【導(dǎo)讀】稅收籌劃也稱為納稅籌劃、納稅計(jì)劃、稅收策劃、稅務(wù)計(jì)劃。稅收籌劃是一門涉及法學(xué)、管理學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)三個領(lǐng)域新興的現(xiàn)代邊緣學(xué)科。半個世紀(jì)以來，稅收籌劃的專業(yè)化趨勢越來越明顯。劃業(yè)務(wù)，并想方設(shè)法招攬生意。稅收籌劃作為一種新事物，其真正要成為一種陽光產(chǎn)業(yè)還要走很長的路。成為一種廣義上的違法行為。稅收籌劃是目前許多國家稅務(wù)顧問和稅務(wù)會計(jì)的一門必修課程。一是承認(rèn)納稅人權(quán)利。權(quán)利和義務(wù)是辨證統(tǒng)一的，只有義務(wù)而沒有權(quán)利，稅收籌劃也就毫無意義。重視民法的國家的法律一般對禁止的行為作出規(guī)定，沒。規(guī)定的權(quán)利許多是禁止的行為。權(quán)利是稅收籌劃產(chǎn)生和開展的條件。綜觀世界各國，稅收籌劃開展得好的國家，無一不是法制健全和透明的國家。人、扣繳義務(wù)人可以委托稅務(wù)代理人代為辦理稅務(wù)事宜。稅務(wù)機(jī)關(guān)采取扣押、查封納稅人商品、貨物或凍結(jié)納稅人的。政處罰措施之外，還采取判處有期徒刑的刑事處罰措施。

　　

【正文】 計(jì)師事務(wù)所的人員，對原企業(yè)賬面的債權(quán)、債務(wù)進(jìn)行了核實(shí)，但會計(jì)師事務(wù)所的人員忽視了企業(yè)對國家的稅款債務(wù) —— 即可能潛在的稅款債務(wù)（按稅法規(guī)定應(yīng)提未提的稅款），造成了稽查查補(bǔ)稅款由現(xiàn)企業(yè)承擔(dān)的結(jié)果。 當(dāng)稅務(wù)人員將《稅務(wù)處理決定書》及《稅務(wù)行政處罰決 定書》送達(dá)企業(yè)時，企業(yè)法定代表人及財(cái)務(wù)主管覺得此項(xiàng)稅款由他們承擔(dān)實(shí)在很冤，至于罰款就更冤了。在稅務(wù)人員的耐心講解下，他們接受了稅務(wù)機(jī)關(guān)的處理及處罰決定。 2020 年 5 月 1 日實(shí)施的新《稅收征管法》第四十八條規(guī)定：納稅人有合并、分立情形的，應(yīng)當(dāng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報告，并依法繳清稅款。納稅人合并時未繳清稅款的，應(yīng)當(dāng)由合并后的納稅人繼續(xù)履行未履行的納稅義務(wù)；納稅人分立時未繳清稅款的，分立后的納稅人對未履行的納稅義務(wù)應(yīng)當(dāng)承擔(dān)連帶責(zé)任。也就是說，企業(yè)有合并、分立以及產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓等情形時，應(yīng)及時向稅務(wù)機(jī)關(guān)報告，以便稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)的納 稅情況進(jìn)行全面檢查，這樣既能使國家稅款及時足額入庫，又能有效保護(hù)相關(guān)納稅人的合法權(quán)益。 企業(yè)進(jìn)行產(chǎn)權(quán)制度改革，在清理核實(shí)企業(yè)債權(quán)、債務(wù)的同時，不能忽視稅款債務(wù)，以避免改制后的企業(yè)承擔(dān)不必要的損失。 企業(yè)分立的稅收籌劃 有混合銷售業(yè)務(wù)的企業(yè)，應(yīng)盡量考慮分立經(jīng)營； 分立便于企業(yè)性質(zhì)的認(rèn)定，如福利企業(yè)、高科技企業(yè)、軟件生產(chǎn)企業(yè)等； 有免稅項(xiàng)目企業(yè)，可計(jì)算分析考慮分立； 分立有利于獲得低所得稅稅率。 現(xiàn)行稅收政策規(guī)定，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者生產(chǎn)銷售的初級農(nóng)產(chǎn)品免稅，增值稅一般納稅人收購農(nóng)產(chǎn)品可以計(jì)提 13%的進(jìn)項(xiàng)稅，因此 ，經(jīng)營模式的不同會導(dǎo)致原料供應(yīng)、加工、銷售的稅負(fù)差異，這給稅收籌劃提供了空間。 例如：某農(nóng)工商總公司從事奶牛的養(yǎng)殖、鮮奶加工銷售、奶粉的生產(chǎn)銷售。生產(chǎn)流程為：奶牛廠養(yǎng)殖奶牛生產(chǎn)鮮奶，除直接對外銷售外，還將部分鮮奶上交奶粉車間深加工成奶粉后銷售。因?yàn)殇N售對象為大型商貿(mào)公司，都需要取得增值稅專用發(fā)票，農(nóng)工商總公司必須為增值稅一般納稅人。 2020年該農(nóng)工商總公司生產(chǎn)銷售鮮奶 1000萬元，按規(guī)定免繳增值稅；奶粉銷售收入 1000萬元計(jì)提增值稅銷項(xiàng)稅額 170 萬元，加工奶粉鮮奶成本 600萬元，由于鮮奶是自己養(yǎng)殖廠生產(chǎn)的， 不能抵扣稅金，因此，企業(yè)外購扣除項(xiàng)目只有電力、修理用備件、燃料等，合計(jì)扣稅 50萬元，應(yīng)納稅 120萬元，奶粉的稅負(fù)較高，達(dá)到 12%左右。 若該公司將養(yǎng)殖廠、奶粉車間獨(dú)立出去單獨(dú)核算，由養(yǎng)殖廠向市民提供鮮奶和向牛奶車間出售鮮奶。這樣，農(nóng)工商總公司分為牛奶廠和奶粉廠兩個獨(dú)立核算單位，養(yǎng)殖廠和奶粉廠形成購銷關(guān)系。根據(jù)稅收政策規(guī)定，養(yǎng)殖廠出售鮮奶屬免稅的農(nóng)產(chǎn)品，免征增值稅；奶粉廠收購養(yǎng)殖廠的牛奶，可以計(jì)提 13%的進(jìn)項(xiàng)稅額。設(shè)牛奶廠的利潤率為 20%，則牛奶廠銷售收入為 720萬元（ 600+600 20%），同樣以 2020年的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行比較： 奶粉廠收購牛奶廠的鮮奶可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額 =720 13%= 購進(jìn)電力、修理用備件、燃料等進(jìn)項(xiàng)稅金 =20萬元 應(yīng)納增值稅 =1000 17%= 比第一種方式少納稅 （ ） 此資料來自 企業(yè) ()，大量的管理資料下載 此例的關(guān)鍵，就是改變了原農(nóng)工商總公司大一統(tǒng)的經(jīng)營模式，將兩個生產(chǎn)單位獨(dú)立，既充分享受了銷售初級農(nóng)產(chǎn)品免繳增值稅的優(yōu)惠政策，又使購進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品的生產(chǎn)者享受了計(jì)提增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的好處。 案例 11： 達(dá)到一定規(guī)模的企業(yè)往往擁有自己的運(yùn)輸工具，可以減少運(yùn)輸支出。自營運(yùn)輸有兩種方案：一種是將交通工具作為公司的固定資產(chǎn)，銷售產(chǎn)品實(shí)行送貨上門，產(chǎn)品的售價中包含運(yùn)輸費(fèi)用。這屬于增值稅的混合銷售行為，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅，交通工具的零配件、燃料及修理費(fèi)用按規(guī)定可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。另一種是公司成立獨(dú)立核算的運(yùn)輸公司，由運(yùn)輸公司負(fù)責(zé)承運(yùn)并收取運(yùn)費(fèi)。運(yùn)輸公司的收入應(yīng)按“交通運(yùn)輸業(yè)”稅目繳納 3%的營業(yè)稅。在這種情況下，交通工具的零配件、燃料及修理費(fèi)用不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。兩種方案在稅負(fù)上有何區(qū)別呢？ 案例 12：某企業(yè)（增值稅一般納稅人） 2020 年銷售收入 3000 萬元，運(yùn)費(fèi)收入 萬元 （運(yùn)輸收入按含稅銷售收入的 5%計(jì)算），其產(chǎn)品適用增值稅稅率為 17%，汽車零配件、汽油等進(jìn)項(xiàng)稅額為 5萬元，那么： （ 1）不成立運(yùn)輸公司。賣方實(shí)行送貨上門，運(yùn)費(fèi)收入通過提高貨價的辦法解決，開具增值稅專用發(fā)票，則應(yīng)按混合銷售行為對運(yùn)輸收入與貨款一道繳納增值稅，不納營業(yè)稅。這部分增值稅稅款計(jì)算如下： 應(yīng)納增值稅＝銷項(xiàng)稅額－進(jìn)項(xiàng)稅額＝ 1755000247。（ 1＋ 17%） 17%－ 50000＝ 205000（元）。 （ 2）成立獨(dú)立核算的運(yùn)輸公司，運(yùn)輸公司將運(yùn)費(fèi)發(fā)票直接開給買方。賣方采取代墊運(yùn)費(fèi)，或者由運(yùn) 輸企業(yè)直接向買方收取運(yùn)費(fèi)，則運(yùn)輸收入不納增值稅，只納營業(yè)稅。 應(yīng)納營業(yè)稅＝ 1755000 3%＝ 52650（元）。 （ 3）成立獨(dú)立核算的運(yùn)輸公司，運(yùn)輸公司將運(yùn)費(fèi)發(fā)票開給賣方。賣方實(shí)行送貨上門，將運(yùn)費(fèi)收入通過提高貨價的辦法解決，則運(yùn)輸公司應(yīng)納營業(yè)稅，賣方的運(yùn)費(fèi)收入與貨款一道繳納增值稅，其運(yùn)輸支出可以抵扣 7%的進(jìn)項(xiàng)稅額。 賣方企業(yè)的運(yùn)輸收入應(yīng)納增值稅＝銷項(xiàng)稅額－進(jìn)項(xiàng)稅額＝ 1755000247。（ 1＋ 17%） 17%－ 1755000 7%＝ 255000－ 122850＝ 132150（元）。 運(yùn)輸公司應(yīng)納營業(yè)稅＝ 1755000 3%＝ 52650（元）。 運(yùn)輸收入應(yīng)納增值稅、營業(yè)稅合計(jì)＝ 132150＋ 52650＝ 184800（元）。 比較計(jì)算結(jié)果，上述三方案中，方案二稅負(fù)為最優(yōu)方案。方案三次之，方案一稅負(fù)最高。 注 ：在上述方案的比較中，是假設(shè)汽車修理費(fèi)用、零配件、汽油等進(jìn)項(xiàng)稅額為 5萬元。如果進(jìn)項(xiàng)稅額不同，則計(jì)算結(jié)果也不同。在實(shí)際操作中，應(yīng)當(dāng)事先計(jì)算，然后選擇最佳方案。 稅法規(guī)定：對提供營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)為主的企業(yè)發(fā)生的混合銷售行為，應(yīng)當(dāng)征收營業(yè)稅。但對運(yùn)輸企業(yè)既銷售貨物又負(fù)責(zé)運(yùn)輸 的行為特案規(guī)定征收增值稅。運(yùn)輸企業(yè)既銷售貨物又負(fù)責(zé)運(yùn)輸?shù)男袨?，其價款是合并收取的，其中包括銷售貨物的價款和運(yùn)費(fèi)金額，稅法對此不作區(qū)分，一律按規(guī)定征收增值稅。 因此，這些企業(yè)無論是作為一般納稅人，還是作為小規(guī)模納稅人管理，其增值稅稅負(fù)總是相對偏高。因?yàn)椤斑\(yùn)輸業(yè)”營業(yè)稅稅率只有 3%，其稅負(fù)相對較低。因此，這類運(yùn)輸業(yè)企業(yè)如果生產(chǎn)規(guī)模較大，可以分立為銷售公司和運(yùn)輸公司兩個相對獨(dú)立的企業(yè)，這樣就可以達(dá)到節(jié)稅的目的。 企業(yè)股權(quán)重組與稅收籌劃 股權(quán)轉(zhuǎn)讓：對轉(zhuǎn)讓所得，征收所得稅 此資料來自 企業(yè) ()，大量的管理資料下載 增資擴(kuò)股。不涉及稅收問題。 資本 結(jié)構(gòu)的選擇。企業(yè)籌資渠道的選擇，主要方式有：爭取財(cái)政撥款和補(bǔ)貼；企業(yè)自我積累；金融機(jī)構(gòu)信貸資金；社會集資和企業(yè)間拆借；企業(yè)內(nèi)部集資。 指根據(jù)稅后利益最大化的要求，通過對融資方式的選擇，主要在所得稅稅前扣除等方面，對未來納稅義務(wù)做出規(guī)劃。 發(fā)行股票籌集的資金不需還本，只需根據(jù)實(shí)際盈利情況支付股息或紅利，但支付的股息或紅利不得在稅前扣除；借款投資需要還本付息，但借款利息可以在所得稅前扣除，實(shí)際支付的利息等于支付的利息（ 1所得稅稅率），比發(fā)行股票少支付等于按支付的利息計(jì)算的所得稅。這種財(cái)務(wù)杠桿的作用被西方學(xué)者 稱為負(fù)債的稅收屁護(hù)作用，也有的稱之為負(fù)債的“稅盾”作用。并且隨著企業(yè)負(fù)債比例的提高，股權(quán)收益和企業(yè)價值會相應(yīng)提高。最大公司價值來自全部舉債籌資經(jīng)營，被西方學(xué)者稱為資本結(jié)構(gòu)的公司所得稅觀點(diǎn)。但是，負(fù)債率高會增加風(fēng)險。因此，保持一定的負(fù)債率，實(shí)現(xiàn)資本結(jié)構(gòu)的優(yōu)化，既可防止負(fù)債率高的風(fēng)險，又可獲取較高的股權(quán)收益和企業(yè)凈利潤。 例：假設(shè)一企業(yè)有幾種資本結(jié)構(gòu)不同的融資方案（如表 14），對不同資本結(jié)構(gòu)的稅負(fù)和收益作出分析。 不同資本結(jié)構(gòu)下的投資利潤率（表 14） 債務(wù)資本 :權(quán)益資本 A 0:100 B 20:80 C 60:40 息稅前利潤（萬元） 利率（ %） 稅前利潤（萬元） 納稅額（萬元） 稅后利潤（萬元） 稅前投資利潤率（權(quán)益資本） 稅后投資利潤率（權(quán)益資本） 30 10% 30 30% % 30 10% 28 35% % 30 10% 24 60% % 隨著負(fù)債結(jié)構(gòu)比例的提高，企業(yè)納稅呈遞減趨勢，從 萬元減為 萬元，再減至，從而顯示債務(wù)籌資具有節(jié)稅功能。 同時還可發(fā)現(xiàn)：當(dāng)投資利潤大于負(fù)債利潤時，債務(wù)資本在投資中所 占的比例越高，對企業(yè)權(quán)益資本越有利。以 B方案為例，全部資金的息稅前投資利潤率為 30%，即 100萬元投資的息稅前利潤率為 30%。債權(quán)人提供的資本為總資本的 20%。債權(quán)人從其 20%的債務(wù)資本中分到了 10%的利潤，而剩下的 20%的利潤都將歸屬權(quán)益資本，提高了權(quán)益資本的投資收益率。這就是企業(yè)負(fù)債融資得到的好處，即除了必要的籌資以外，還得到一筆額外的利潤收入。 由此可見，當(dāng)投資大于負(fù)債利潤率且負(fù)債利潤率不變時，債務(wù)資本在投資中所占的比例越高，對企業(yè)權(quán)益資本越有利，于是，在其他條件都一樣的情況下，稅收籌劃方案一般選擇方 案 C。 當(dāng)然在實(shí)踐中，企業(yè)的負(fù)債率一般不可能超過 100%，且此例僅僅說明負(fù)債率的高低對企業(yè)收益影響的一種趨勢。 例：股份公司的籌劃。 深圳某股份公司是一個由企業(yè)員工出自組成的股份制企業(yè)，股份額為 1000 萬股（原始股）。一年以后企業(yè)取得稅后利潤 200萬元。如果采取一元金額配股方式全部發(fā)給股東個人，那么股票持有者為新增股票每股支付 （ 20%）的稅，發(fā)放股息、紅利也如此。如果現(xiàn)此資料來自 企業(yè) ()，大量的管理資料下載 在企業(yè)改按四、六開配股， 60%為集體股， 40%為個人股，雖然個人股每股仍繳 ，但： （ 1） 集體股可以享受免稅 24萬元（ 200 60% 20%）的優(yōu)惠； （ 2）相當(dāng)于從國家手中取得 24萬元的投資； （ 3）可節(jié)稅 16萬元（ 200 20%200 60% 20%） 利用銀行借款的籌劃。遼寧某鋼廠利用 10 年積累起 500 萬元，利用這 500 萬元購買設(shè)備進(jìn)行投資，收益期 10年，每年平均盈利 100萬元，該鋼廠適用所得稅稅率為 33%，則：該企業(yè)每年平均繳納企業(yè)所得稅： 100 33%=33萬元， 10年累計(jì)應(yīng)納企業(yè)所得稅 330萬元。 若企業(yè)用銀行貸款的辦法，貸款 500 萬元，利息年支付額為 5萬元，則 10 年后企業(yè)累計(jì)繳納企業(yè)所得稅 =（ 1005） 33% 10=，那么 10年減少稅負(fù) 。 我國的債務(wù)融資稅收籌劃還要注意以下幾點(diǎn)： (1)資本性利息。 資本性利息支出，如為建造、購置固定資產(chǎn)或開發(fā)、購置無形資產(chǎn)而發(fā)生的債務(wù)在其投入使用前所支付的利息、為籌措注冊資本而發(fā)生的債務(wù)所支付的利息等，不得作為費(fèi)用一次性從應(yīng)稅所得中扣除。 (2)內(nèi)資企業(yè)債務(wù)利息。 內(nèi)資企業(yè)在生產(chǎn)、經(jīng)營期間向非金融機(jī)構(gòu)借款發(fā)生的利息支出，高于按照金融機(jī)構(gòu)同類、同期貸款利率計(jì)算的金額的部分，不得從稅前所得中扣除。 (3)外商投資企業(yè)和外國企業(yè)債務(wù)利息。 外商投資企業(yè) 和外國企業(yè)所支付的債務(wù)利息，高于按一般商業(yè)貸款利率計(jì)算的金額的部分，不允許從稅前所得中扣除。 (4)關(guān)聯(lián)人貸款利息。 企業(yè)從關(guān)聯(lián)方取得的借款金額超過其注冊資本 50%的，超過部分的利息支出，不得在稅前扣除。 二、 企業(yè)采購的稅收籌劃 （一）購貨規(guī)模與結(jié)構(gòu)的籌劃 企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，往往非常重視其產(chǎn)銷規(guī)模與結(jié)構(gòu)，而對其采購行為沒有予以足夠的重視。其實(shí)，不同的采購規(guī)模與結(jié)構(gòu)形成不同的產(chǎn)銷規(guī)模與結(jié)構(gòu)，同時也享受不同的稅收待遇。在企業(yè)采購規(guī)模與結(jié)構(gòu)的籌劃中，一般應(yīng)注意以下四個方面的問題： 合理確定固定資產(chǎn)采購規(guī) 模 因?yàn)楣潭ㄙY產(chǎn)記提折舊是企業(yè)所得稅稅基減少的重大因素：折舊多，則企業(yè)利潤少，所得稅額少。一般選擇固定資產(chǎn)時，應(yīng)優(yōu)先考慮免稅的進(jìn)口先進(jìn)設(shè)備，不僅生產(chǎn)效率高，而且抵扣較多，甚至不用承受重稅。另外，在資產(chǎn)重組時，存在一個固定資產(chǎn)的評估問題，所以在購買時應(yīng)考慮固定資產(chǎn)的耐用程度，因?yàn)槿绱?，會使資產(chǎn)評估時的帳面價值向有利于己方的方向發(fā)展。如果資產(chǎn)評估價值較高，在清算所得時也就較多，因而對自己繳稅有利。 技術(shù)引進(jìn) 技術(shù)引進(jìn)屬于特殊的商品采購行為。在技術(shù)引進(jìn)時，企業(yè)一般可以通過改變自身身份，通過掛靠途徑來享受技術(shù)引 進(jìn)的優(yōu)惠。實(shí)際上，技術(shù)引進(jìn)還包括對國內(nèi)企業(yè)轉(zhuǎn)讓技術(shù)的采購，對這類行為盡心納稅籌劃就更為方便了，如建立關(guān)聯(lián)企業(yè)等。 勞動力的配置 此資料來自 企業(yè) ()，大量的管理資料下載 勞動力的配置與稅 購貨規(guī)模與結(jié)構(gòu)的水平 購貨規(guī)模與結(jié)構(gòu)存在一個大小與合理與否的問題。存貨管理的要求時以最少的資本控制最大的資產(chǎn)。另一方面，我國是實(shí)行生產(chǎn)型增值稅的國家，購買固定資產(chǎn)的資金是需要計(jì)征增值稅的。所以為減輕稅負(fù)，須合理籌劃。 （二）購貨單位的籌劃 企業(yè)采購物品的來源主要有兩個：一是增值稅一般納稅人；二是增值稅小規(guī)模納稅人?？赏ㄟ^合理選擇使稅負(fù)減少。 例如：企業(yè)向 一般納稅人采購價值 2020元的物品，增值稅為 340 元，如不含稅銷售價為 2200元，則增值稅為 374元，企業(yè)向小規(guī)模納稅人采購時，價格浮動可能更大一些。如采購價為 1700 元，則增值稅為 102 元，如同樣以 2200