【導(dǎo)讀】行為加以約束的特性。納稅主體在法定義務(wù)范圍內(nèi)必須履行納稅義務(wù)。違反稅收相關(guān)法律的將受到法律制裁。既不需要直接償還，也不需要付出任何形式的直接報(bào)酬或代價(jià)。也就是說(shuō)對(duì)于納稅人的納稅行為，國(guó)家是不。需要支付任何對(duì)價(jià)的。比例或數(shù)額，并保持相對(duì)穩(wěn)定和連續(xù)、多次適用的特征。比如說(shuō)個(gè)人所得稅中的工資、薪金收入的征收比例。但是稅收的固定性是相對(duì)于某一時(shí)期而言的，并非永遠(yuǎn)固定不變。隨著客觀情況的變化，通過(guò)合。法程序適當(dāng)調(diào)整課稅對(duì)象或稅率是正常的，也是必要的。稅收的根本性質(zhì)，即稅收的本質(zhì)，是國(guó)家為一方主體的依法無(wú)償?shù)貐⑴c社會(huì)產(chǎn)品分配而形成的特殊分配關(guān)系。稅人的根本利益是一致的，在這一前提下的整體利益與局部利益、當(dāng)前利益和長(zhǎng)遠(yuǎn)利益的分配關(guān)系。國(guó)家征稅的目的是為了實(shí)現(xiàn)國(guó)家的公共財(cái)政職能。非居民作為有限納稅義務(wù)人，僅對(duì)其境內(nèi)所得征稅。從量稅是――指以征稅對(duì)象特定的計(jì)量單位為計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)征收的稅種。

　　

【正文】 平而實(shí)質(zhì)不公平的情況。而情況不同，說(shuō)明納稅能力也不同，如果同等征稅，則違反了征稅的公平原則。 （ 2）縱向公平，是指經(jīng)濟(jì)條件或納稅能力不同的人，應(yīng)當(dāng)繳納不同的稅，即不同情況不同稅負(fù)。換言之，隨著納稅人經(jīng)濟(jì)條件或納稅能力的升降，其稅負(fù)也相應(yīng)增減。高收入者應(yīng)當(dāng)比低收入者多納稅。一般采用累進(jìn)稅率以滿足這種要求。從表面上看，稅法適用不一，有違背稅收公平原則之嫌，從實(shí)質(zhì)上看，卻是符合公平原則的。 橫向公平與縱向公平是辯證統(tǒng)一的關(guān)系。一系列不同層次的橫向公平組成縱向公平，一系列縱向公平的同一層 次則構(gòu)成橫向公平。 稅收公平原則，是納稅人之間稅負(fù)的平衡問(wèn)題，稅收公平性對(duì)于維持稅收制度的正常運(yùn)轉(zhuǎn)是必不可少的，如果不解決社會(huì)長(zhǎng)期存在的收入分配不公，而使人們之間的收入水平懸殊太大，就會(huì)引起社會(huì)的不穩(wěn)定。 在現(xiàn)代法治思想的指導(dǎo)下，稅收公平原則不僅僅體現(xiàn)在稅法創(chuàng)制過(guò)程中對(duì)稅收公平的一種確認(rèn)，使其上升為法律上的原則，更重要的是稅收公平原則的貫徹與實(shí)現(xiàn)。 （四）稅收效率原則 （識(shí)記）判斷一個(gè)良好稅收體系的第一標(biāo)準(zhǔn)是公平、第二個(gè)重要標(biāo)準(zhǔn)是效率。稅收效率原則就是要求政府征稅有利于資源的有效配置和經(jīng)濟(jì)機(jī)制的 有效運(yùn)行，提高稅務(wù)行政的管理效率。將其作為稅法基本原則之一，有利于稅收立法時(shí)，通過(guò)法定程序選擇稅種、確定稅基、制定相應(yīng)稅率，使稅法規(guī)定細(xì)密明確、手續(xù)簡(jiǎn)便、成本低廉，提高稅收效率，減少效率損失。稅收效率包括稅收的經(jīng)濟(jì)效率與稅收行政效率兩種： 經(jīng)濟(jì)效率 稅收的經(jīng)濟(jì)效率，是指政府向企業(yè)和個(gè)人征稅不但是收入分配，也是資源轉(zhuǎn)移，是對(duì)市場(chǎng)所決定的資源進(jìn)行重新配置，它既會(huì)促進(jìn)經(jīng)濟(jì)效率或效益提高，也會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)效率的損失。稅收的經(jīng)濟(jì)效率體現(xiàn)為兩方面的要求： （ 1）盡量使稅收保持中立性，讓市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)機(jī)制發(fā)揮有效 配置資源的調(diào)節(jié)作用。稅收不應(yīng)傷害市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的這種調(diào)節(jié)作用，以避免影響或干擾納稅人的生產(chǎn)和投資決策、儲(chǔ)蓄傾向以及消費(fèi)選擇。 （ 2）稅收除了使納稅人因納稅而損失或犧牲這筆資金外，最好不要再導(dǎo)致其他經(jīng)濟(jì)損失或額外負(fù)擔(dān)。 稅收效率原則，其內(nèi)容除了消極地保持稅收的中性化以外，發(fā)揮稅收的誘導(dǎo)作用，促進(jìn)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)機(jī)制發(fā)揮其最大效率。稅法確定的稅收效率原則，在指導(dǎo)稅收立法時(shí)就要盡可能通過(guò)選擇稅種，確定稅基，制定稅率，考慮如何避免造成大的經(jīng)濟(jì)效率損失，如何改善資源配置，提高稅收的經(jīng)濟(jì)效率。 稅 收的行政效率，又稱稅收的制度效率，是指政府設(shè)計(jì)的稅收制度能在籌集充分的收入基礎(chǔ)上使稅務(wù)費(fèi)用最小化。稅收行政效率的含義可以從兩個(gè)方面來(lái)考察： （ 1）從征稅費(fèi)用或管理費(fèi)用角度分析，征稅費(fèi)用一般是指征稅機(jī)關(guān)在對(duì)稅收的征收管理過(guò)程中所應(yīng)花費(fèi)的各種費(fèi)用，這項(xiàng)費(fèi)用由政府承擔(dān)。征稅費(fèi)用主要包括征稅機(jī)關(guān)工作人員的工資、津貼，征稅所需的工作環(huán)境的設(shè)備、用品和其他必要開(kāi)支。征稅費(fèi)用占所征稅額的比例稱為征稅效率。 （ 2）從納稅費(fèi)用的角度分析，納稅費(fèi)用是納稅人依法辦理納稅事務(wù)所發(fā)生的費(fèi)用。這是由納稅人承擔(dān)的費(fèi)用。 效率與稅收公平原則的協(xié)調(diào)和沖突（應(yīng) 稅法規(guī)范系統(tǒng)中，稅法基本原則不止一個(gè)，每個(gè)稅法基本原則的作用方向不同，甚至可能互相矛盾。 稅收公平原則，強(qiáng)調(diào)運(yùn)用稅收杠桿干預(yù)經(jīng)濟(jì)生活，縮小公民之間收入分配的過(guò)分懸殊，保持社會(huì)穩(wěn)定。 稅收效率原則，強(qiáng)調(diào)稅收應(yīng)當(dāng)是中性的，不應(yīng)當(dāng)干預(yù)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和資源配置，從而實(shí)現(xiàn)資源的最優(yōu)配置。 堅(jiān)持效率原則，有利于發(fā)揮市場(chǎng)機(jī)制優(yōu)化資源配置的作用，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展。 堅(jiān)持公平原則，發(fā)揮宏觀調(diào)控的作用，有利于保持經(jīng)濟(jì)總量平衡，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)優(yōu)化，使收入差距趨于合理，防止兩極分化，有利 于社會(huì)穩(wěn)定。 顯而易見(jiàn)，稅收公平原則與稅收效率原則存在著矛盾。然而，稅收效率原則是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的客觀要求，稅收公平原則是實(shí)現(xiàn)宏觀調(diào)控的重要杠桿。因此，稅收公平原則和效率原則都十分重要，都要堅(jiān)持。 稅收效率原則與稅收公平原則，既對(duì)立，又統(tǒng)一。從統(tǒng)一的角度看，它們可以兼顧，從對(duì)立的角度看，它們需要協(xié)調(diào)。原因在于： （ 1）公平原則與效率原則的統(tǒng)一是有其客觀基礎(chǔ)的。二者之所以能夠統(tǒng)一，從根本上說(shuō)是由于在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，市場(chǎng)機(jī)制與宏觀調(diào)控在一定的客觀條件下可以相耦合。這是公平與效率統(tǒng)一的客觀基礎(chǔ)。 （ 2） 從微觀與宏觀統(tǒng)一的角度來(lái)理解公平與效率的統(tǒng)一。從微觀角度看，遵循稅收效率原則而設(shè)置的稅種，有助于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)機(jī)制發(fā)揮內(nèi)在力量，使效率損失達(dá)到最小，經(jīng)濟(jì)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)達(dá)到合理。從宏觀角度看，按照公平原則，國(guó)家通過(guò)對(duì)稅種的設(shè)置與調(diào)整來(lái)對(duì)市場(chǎng)行為主體進(jìn)行必要的導(dǎo)向，以促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化和再分配的合理。 在促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，提高經(jīng)濟(jì)效率方面，兩者的目標(biāo)是一致的。 （ 3）按照 “ 兼得管理的思想 ” ，稅收的公平與效率二者是可以兼得的。兼得管理思想系指對(duì)管理中的對(duì)立雙方都要兼顧，反對(duì)片面追求一方而排斥另一方。 第五節(jié) 稅法的解釋、 淵源和體系 一、稅法的解釋 稅法是一個(gè)技術(shù)性很強(qiáng)的法律部門，比起其他部門法，其法律適用難度更高。稅法解釋屬于法律解釋的范疇，其解釋對(duì)象是稅法規(guī)范，故一國(guó)的稅法解釋制度的現(xiàn)狀主要受到該國(guó)法律規(guī)范體系和法律解釋制度的影響。相比之下，稅法解釋比其他部門法的解釋更加常規(guī)化。 （一）稅法解釋的概念 （識(shí)記）稅法解釋，是指由一定主體在具體的法律適用過(guò)程中對(duì)稅收法律文本的意思所進(jìn)行的理解和說(shuō)明。 具體來(lái)說(shuō)，稅法解釋有三個(gè)基本特征：（ 1）解釋主體的特定性，即可以對(duì)稅收作出有權(quán)解釋的主體都是特定的；（ 2）解釋對(duì)象的固定性，即對(duì)象主要是作為法律意旨表達(dá)方式的稅收法律規(guī)范的 “ 條文 ” ；（ 3）解釋目標(biāo)的決定性，即目標(biāo)是明確稅收法律規(guī)范的法律意旨。 稅法解釋包括法定解釋、學(xué)理解釋。 （識(shí)記）法定解釋，又稱有權(quán)解釋，是由國(guó)家有關(guān)機(jī)關(guān)在其職權(quán)范圍內(nèi)對(duì)稅法作出的解釋。主要包括立法解釋、司法解釋和行政解釋。 （ 1）立法解釋是立法機(jī)關(guān)解釋。 （ 2）司法解釋是指由司法機(jī)關(guān)（包括審判機(jī)關(guān)和檢察機(jī)關(guān)，特別是最高人民法院和最高人民檢察院）在適用稅法過(guò)程中對(duì)稅法作出的解釋。 （ 3）行政解釋是指由行政機(jī) 關(guān)（國(guó)務(wù)院及其組成部門，主要是財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)決局面、海關(guān)總署）就稅法的執(zhí)行向下級(jí)機(jī)關(guān)發(fā)布的命令、指導(dǎo)中有關(guān)稅法的解釋。 （識(shí)記）學(xué)理解釋，是指任一主體依法學(xué)理論對(duì)稅法作出的解釋。主要包括文理解釋和論理解釋。 （ 1）文理解釋，是指就稅法文字的含義，依照文法作出的解釋。文理解釋主要是指文義解釋法。 （ 2）論理解釋，是指就法律的全體和各條文之間的內(nèi)在聯(lián)系進(jìn)行的解釋。論理解釋包括系統(tǒng)解釋法、歷史解釋法、目的解釋法和合憲性解釋法。 （應(yīng)用） 目前，由于我國(guó)立法機(jī)關(guān)向行政機(jī)關(guān)過(guò)多讓渡稅收立法權(quán)，以及立法機(jī)關(guān)、司法機(jī)關(guān)怠于行使稅法解釋權(quán)，因此，稅法解釋制度呈現(xiàn)出行政解釋壟斷、立法解釋與司法解釋幾乎空白的狀況。立法機(jī)關(guān)考慮到自身工作的繁重，以及對(duì)稅法專業(yè)知識(shí)、信息的欠缺，大量的稅種都授權(quán)給行政機(jī)關(guān)立法征收，根據(jù) “ 誰(shuí)立法誰(shuí)有權(quán)解釋 ” 的立法原則，行政機(jī)關(guān)理所當(dāng)然地對(duì)其制定的大量的行政法規(guī)、規(guī)章?lián)碛薪忉寵?quán)。這使得行政機(jī)關(guān)有充分理由對(duì)稅法進(jìn)行解釋，行政機(jī)關(guān)由此取得 “ 準(zhǔn)立法 ” 式的稅法解釋權(quán)限。 立法解釋與司法解釋式微的情況下，行政解釋無(wú)可厚非地承擔(dān)起稅法解 釋的重任，實(shí)踐中，以 “ 通知 ” 、“ 決定 ” 、 “ 命令 ” 或 “ 批復(fù) ” 命名的行政解釋的強(qiáng)制約束力遍及納稅人，甚至代替其解釋對(duì)象，成為指導(dǎo)稅收?qǐng)?zhí)法的主要依據(jù)。行政解釋的限制與監(jiān)督不足，行政解釋的過(guò)度繁榮，致使整個(gè)稅法解釋制度出現(xiàn)一些不可避免的問(wèn)題：各相關(guān)行政機(jī)關(guān)、各級(jí)稅法機(jī)關(guān)越權(quán)解釋稅法的情況普遍，致使稅法解釋體系相當(dāng)混亂；行政解釋隨意性強(qiáng)，一定程度上違背了立法本意，侵犯了納稅人的權(quán)利；行政解釋公布途徑不完善，導(dǎo)致納稅人與征稅機(jī)關(guān)存在嚴(yán)重的信息不對(duì)稱等。稅法解釋制度存在的問(wèn)題，使得其一定程度上違背了稅法的基本原則。要完善 目前有權(quán)解釋存在的問(wèn)題，必須從以下幾個(gè)方面著手： （ 1）根據(jù)稅收法定主義的要求，稅法解釋主體權(quán)限應(yīng)有法定性，行政解釋的內(nèi)容不得涉及納稅主體、征稅客體、稅基、稅率、計(jì)稅依據(jù)、納稅環(huán)節(jié)、稅收的增加和減免等基本要素； （ 2）根據(jù)稅收公平主義的要求，稅法解釋的方法必須統(tǒng)一、科學(xué)，要使適用于某一人群的規(guī)則不會(huì)因地區(qū)、行業(yè)的不同而不適用于處于相同情況的其他人； （ 3）根據(jù)保護(hù)納稅人權(quán)利的要求，必須打破行政解釋壟斷的現(xiàn)狀：行政解釋中，行政機(jī)關(guān)既是征稅主體，又是規(guī)則制定者，角色沖突明顯，因此無(wú)法兼顧稅收征納雙 方的權(quán)益。 （領(lǐng)會(huì)） 稅法解釋的目的，是指解釋者在法律解釋活動(dòng)中所要探求或闡釋法律規(guī)范的意義。 法律解釋的目的有主觀說(shuō)與客觀說(shuō)：主觀說(shuō)認(rèn)為法律解釋的目的在于探求立法者制定法律時(shí)的意圖；客觀說(shuō)認(rèn)為法律解釋的目的不在于探求歷史上的立法者事實(shí)上的意思。稅法解釋的目的應(yīng)當(dāng)是探求現(xiàn)行稅法文本的意義，既不與歷史上立法者的意思或稅法規(guī)范文本本身的意義同一，也不與其完全無(wú)關(guān)。 （二）稅法解釋的基本原則 稅法的解釋，必須始終以稅法解釋的原則為指導(dǎo)。 （識(shí)記） 實(shí)質(zhì)課稅 原則是指在稅法解釋過(guò)程中，對(duì)于一項(xiàng)稅法規(guī)范是否應(yīng)適用于某一特定情況，除考慮該情況是否符合稅法規(guī)定的課稅要素外，還應(yīng)根據(jù)實(shí)際情況，尤其要結(jié)合經(jīng)濟(jì)目的和經(jīng)濟(jì)生活的實(shí)質(zhì)，來(lái)判斷該種情況是否符合稅法所規(guī)定的課稅要素，以決定是否征稅。實(shí)質(zhì)課稅原則主要是在經(jīng)濟(jì)生活多樣化，交易手段復(fù)雜化的情況下，為了確保公平、合理、有效地進(jìn)行稅收征收而提出的一項(xiàng)解釋原則。進(jìn)行稅法解釋時(shí)，應(yīng)深入分析特定交易或安排的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，如果征稅對(duì)象僅在名義上歸屬于某主體而在事實(shí)上實(shí)質(zhì)歸屬于其他主體時(shí)，則應(yīng)以實(shí)質(zhì)歸屬人為納稅人。實(shí)質(zhì)課稅原則可以防止對(duì)稅 法的固定的、形式上的理解而給量能課稅造成的損害，以利于稅法公平的實(shí)現(xiàn)。稅收法定主義是形式理性，實(shí)質(zhì)課稅原則是實(shí)質(zhì)理性。 美國(guó)法院一直借助普通法理念解釋和適用稅法，運(yùn)用諸如實(shí)質(zhì)高于形式、商業(yè)目的、虛偽交易和經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)等法則，且越來(lái)越被稅法理論和實(shí)務(wù)界所接納。在稅法中運(yùn)用實(shí)質(zhì)高于形式法則，與實(shí)質(zhì)課稅原則有異曲同工之妙。 （識(shí)記） 根據(jù)傳統(tǒng)稅法理論，稅收的無(wú)償特征決定了國(guó)家無(wú)需承擔(dān)任何稅法上的義務(wù)，故稅法的解釋很少考慮納稅人的權(quán)利，僅僅應(yīng)當(dāng)關(guān)注如何促使行政機(jī)關(guān)運(yùn)用最少的人力特力征得最 多的稅收。隨著納稅人權(quán)利勃興和私有財(cái)產(chǎn)保護(hù)的盛行，稅法解釋的原則逐漸向 “ 有利于納稅人 ” 原則的價(jià)值取向，這是借鑒格式合同的解釋原則 —— “ 疑義利益解釋規(guī)則 ” 或 “ 不利解釋規(guī)則 ” 提出的： “ 對(duì)格式條款的理解發(fā)生爭(zhēng)議的，應(yīng)當(dāng)按照通常理解預(yù)以解釋。對(duì)格式條款有兩種以上解釋的，應(yīng)當(dāng)作出不利于提供格式條款一方的解釋 ” 。特別是行政解釋將在相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間內(nèi)保持一定的壟斷程度的情況下，行政機(jī)關(guān)既是解釋稅法者、又是稅收法律關(guān)系的一方當(dāng)事人，存在很大的角色沖突，格式合同提供方的法律地位與稅收法律關(guān)系中征稅機(jī)關(guān)的法律地位，某種程度上是很相似 的。因此，稅法解釋采取 “ 有利于納稅人 ” 原則，符合現(xiàn)代稅法保護(hù)納稅人權(quán)利的根本價(jià)值取向。 （三）稅法解釋的主要方法 主要的方法是文義解釋。 所謂文義解釋法，又稱字義解釋或字面解釋，是從法律規(guī)范條文所使用的字、詞、句的含義出發(fā)確定法律規(guī)范的真實(shí)含義的方法。 文義解釋法是稅法解釋最基本的方法，在稅法解釋方法中處于主導(dǎo)地位，它是文義解釋原則在稅法解釋方法中的具體體現(xiàn)，側(cè)重于解釋活動(dòng)操作技術(shù)和規(guī)則，其研究的主要內(nèi)容為如何對(duì)稅法條文進(jìn)行逐字逐句的解釋。 在對(duì)稅法具體規(guī)定的法律含義進(jìn)行解釋時(shí)，應(yīng)當(dāng)明確 區(qū)分其是固有概念還是借用概念。在解釋固有概念時(shí)，應(yīng)遵循稅收法定原則，以客觀的標(biāo)準(zhǔn)對(duì)其進(jìn)行嚴(yán)格解釋，并應(yīng)當(dāng)從禁止濫用行政權(quán)力，維護(hù)納稅人權(quán)利的角度來(lái)解釋固有概念。在解釋借用概念時(shí)，只要稅法對(duì)此未作特別規(guī)定，一般應(yīng)當(dāng)按照民法中通常的理解來(lái)解釋其在稅法上的含義。 文義解釋法并不是稅法的唯一解釋方法，而且有時(shí)文義解釋往往難于確定法律條文的真正意義，而且文義解釋可能未必能夠提示法律條文的真實(shí)內(nèi)涵，必須結(jié)合其他解釋方法。 二、稅法的淵源（目前稅法淵源存在的問(wèn)題及完善方向：領(lǐng)會(huì)） （識(shí)記）稅法淵源，一般是指稅 法規(guī)范的存在和表現(xiàn)形式，即稅法的效力淵源，也就是說(shuō)，稅法由什么國(guó)家機(jī)關(guān)制定或認(rèn)可，因而具有不同法律效力或法律地位的各種法律類別。 （一）憲法 （二）稅收法律（三）稅收行政法規(guī)（四）稅收地方性法規(guī)、自治條例和單行條例、規(guī)章（五）稅法解釋（六）國(guó)際稅收條約、協(xié)議 （一）憲法 憲法是國(guó)家的根本大法。它由最高國(guó)家權(quán)力機(jī)關(guān) —— 全國(guó)人民代表大會(huì)制定、通過(guò)和修改的，具有最高的法律效力。憲法規(guī)定了當(dāng)代中國(guó)根本的政治、經(jīng)濟(jì)和社會(huì)制度，規(guī)定了國(guó)家的根本任務(wù)和國(guó)家組織機(jī)構(gòu)，規(guī)定了公民的基本權(quán)利和基本義務(wù)，是民法、經(jīng)濟(jì)法、 行政法、刑法和訴訟法等其他各種部門法律的母法。我國(guó)現(xiàn)行《憲法》（ 1982 年制定、 2020 年最新修訂）第 56條關(guān)于 “ 公民有依照法律納稅的義務(wù) ” 的規(guī)定，是稅收法律制定的基本依據(jù)。 從各國(guó)稅收立法實(shí)踐看，對(duì)國(guó)家征稅基本原則和范圍、國(guó)家財(cái)稅體制、納稅人基本權(quán)利義務(wù)等稅收基本問(wèn)題應(yīng)由憲法規(guī)定。 （二）稅收法律 稅收法律是由全國(guó)人民代表大會(huì)及其常務(wù)委員會(huì)制定和頒布的稅收規(guī)范性文件，是我國(guó)稅法的主要法律淵源。《中華人民共和國(guó)立法法》第 8條規(guī)定：