【正文】 易時間為207年6月29日，S公司該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)在207年按6個月計提折舊。本例有關(guān)抵銷處理如下：該固定資產(chǎn)的處置損失與固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵銷。（15）借：固定資產(chǎn)——原價 10　　　　貸：營業(yè)外支出 10　　該固定資產(chǎn)當(dāng)期少計提折舊額的抵銷?！　≡摴潭ㄙY產(chǎn)折舊年限為5年，原價為120萬元，預(yù)計凈殘值為0，207年計提的折舊額為12萬元，而按抵銷其原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益后的原價計提的折舊額為13萬元，當(dāng)期少計提的折舊額為1萬元。本例中應(yīng)當(dāng)按1萬元分別抵銷管理費用和累計折舊。（16）　借：管理費用 1　　　　　貸：固定資產(chǎn)——累計折舊 1　　通過上述抵銷分錄，在合并工作底稿中固定資產(chǎn)累計折舊額增加1萬元，管理費用增加1萬元，在合并財務(wù)報表中該固定資產(chǎn)的累計折舊為13萬元，該固定資產(chǎn)當(dāng)期計提的折舊費為13萬元。將上述分錄記入合并工作底稿如表26一4。內(nèi)部購入債券的抵銷【例12】2007年1月1日母公司（甲公司）發(fā)行100元二年期債券，年利率10%，全部為子公司（乙公司）購入。相關(guān)會計處理如下：母公司的賬務(wù)處理：2007年1月1日發(fā)行時借：銀行存款 100 貸：應(yīng)付債券—面值 1002007年年末利息處理 借：財務(wù)費用 10 （假設(shè)用于生產(chǎn)經(jīng)營） 貸：應(yīng)付債券—應(yīng)計利息 10子公司的賬務(wù)處理：2007年1月1日購入時 借：持有至到期投資 100 貸：銀行存款 1002007年年末利息處理 借：持有至到期投資（應(yīng)計利息） 10 貸：投資收益 102007年12月31日編制合并抵銷分錄如下：借：應(yīng)付債券 110 　　貸：持有至到期投資 110借：投資收益 10　 貸：財務(wù)費用 10　　P39【例25－10】沿用【例25—4】，假設(shè)S公司207年確認的應(yīng)向P公司支付的債券利息費用總額為20萬元(假定該債券的票面利率與實際利率相差較小)?！　?nèi)部債券投資收益與應(yīng)付債券利息費用相互抵銷：（18）借：投資收益　　　　　　20　　　　　貸：財務(wù)費用　　　　20將上述分錄記入合并工作底稿如表26－4。內(nèi)部無形資產(chǎn)交易的抵銷無形資產(chǎn)交易包括土地使用權(quán)、商標權(quán)、著作權(quán)、專利權(quán)、非專利技術(shù)等，在編制合并報表時，應(yīng)將內(nèi)部無形資產(chǎn)交易抵銷?！纠?3】2007年1月1日母公司將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給子公司。已知該土地使用權(quán)的賬面余額為5000萬元，使用年限50年，已使用10年，累計攤銷余額為1000萬元，土地使用權(quán)賬面價值為4000萬元。母公司轉(zhuǎn)讓價4400萬元，按5％交納營業(yè)稅220萬元，母公司取得轉(zhuǎn)讓收益180萬元。子公司取得土地使用權(quán)按4400萬元入賬，按40年進行攤銷。①母公司轉(zhuǎn)讓時的賬務(wù)處理是：借：銀行存款 4400 　　累計攤銷 1000 貸：無形資產(chǎn) 5000 　應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅 220　 營業(yè)外收入 180子公司取得土地使用權(quán)的賬務(wù)處理是：借：無形資產(chǎn) 4400　 貸：銀行存款 4400攤銷無形資產(chǎn)時：借：管理費用 （4400247。40）110 　貸：累計攤銷 110對比原攤銷100萬元，多攤了10萬元。②2007年末編制合并抵銷分錄借：營業(yè)外收入 180 　　貸：無形資產(chǎn) 170（180－10） 　　　管理費用 10說明：如果不轉(zhuǎn)讓，母公司2007年無形資產(chǎn)的賬面價值為3900萬元；轉(zhuǎn)讓后子公司2007年末無形資產(chǎn)賬面價值為4290萬元（4400－110），因為營業(yè)稅220萬元應(yīng)計入無形資產(chǎn)成本，故從集團公司角度看，無形資產(chǎn)2007年末的成本應(yīng)為4120萬元（3900＋220），虛增了170萬元（4290－4120）。第四節(jié)　合并現(xiàn)金流量表的編制合并現(xiàn)金流量表是根據(jù)合并范圍內(nèi)的母公司和子公司現(xiàn)金流量表相加，然后將合并范圍內(nèi)現(xiàn)金的內(nèi)部交易的抵銷，得到合并現(xiàn)金流量表。一、需要抵銷的項目 編制合并現(xiàn)金流量表時需要進行抵銷處理的項目，主要有：(1)母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期以現(xiàn)金投資或收購股權(quán)增加的投資所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；(2)母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期取得投資收益收到的現(xiàn)金與分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金；(3)母公司與子公司、子公司相互之間以現(xiàn)金結(jié)算債權(quán)與債務(wù)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；(4)母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期銷售商品所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；(5)母公司與子公司、子公司相互之間處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額與購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金等。【例14】母公司向子公司銷售商品117萬元（含稅），貨款全部收到，則應(yīng)編制如下抵銷分錄：借：購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金 117　（抵子公司個別表）貸：銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金 117（抵母公司個別表）P546【例25－13】沿用【例26－1】和【例26－10】，P公司應(yīng)編制如下抵銷分錄：　S公司向P公司債券利息為20萬元，發(fā)放現(xiàn)金股利480萬元（20）借①：分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金 500　　　　　貸：取得投資收益收到的現(xiàn)金 　 500　　將上述分錄記入合并工作底稿如表26－4。注①：合并現(xiàn)金流量表的抵銷分錄中，借記，現(xiàn)金流入的增加，流出的減少；貸記，現(xiàn)金流出的增加，流入的減少。P546【例25－14】沿用【例25－4】、【例25－5】和【例25－9】，（1）假設(shè)P公司207年向S公司銷售商品的價款3500萬元中實際收到S公司支付的銀行存款2600萬元，（2）S公司還向P公司開具了票面金額為400萬元的商業(yè)承兌匯票。（3）S公司207年向P公司銷售商品1000萬元的價款全部收到。應(yīng)編制如下抵銷分錄：（21）借：購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金 3600　　貸：銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金 3600將上述分錄記入合并工作底稿如表26－4。P546【例25－15】沿用【例25—6】，假設(shè)5公司207年1月1日向P公司銷售商品300萬元的價款全部收到。應(yīng)編制如下抵銷分錄：（22）借：購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和　　　其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金 300　　貸：銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金 300將上述分錄記入合并工作底稿如表25－4?！547【例25－16】沿用【例25—7】，假設(shè)P公司向S公司出售固定資產(chǎn)的價款120萬元全部收到。應(yīng)編制如下抵銷分錄：（22）借：購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和　　　　　其他長期資產(chǎn)收到的現(xiàn)金 120貸：處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和　　　　 其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金 120將上述分錄記入合并工作底稿如表26－4。二、合并現(xiàn)金流量表中有關(guān)少數(shù)股東權(quán)益項目的反映合并現(xiàn)金流量表的編制與個別現(xiàn)金流量表相比，一個特殊的問題就是子公司為非全資的情況下，涉及到子公司與其少數(shù)股東之間的現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出的處理問題。對于子公司與少數(shù)股東之間發(fā)生的現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出，從整個企業(yè)集團來看，也影響到其整體的現(xiàn)金流入和流出數(shù)量的增減變動，必須在合并現(xiàn)金流量表中予以反映。子公司與少數(shù)股東之間發(fā)生的影響現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出的經(jīng)濟業(yè)務(wù)包括：少數(shù)股東對子公司增加權(quán)益性投資、子公司向其少數(shù)股東支付現(xiàn)金股利或利潤等。為了便于企業(yè)集團合并財務(wù)報表使用者了解掌握企業(yè)集團現(xiàn)金流量的情況，有必要將與子公司少數(shù)股東之間的現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出的情況單獨予以反映。對于子公司的少數(shù)股東增加在子公司中的權(quán)益性資本投資，在合并現(xiàn)金流量表中應(yīng)當(dāng)在“籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”之下的“吸收投資收到的現(xiàn)金”項目下“其中：子公司吸收少數(shù)股東投資收到的現(xiàn)金”項目反映。對于子公司向少數(shù)股東支付現(xiàn)金股利或利潤，在合并現(xiàn)金流量表中應(yīng)當(dāng)在“籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”之下的“分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金”項目下“其中：子公司支付給少數(shù)股東的股利、利潤”項目反映。第五節(jié)　合并所有者權(quán)益變動表的編制編制合并所有者權(quán)益變動表時需要進行抵銷處理的項目，主要有：(1)母公司對子公司的長期股權(quán)投資與母公司在子公司所有者權(quán)益中享有的份額相互抵銷；(2)母公司對子公司、子公司相互之間持有對方長期股權(quán)投資的投資收益應(yīng)當(dāng)?shù)咒N等。一、編制合并所有者權(quán)益變動表時應(yīng)進行抵銷的項目母公司對子公司的長期股權(quán)投資與母公司在子公司所有者權(quán)益中所享有的份額相互抵銷，其抵銷分錄如下：借：實收資本 　　資本公積 　　盈余公積 　　未分配利潤——年末 　　商譽 　　　貸：長期股權(quán)投資 　　　　少數(shù)股東權(quán)益 母公司對子公司、子公司相互之間持有對方長期股權(quán)投資的投資收益應(yīng)當(dāng)?shù)咒N 借：投資收益 　少數(shù)股東損益 　未分配利潤——年初 貸：提取盈余公積 　向投資者分配利潤 　未分配利潤——年末 二、合并所有者權(quán)益變動表的編制將個別所有者權(quán)益變動表過錄到合并工作底稿，并作抵銷，就可計算出合并金額。 第六節(jié)　母公司在報告期增減子公司在合并財務(wù)報表的反映（1）因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，編制合并資產(chǎn)負債表時，應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并資產(chǎn)負債表的期初數(shù)。（2）因非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，不應(yīng)調(diào)整合并資產(chǎn)負債表的期初數(shù)。母公司在報告期內(nèi)處置子公司，編制合并資產(chǎn)負債表時，不應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并資產(chǎn)負債表的期初數(shù)。（1）因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制合并利潤表時，應(yīng)當(dāng)將該子公司合并當(dāng)期期初至報告期末的收入、費用、利潤納入合并利潤表。（2）因非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制合并利潤表時，應(yīng)當(dāng)將該子公司購買日至報告期末的收入、費用、利潤納入合并利潤表。母公司在報告期內(nèi)處置子公司，應(yīng)當(dāng)將該子公司期初至處置日的收入、費用、利潤納入合并利潤表。P552【例25－18】　　　　　　　　　　　　　　　　2009年11月37 / 37