【正文】 衡，計(jì)算方法不斷得到修正，并隨著技術(shù)和組織結(jié)構(gòu)的變化變得更先進(jìn)。討論對(duì)完全成本法的修正，或者某種方法在某一行業(yè)的運(yùn)用效果很差，并不意味著應(yīng)當(dāng)完全否定這種方法。 完全成本法的刺激過(guò)度生產(chǎn)的效應(yīng)和變動(dòng)成本法 ? 案例： 某企業(yè)固定成本為 10000元，單位變動(dòng)成本為 5元。假定： （ 1）該企業(yè)只生產(chǎn)一種產(chǎn)品 （ 2）實(shí)際發(fā)生的制造費(fèi)用等于已分配的制造費(fèi)用，實(shí)際產(chǎn)量等于預(yù)算產(chǎn)量。 公司的銷(xiāo)售為，價(jià)格為 12元，銷(xiāo)售量為 2022件。產(chǎn)量有 2022件， 2200件和2400件的 3種可能。 公司的利潤(rùn)與產(chǎn)量的關(guān)系 產(chǎn)量 2022件 2200件 2400件 銷(xiāo)售收入 24000元 24000元 24000元 變動(dòng)成本 （ 10000元） （ 10000元） （ 10000元） 固定成本 （ 10000元） （ 9091元） （ 8333元） 利潤(rùn) 4000元 4909元 5667元 為什么利潤(rùn)會(huì)有變化呢？因?yàn)楣潭ǔ杀咀兓恕? 為什么固定成本會(huì)變化呢？因?yàn)榭偟墓潭ǔ杀臼遣蛔兊模浫氘?dāng)期損益的固定成本和計(jì)入存貨的固定成本是變動(dòng)的。記入損益的少了，記入存貨的就多了。 存貨中的固定成本和變動(dòng)成本 產(chǎn)量 2022件 2200件 2400件 存貨數(shù)量 0件 200件 400件 存貨中的固定成本 0元 909元 1667元 記入損益的固定成本 10000元 9091元 8333元 總固定成本 10000元 10000元 10000元 存貨成本 變動(dòng)成本 0 1000元 2022元 固定成本 0 909元 1667元 存貨總成本 0 1909元 3667元 結(jié)論 如果以完全成本下的利潤(rùn)總額作為決定經(jīng)理人員的報(bào)酬的依據(jù)，促使經(jīng)理人員不斷擴(kuò)大產(chǎn)量，以增加利潤(rùn)總額。這就是完全成本的最大缺陷：刺激經(jīng)理人員卓著過(guò)度生產(chǎn)的決策，造成存貨積壓。 當(dāng)然，如果單位變動(dòng)成本也隨著產(chǎn)量增加而上升的話，邊際成本的遞增將減少經(jīng)理人員過(guò)度生產(chǎn)的積極性。 緩解過(guò)度生產(chǎn)的幾種方法 1. 將存貨增加所造成的資本成本抵沖當(dāng)期利潤(rùn) (剩余收益） 前例中 :假定資本成本為 20% 產(chǎn)量 2022件 2200件 2400件 利潤(rùn) 4000元 4909元 5667元 存貨 0 1909元 3667元 存貨的資金成本 0 382元 733元 利潤(rùn)（剩余收益） 4000元 4527元 4934元 資金成本 20%并未能夠完全解決過(guò)度生產(chǎn)的問(wèn)題。 (JIT) 控制存貨水平 在 JIT中，生產(chǎn)過(guò)程不是按照客戶訂單分段進(jìn)行的，而是連續(xù)不斷的從一個(gè)生產(chǎn)階段到另一個(gè)生產(chǎn)階段，中間沒(méi)有停滯，沒(méi)有在產(chǎn)品。生產(chǎn)產(chǎn)量是根據(jù)需求水平確定的，經(jīng)理人員不敢使生產(chǎn)量超過(guò)需求量，從而減少了導(dǎo)致生產(chǎn)過(guò)剩的刺激因素。 3. 徹底改變成本計(jì)算體系 變動(dòng)成本法 在變動(dòng)成本法 ,也稱(chēng)直接成本法下 ,本期實(shí)際發(fā)生的固定成本直接轉(zhuǎn)銷(xiāo)當(dāng)期利潤(rùn) ,而不在產(chǎn)品之間分配 ,從而也不會(huì)進(jìn)入存貨成本 . 例 : 某公司只生產(chǎn)一種產(chǎn)品 ,預(yù)算產(chǎn)量等于實(shí)際產(chǎn)量 ,變動(dòng)成本不隨產(chǎn)量變 動(dòng) , 第一年期初無(wú)存貨 產(chǎn)品價(jià)格 11元 /件 , 直接材料和人工 2元 /件 ,制造費(fèi)用彈性預(yù)算 40000元 +3元 /件 銷(xiāo)量 產(chǎn)量 制造費(fèi)用 第一年 10000件 10000件 70000元 第二年 10000件 11000件 73000元 完全成本法下和變動(dòng)成本法下的損益表 A. 完全成本法 第一年 第二年 銷(xiāo)售收入 110000 110000 直接材料和人工 （ 20220） （ 20220） 制造費(fèi)用 （ 70000） （ 66364） 利潤(rùn) 20220 23636 B. 變動(dòng)成本法 銷(xiāo)售收入 110000 110000 直接材料和人工 （ 20220） （ 20220） 變動(dòng)制造費(fèi)用 （ 30000） （ 30000） 固定制造費(fèi)用 （ 40000） （ 40000） 利潤(rùn) 20220 20220 （存貨 1000件，記價(jià)為； 直接材料和人工 2022元 變動(dòng)制造費(fèi)用 3000元） 完全成本的產(chǎn)品成本計(jì)算不準(zhǔn)確性和作業(yè)成本法 例：寶潔公司（ Pamp。G）生產(chǎn)多種洗衣粉（汰漬，碧浪和熊貓）。寶潔有多個(gè)分廠，每個(gè)分廠都生產(chǎn)洗衣粉。每月除了幾天生產(chǎn)汰漬以外，其他時(shí)間都用來(lái)生產(chǎn)其他產(chǎn)品。 現(xiàn)假定寶潔只有兩個(gè)工廠，一個(gè)叫 A,一個(gè)叫 B,兩個(gè)工廠規(guī)模和設(shè)備都一樣， A廠每年只生產(chǎn)一種產(chǎn)品，即汰漬洗衣粉，年產(chǎn)量 10000噸， B工廠生產(chǎn)多種產(chǎn)品，年產(chǎn)量也為 10000噸，其中 3000噸汰漬， 2022噸碧浪， 1000噸熊貓， 500噸為定牌生產(chǎn)，還有 3500噸為特制品。為了簡(jiǎn)化計(jì)算，假定每種品牌的原材料成本相同，每生產(chǎn)一噸洗衣粉的直接人工和機(jī)時(shí)也相等，這兩者的和為 340元。 B公司由于生產(chǎn)多種品牌，有許多人員從事制定生產(chǎn)計(jì)劃，訂貨，檢驗(yàn)購(gòu)入材料，管理存貨，改變工藝，發(fā)貨等工作，因此制造費(fèi)用大大超過(guò) A公司， A公司的制造費(fèi)用為 140萬(wàn)元， B公司則達(dá) 180萬(wàn)元。 現(xiàn)在我們用完全成本發(fā)來(lái)計(jì)算一下兩個(gè)公司的產(chǎn)品成本： 每公斤洗衣粉的成本 A廠 B廠 直接人工與材料 制造費(fèi)用 總成本 目前市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)十分激烈 ,洗衣粉的平均價(jià)格為 /公斤 , 這 A廠的會(huì)計(jì)利潤(rùn)為 ,而 B廠則為 .根據(jù)調(diào)查 ,特制品可以賣(mài)到 的較高價(jià)格 ,于是公司決定生產(chǎn) 6000噸特制品 ,但結(jié)果制造費(fèi)用也提高了 ,最后還是無(wú)法實(shí)現(xiàn)利潤(rùn) . 問(wèn)題在于完全成本法對(duì)各種產(chǎn)品的成本計(jì)算不夠精確 .應(yīng)該對(duì)完全成本法作出修正 .作業(yè)成本法由此產(chǎn)生 . 完全成本法制是對(duì)成本的數(shù)量和成本的分配進(jìn)行了控制 ,但真正要控制好成本 ,還必須確定生成成本的關(guān)鍵因素 (成本動(dòng)因 ).作業(yè)成本法認(rèn)識(shí)到 ,制造費(fèi)用不僅隨產(chǎn)量變動(dòng) ,也隨制造的差異性和復(fù)雜性而變動(dòng) . 作業(yè)成本法 ( Activity Based Costing , ABC ) ? 作業(yè)是指工廠中一個(gè)特殊的團(tuán)體（如成本中心，某一產(chǎn)品或部門(mén)）重復(fù)執(zhí)行的任務(wù)。 ? 作業(yè)成本系統(tǒng)的建立 。 1. 分析成本動(dòng)因：如 。 在產(chǎn)品上轉(zhuǎn)一個(gè)孔，定一次貨，進(jìn)行一次產(chǎn)品改型，工廠保安等 2. 將成本動(dòng)因劃分為 4個(gè)相互排斥的類(lèi)別 : 單位層面成本 : 來(lái)源于每個(gè)單位產(chǎn)品至少要執(zhí)行一次的作業(yè) 。如機(jī)器打孔，安裝零件；通常包括直接人工，直接材料，機(jī)器成本以及其他直接消耗。 批量層面成本：來(lái)源于服務(wù)于每批產(chǎn)品的作業(yè)，如機(jī)器準(zhǔn)備，保養(yǎng)，將一批產(chǎn)品轉(zhuǎn)移到下一個(gè)生產(chǎn)工序的成本，訂貨，檢驗(yàn)。他們是對(duì)成批產(chǎn)品而言的，不取決于每一批中單位產(chǎn)品的數(shù)量。 產(chǎn)品層面成本：來(lái)源于服務(wù)于某一型號(hào)產(chǎn)品的成本。如產(chǎn)品設(shè)計(jì)，生產(chǎn)程序的設(shè)定，工藝改造等。他們只依賴(lài)于某一種產(chǎn)品線的存在，而不取決于生產(chǎn)這種產(chǎn)品分為多少批次，或生產(chǎn)多少數(shù)量。 生產(chǎn)維持成本： 來(lái)源于服務(wù)整個(gè)工廠的成本，例如工廠保安，行政管理，保險(xiǎn)等。他們都是為了維護(hù)工廠的生產(chǎn)能力而進(jìn)行的作業(yè)，不依賴(lài)于產(chǎn)品的數(shù)量，批次以及種類(lèi) 。 ? 單位層面成本 : 直接追溯到每一單位的產(chǎn)品上 ? 批量層面成本 : 首先歸集到某一批產(chǎn)品 ,再分配到每一單位的產(chǎn)品上 ? 產(chǎn)品層面成本 : 首先分配到某一類(lèi)產(chǎn)品上 (如根據(jù)產(chǎn)品的零件個(gè)數(shù) ),然后再分配到每一單位的產(chǎn)品上。 ? 生產(chǎn)維持成本：首先歸集到某一類(lèi)產(chǎn)品上 ,然后再分配到不同批次上 ,最后分配到單位產(chǎn)品上 . 作業(yè)成本的成本函數(shù) TC=VC Q + BC B + PC L + OC 其中 。 TC=總成本 VC=單位變動(dòng)成本 Q=產(chǎn)品數(shù)量 BC=每批產(chǎn)品的成本（批量層面成本） B=批次 PC=每一產(chǎn)品線成本（產(chǎn)品層面成本） L=產(chǎn)品線的個(gè)數(shù) OC=所有不隨作業(yè)而變化的成本 完全成本法和作業(yè)成本法