【正文】 為基礎(chǔ)調(diào)整其賬 面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額 計(jì)入當(dāng)期損益。 （ 三 ） 投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換 . 在成本模式下，應(yīng)當(dāng)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換前的賬面價(jià)值 作為轉(zhuǎn)換后的入賬價(jià)值。 采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)以其轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值作為自用房地產(chǎn)的賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。 自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)，投資性房地產(chǎn)按照轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值計(jì)價(jià)，轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值小于原賬面價(jià)值的，其差額計(jì)入當(dāng)期損益；轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值大于原賬面價(jià)值的，其差額計(jì)入所有者權(quán)益。 （四） 投資性房地產(chǎn)的處置 . 企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓、報(bào)廢投資性房地產(chǎn)或者發(fā)生投資性房地產(chǎn)毀損，應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除其賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)后的金額計(jì)入當(dāng)期損益。 業(yè)務(wù)一： 某公司 2022年自建房屋一座，在建工程成本360萬元，預(yù)計(jì)使用 20年，當(dāng)年末作為車間使用。第 2年初將其用于出租，租期為 10年，出租時(shí)公允價(jià)值為 400萬元。 第一年： 借：固定資產(chǎn) 360 貸：在建工程 360 借：有關(guān)成本費(fèi)用 18 貸：累計(jì)折舊 18 第二年： 借：投資性房地產(chǎn) 400 累計(jì)折舊 18 貸：固定資產(chǎn) 360、資本公積 58 出租期間不計(jì)提折舊。 第四年：假定公允價(jià)值為 500萬元 借：投資性房地產(chǎn) 100 貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 100 出租期滿收回廠房： 收回廠房時(shí)公允價(jià)值為 270萬元 借：固定資產(chǎn) 270 處置投資性房地產(chǎn)損失 230 貸：投資性房地產(chǎn) 500 六 .收入準(zhǔn)則的財(cái)稅差異分析 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 : (一 )銷售商品收入同時(shí)滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)： 主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬 轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方； 繼續(xù)管理權(quán) ，也沒有對(duì)己售出的商品實(shí)施 有效控制 ； 的金額能夠 可靠計(jì)量 ； 經(jīng)濟(jì)利益 很 可能流入 企業(yè)； .己發(fā)生的或?qū)l(fā)生的 成本能夠可靠計(jì)量。 ． (二 )新準(zhǔn)則在計(jì)量時(shí)采用公允價(jià)值模式 原準(zhǔn)則規(guī)定 “ 收入應(yīng)按企業(yè)與購(gòu)貨方簽訂的合同或協(xié)議金額或雙方接受的金額確定 ” ，即計(jì)量采用名義金額。 新準(zhǔn)則規(guī)定： 企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照從購(gòu)貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定銷售商品收入金額，但已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款 不公允的除外 。 合同或協(xié)議價(jià)款的收取采用 遞延方式，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的， 應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值 （通常為現(xiàn)值） 確定銷售商品收入金額。 應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款與其公允價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)采用 實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷，計(jì)入當(dāng)期損益。 按應(yīng)收合同或協(xié)議價(jià)款， 借記“ 長(zhǎng)期應(yīng)收款 ”科目， 按應(yīng)收合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值，貸記“ 主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 ”科目， 按其差額，貸記“ 未實(shí)現(xiàn)融資收益 ”科目。 業(yè)務(wù) : 甲公司售出大型設(shè)備一套，協(xié)議約定采用分期收款方式，從銷售當(dāng)年末分 5年分期收款，每年 2022,合計(jì) 10000。假定購(gòu)貨方在銷售成立日支付貨款，只須付 8000即可。 分析：應(yīng)收金額的公允價(jià)值可以認(rèn)定為 8000，與名義金額 10000差額較大，應(yīng)采用公允價(jià)值計(jì)量。計(jì)算得出將名義金額折現(xiàn)為當(dāng)前售價(jià)的利率為%。 未收本金 A 利息收益 B=A*% 本金收現(xiàn) C=DB 總收現(xiàn) D 銷售日 8000 0 0 0 第 1年末 8000 634 1366 2022 第 2年末 6634 526 1474 2022 第 3年末 5160 410 1590 2022 第 4年末 3570 283 1717 2022 第 5年末 1853 147 1853 2022 總額 2022 8000 10000 其會(huì)計(jì)分錄（不考慮增值稅因素）為： 銷售成立時(shí)： 借：長(zhǎng)期應(yīng)收款 10000 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 8000 未確認(rèn)融資收益 2022 第一年末： 借：銀行存款 2022 貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款 2022 借：未確認(rèn)融資收益 634 貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 634 第五年末： 借：銀行存款 2022 貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款 2022 借：未確認(rèn)融資收益 147 貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 147 (三 )重點(diǎn)問題 下列商品銷售，實(shí)質(zhì)上滿足了收入確認(rèn)條件的，通常應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入： 1． 辦妥托收手續(xù)銷售商品的 ，在辦妥托收手續(xù)時(shí)確認(rèn)收入。 2． 采用預(yù)收款方式銷售商品的 ，在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入，預(yù)收的貨款應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債。 3． 售出商品需要安裝和檢驗(yàn)的 ，在購(gòu)買方接受交貨以及安裝和檢驗(yàn)完畢前，不確認(rèn)收入。 如果安裝程序比較簡(jiǎn)單或檢驗(yàn)是為了最終確定合同或協(xié)議價(jià)格而必須進(jìn)行的程序，在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入。 4．采用 以舊換新方式 銷售商品的，銷售的商品應(yīng)當(dāng)按照銷售商品收入確認(rèn)條件確認(rèn)收入，回收的商品作為購(gòu)進(jìn)商品處理。 5．對(duì)于 訂貨銷售 ，在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入，預(yù)收的貨款應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債。 6．采用 支付手續(xù)費(fèi)方式委托代銷商品的 ，在收到代銷清單時(shí)確認(rèn)收入。采用 視同買斷方式委托代銷商品的 ，按銷售商品收入確認(rèn)條件確認(rèn)收入。 代銷是比較常見的一種銷售方式，一般分為兩種：一種是視同買斷， 即由委托方和受托方簽訂協(xié)議，委托方按協(xié)議價(jià)收取所代銷的貨款，實(shí)際售價(jià)與協(xié)議價(jià)之間的差額歸受托方所有； 另一種為收取手續(xù)費(fèi)， 即受托方根據(jù)所代銷的商品數(shù)量或金額收取手續(xù)費(fèi)。 新頒布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則均對(duì)這兩種代銷方式作出了適當(dāng)調(diào)整， 其中變動(dòng)較大的是視同買斷代銷的有關(guān)核算。 (1)視同買斷代銷 原 《 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 —— 收入 》 （以下簡(jiǎn)稱“原準(zhǔn)則”）規(guī)定委托方在收到代銷清單時(shí)確認(rèn)收入，受托方將商品銷售后，應(yīng)按實(shí)際售價(jià)確認(rèn)為銷售收入。 而在 《 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 14號(hào) —— 收入 應(yīng)用指南 》中解釋 ：“采用視同買斷方式委托代銷商品的，按銷售商品收入確認(rèn)條件確認(rèn)收入”， 對(duì)受托方的有關(guān)會(huì)計(jì)處理雖然未作說明，根據(jù)其關(guān)聯(lián)性應(yīng)該按購(gòu)入商品處理。 [例 1]甲公司委托乙公司代銷某種商品 1000件，每件成本為 80元，雙方協(xié)議價(jià)格為每件 100元（不含稅）。乙公司后賣出 800件，每件實(shí)際銷售價(jià)格為 120元（不含稅）。乙公司向甲公司開具代銷清單，并支付 800件的貨款及稅金。增值稅稅率為17%。 第一，甲公司（委托方）的會(huì)計(jì)處理 原準(zhǔn)則下的會(huì)計(jì)處理 （ 1）甲公司將商品交付乙公司時(shí) 借：委托代銷商品（ 1000 80） 80000 貸：庫(kù)存商品 80000 （ 2）甲公司收到乙公司代銷清單時(shí) 確認(rèn)收入 =800 100=80000（元） 增值稅 =80000 17%=13600（元） 結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本金額 =800 80=64000（元） 借：應(yīng)收賬款 93600 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 80000 應(yīng)交稅金 —— 應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 13600 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 64000 貸：委托代銷商品 64000 （ 3）收到乙公司支付的代銷款時(shí) 借：銀行存款 93600 貸：應(yīng)收賬款 93600 新準(zhǔn)則下的會(huì)計(jì)處理 （ 1）甲公司將商品交付乙公司時(shí) 確認(rèn)收入 =1000 100=100000（元） 增值稅 =100000 17%=17000（元） 結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本 =1000 80=80000（元） 借：應(yīng)收賬款 117000 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 100000 應(yīng)交稅金 —— 應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 17000 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 80000 貸：委托代銷商品 80000 （ 2）收到乙公司支付的代銷款時(shí) 借：銀行存款 93600 貸：應(yīng)收賬款 93600 第二，乙公司（受托方）的會(huì)計(jì)處理 原準(zhǔn)則下的會(huì)計(jì)處理 （ 1）乙公司收到甲公司代銷商品時(shí) 借：受托代銷商品（ 1000 100） 100000 貸：代銷商品款 100000 （ 2）乙公司實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售 確認(rèn)收入 =800 120=96000（元） 增值稅 =96000 17%=16320（元） 結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本金額 =800 100=80000（元） 借：銀行存款 112320 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 96000 應(yīng)交稅金 —— 應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 16320 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 80000 貸：受托代銷商品 80000 （ 3）向甲公司提供代銷清單收到增值稅專用發(fā)票時(shí)借：代銷商品款 80000 應(yīng)交稅金 —— 應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 13600 貸：應(yīng)付賬款 93600 （ 4）向甲公司支付代銷款時(shí) 借：應(yīng)付賬款 93600 貸：銀行存款 93600 新準(zhǔn)則下的會(huì)計(jì)處理 （ 1）乙公司收到甲公司代銷商品并收到增值稅專用發(fā)票時(shí) 借：庫(kù)存商品（ 1000 100） 100000 應(yīng)交稅金 —— 應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 17000 貸：應(yīng)付賬款 117000 （ 2）乙公司實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售 借：銀行存款 112320 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 96000 應(yīng)交稅金 —— 應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 16320 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 80000 貸：庫(kù)存商品 80000 （ 3）向甲公司支付代銷款時(shí) 借：應(yīng)付賬款 93600 貸：銀行存款 93600 采用視同買斷方式代銷，委托方與受托方的會(huì)計(jì)處理均有較大的變化，新準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)處理的調(diào)整使收入的確認(rèn)更符合收入的認(rèn)定條件 . (2)收取手續(xù)費(fèi)代銷 原準(zhǔn)則規(guī)定委托方應(yīng)于收到代銷清單時(shí)確認(rèn)收入，受托方在銷售時(shí)不應(yīng)確認(rèn)收入。 [例 2]甲公司委托乙公司代銷某種商品 1000件，每件成本為 80元，代銷價(jià)格為每件 100元（不含稅）。雙方協(xié)商乙公司按售價(jià)的 10%收取手續(xù)費(fèi)。乙公司后按照協(xié)議價(jià)賣出 800件，賣出時(shí)向買方開具增值稅專用發(fā)票。乙公司向甲公司開具代銷清單，收到甲公司開具的相同金額的專用發(fā)票。乙公司扣除手續(xù)費(fèi)后將余款支付給甲公司。增值稅稅率為 17%。 第一，甲公司（委托方）的會(huì)計(jì)處理 原準(zhǔn)則下的會(huì)計(jì)處理 （ 1）甲公司將商品交付乙公司時(shí) 借：委托代銷商品（ 1000 80） 80000 貸：庫(kù)存商品 80000 （ 2）甲公司收到乙公司代銷清單時(shí) 確認(rèn)收入 =800 100=80000（元） 增值稅 =80000 17%=13600（元） 結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本金額 =800 80=64000（元）