：（20+12）；貸：?！ 「鶕?jù)以上抵銷分錄，q公司合并會計報表少數(shù)股東權(quán)益為332萬元，少數(shù)股東損益為32萬元?！ 】梢?，兩種做法在少數(shù)股東權(quán)益和少數(shù)股東損益的核算上存在差別，而其差額4萬元（2020％）即為a公司少數(shù)股東按照所持有的a公司的股權(quán)比例享有的 a公司利潤中的內(nèi)部銷售未實現(xiàn)利潤。也就是說，其形成的原因在于子、孫公司間內(nèi)部銷售未實現(xiàn)利潤是否按照子公司少數(shù)股東所占有的權(quán)益份額來計算少數(shù)股東損益（權(quán)益）。筆者認為，內(nèi)部銷售未實現(xiàn)利潤既然從整個合并會計報表中剔除出去了，就不再屬于整個集團的利潤，那么也就應相應減少少數(shù)股東損益（權(quán)益）。因此，第一種做法比較合理?！ 。ǘ┳庸鹃g交叉持股 隨著企業(yè)規(guī)模的不斷擴大，就會存在諸如母、子公司共同控制子公司等多元化投資的現(xiàn)象。這類情況應該如何編制合并會計報表呢？現(xiàn)舉例說明?！ ±?：假設q公司持有a、b、c、d、e公司的股權(quán)比例分別為80％、80％、80％、80％、40％，而a、b、c、d公司又各持有e公司 15％的股份。e公司實收資本為1000萬元。2000年e公司實現(xiàn)凈利潤100萬元，按20％的比例提取盈余公積，未向投資者進行利潤分配。q公司按直接持股比例確認投資收益為40萬元?！ ∩侠?，q公司雖然直接擁有e公司的股權(quán)比例沒有過半，但其直接和間接擁有e公司的股權(quán)比例為100％，在這種情況下，e公司應作為母公司的一個子公司納入母公司的合并報表范圍。而如何編制合并報表才能正確合理地反映整個集團的財務狀況和經(jīng)營成果呢？本文僅就q公司對e公司的合并抵銷分錄進行說明： ?。?）在編制合并會計報表時，應按照a公司會計期間間接擁有e公司的股權(quán)比例對投資收益進行調(diào)整。a公司間接擁有e公司的股權(quán)比例為48％（480％15％）。會計分錄為：借：長期股權(quán)投資48萬元；貸：投資收益48萬元?！ 。?）抵銷e公司股東權(quán)益時，借：實收資本1000萬元，盈余公積20萬元，未分配利潤80萬元；貸：長期股權(quán)投資488萬元（440+48）（母公司對e公司投資），長期股權(quán)投資600萬元（a、b、c、d公司對e公司投資），少數(shù)股東權(quán)益12萬元?！ 。?）抵銷e公司投資收益時，借：投資收益（e公司）88萬元（40+48），少數(shù)股東損益12萬元；貸：盈余公積20萬元，未分配利潤80萬元?！ 。?）補提e公司盈余公積時，借：（20）；貸：?！ ∥覀兛梢酝ㄟ^少數(shù)股東損益來驗證合并報表的正確性：a公司少數(shù)股東對e公司當年實現(xiàn)的凈利潤應享有3萬元（10020％15％），即b、c、d公司少數(shù)股東對e公司當年實現(xiàn)的凈利潤均為3萬元。根據(jù)上述抵銷分錄，少數(shù)股東損益12萬元，正好是a、b、c、d四個子公司的少數(shù)股東在e公司當年實現(xiàn)的凈利潤中所享有的部分。
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