【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 它所制定的每一項(xiàng)職能性方針都要考慮這一特定目標(biāo)。 這一戰(zhàn)略的前提是：公司能夠以更高的效率、更好的效果為某一狹窄的戰(zhàn)略對(duì)象服務(wù)，從而超過(guò)為更廣闊范圍對(duì)象服務(wù)的競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手。結(jié)果是企業(yè)或者通過(guò)較好滿足特定對(duì)象的需要實(shí)現(xiàn)了標(biāo)新立異，或者在為這一對(duì)象服務(wù)中實(shí)現(xiàn)了低成本，或者兩者兼得。 企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程可以看作是產(chǎn)品 (或服務(wù) )價(jià)值的形成過(guò)程。同行業(yè)中的所有企業(yè)都有著從購(gòu)買原材料、組織生產(chǎn)、到出售產(chǎn)成品的相同的價(jià)值鏈。 價(jià)值鏈分析 企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)可以分成主體活動(dòng)和輔助活動(dòng)兩大類。主體活動(dòng)是生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的實(shí)質(zhì)性活動(dòng)，一般分成供應(yīng)、生產(chǎn)、儲(chǔ)運(yùn)、營(yíng)銷和服務(wù)五種活動(dòng)。 企業(yè)為了突出自己的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，有必要構(gòu)造具有自身特色的價(jià)值鏈，使價(jià)值鏈中的每項(xiàng)子活動(dòng)或者具有使產(chǎn)品高度差異化的潛力，或者為降低成本做出貢獻(xiàn)，同時(shí)把可以充分說(shuō)明企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力或弱點(diǎn)的子活動(dòng)單獨(dú)列出來(lái)，揚(yáng)長(zhǎng)避短。 對(duì)孤立的一個(gè)企業(yè)來(lái)說(shuō)，它的價(jià)值鏈?zhǔn)侵笍脑牧系疆a(chǎn)成品的價(jià)值形成過(guò)程中一系列作業(yè)的集合體。但是，從最終用戶的角度來(lái)說(shuō)，他們把從基礎(chǔ)原材料到最終產(chǎn)品看作一個(gè)完整的價(jià)值鏈體系，而每一個(gè)參與生產(chǎn)的企業(yè)只是整個(gè)價(jià)值鏈體系中的一個(gè)環(huán)節(jié)。 沒(méi)有一個(gè)企業(yè)能夠跨越整個(gè)價(jià)值鏈體系 (如圖 13— 4所示 )。因此，價(jià)值鏈分析不同于增值分析。 增值分析開(kāi)始于購(gòu)買原材料，結(jié)束于銷售產(chǎn)品，將企業(yè)的注意力局限在企業(yè)內(nèi)部的價(jià)值增值上，并認(rèn)為這是企業(yè)獲取利潤(rùn)的惟一途徑。這種分析方法使企業(yè)在尋找創(chuàng)利機(jī)會(huì)的過(guò)程中，只關(guān)注企業(yè)自身的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，而導(dǎo)致以下弊病： ? 增值分析起點(diǎn)太晚。 ? 增值分析結(jié)束太早。 價(jià)值鏈分析著重關(guān)注企業(yè)提供的產(chǎn)品怎樣才能更好地進(jìn)入顧客的價(jià)值鏈，形成顧客的產(chǎn)品價(jià)值鏈的一個(gè)有效組成部分。 目的在于找出能夠創(chuàng)造價(jià)值的一系列作業(yè)之間的關(guān)系，進(jìn)行優(yōu)化組合，最終降低成本，提高產(chǎn)品差異。 它不僅包括企業(yè)內(nèi)部作業(yè)之間的關(guān)系，還包括企業(yè)與企業(yè)、企業(yè)與供應(yīng)商、企業(yè)與顧客之間的關(guān)系，力圖從整個(gè)價(jià)值鏈的組成中找出降低成本，提高差異的方法。 在下面造紙廠的價(jià)值鏈分析中，可以看出企業(yè)要想獲取并保持競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，需要理解整個(gè)價(jià)值增值系統(tǒng)，而不只是自身價(jià)值鏈的構(gòu)造。供應(yīng)商和顧客、供應(yīng)商的供應(yīng)商、顧客的顧客都要?jiǎng)?chuàng)造自己的利潤(rùn)，這一點(diǎn)對(duì)于企業(yè)尋找自身產(chǎn)品低成本或高差異的定位是至關(guān)重要的，因?yàn)樽罱K用戶將支付整個(gè)價(jià)值鏈中創(chuàng)造的所有利潤(rùn)。 圖 13— 5中間豎列表明了造紙業(yè)從植樹(shù)造林、伐木、紙漿制造、紙張制造、加工改造到銷售給最終用戶的整個(gè)價(jià)值鏈的組成。我們可以量化其中每一個(gè)步驟所產(chǎn)生的成本、收益，和資產(chǎn)周轉(zhuǎn)情況。圖中的 A， B， C， D， E， F， G是假設(shè)的七個(gè)競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手，它們分別構(gòu)造自己的價(jià)值鏈。 A的生產(chǎn)過(guò)程幾乎覆蓋了整個(gè)價(jià)值鏈。如果 A在各個(gè)生產(chǎn)步驟之間的產(chǎn)品轉(zhuǎn)移價(jià)格與外部競(jìng)爭(zhēng)市場(chǎng)上的價(jià)格一致的話，那么 A可以計(jì)算各個(gè)生產(chǎn)步驟的資產(chǎn)收益率，從中可以發(fā)現(xiàn)哪些產(chǎn)品從外部市場(chǎng)購(gòu)買比自己生產(chǎn)更為經(jīng)濟(jì) (自制或外購(gòu)的戰(zhàn)略選擇 )。 比如大多數(shù)公司愿意直接購(gòu)買原木，并使用獨(dú)立的伐木工替它們伐木，運(yùn)送到加工廠，因?yàn)檫@樣比公司自己植樹(shù)、伐木更經(jīng)濟(jì)。 A為了優(yōu)化價(jià)值鏈，提高資產(chǎn)收益率，可以把自身的價(jià)值鏈縮短至從 “ 紙漿制造 — 最終用戶 ” 。 除了可以像 A一樣縮短價(jià)值鏈以外，企業(yè)還可以根據(jù)各自不同的戰(zhàn)略需要，沿價(jià)值鏈向前或向后進(jìn)行整合。比如B可以將價(jià)值鏈向后延伸至紙張制造，或加工改造，甚至最終用戶。 如圖13— 5所示， C， D， E， F， G同樣可以根據(jù)需要，形成獨(dú)具特色的價(jià)值鏈。 從圖 13— 5中可以看出，每個(gè)企業(yè)既是上一生產(chǎn)步驟的顧客、當(dāng)前生產(chǎn)步驟的生產(chǎn)者，又是下一生產(chǎn)步驟的供應(yīng)商。計(jì)算每個(gè)環(huán)節(jié)的資產(chǎn)收益率可以更好地了解各個(gè)環(huán)節(jié)供應(yīng)商和顧客之間討價(jià)還價(jià)的相對(duì)力量。如在 “ 紙張制造 ” 環(huán)節(jié)， D是生產(chǎn)者，而 A、 C、G的價(jià)值鏈也延伸到這一步驟，參與紙張制造的生產(chǎn)，因此在這一環(huán)節(jié)， A、 C、 D、 G是競(jìng)爭(zhēng)者。同時(shí)， A、 C和 B是 “ 紙漿制造 ” 的生產(chǎn)者，必然是 “ 紙張制造 ” 環(huán)節(jié)的供應(yīng)商。 如果 A、 C 計(jì)算一下自身在 “ 紙漿制造 ” 和 “ 紙張制造 ” 的資產(chǎn)收益率，就能夠確定向 “ 紙張制造 ”環(huán)節(jié)中的 D、 G提供原材料的價(jià)格變動(dòng)空間。這種做法能幫助企業(yè)在價(jià)格談判中，占據(jù)主動(dòng)地位，最終達(dá)到降低成本或擴(kuò)大差異的目的。 成本動(dòng)因是導(dǎo)致成本結(jié)構(gòu)發(fā)生變化的重要因素。例如因生產(chǎn)規(guī)模變動(dòng)引起的成本結(jié)構(gòu)改變；因生產(chǎn)或經(jīng)營(yíng)過(guò)程復(fù)雜程度的增加，使得某些成本動(dòng)因可能引起其他作業(yè)成本的變動(dòng)等。 成本動(dòng)因分析 在傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)中，單位成本的變動(dòng)主要?dú)w因于單一的成本動(dòng)因 ——產(chǎn)量的變化，并以此為基礎(chǔ)引申出固定成本、變動(dòng)成本的成本性態(tài)分析、變動(dòng)成本法、本 —量 —利分析、盈虧分界點(diǎn)分析、彈性預(yù)算、邊際貢獻(xiàn)等一系列概念和分析方法。 隨著近年來(lái)會(huì)計(jì)界對(duì)成本動(dòng)因的研究和探討，發(fā)現(xiàn)企業(yè)多樣的成本性態(tài)不僅與產(chǎn)量變動(dòng)有關(guān)，還與其他成本動(dòng)因緊密相關(guān)。 在成本動(dòng)因分析中，產(chǎn)量變動(dòng)不是惟一有效的解釋成本性態(tài)的原因，而應(yīng)該從企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì) —— 經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的選擇和執(zhí)行方式來(lái)說(shuō)明成本的組成。對(duì)不同企業(yè)的不同戰(zhàn)略，不是所有的結(jié)構(gòu)性成本動(dòng)因都同等重要，而是有所偏重。在價(jià)值鏈的每個(gè)環(huán)節(jié)都有各自獨(dú)特的成本動(dòng)因，因此，成本動(dòng)因分析與價(jià)值鏈分析是緊密聯(lián)系在一起的。 競(jìng)爭(zhēng)者在價(jià)值鏈的同一環(huán)節(jié)保持自己特有的成本動(dòng)因，可以創(chuàng)造出各種競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。如圖 13— 5虛線方框所示，在紙張制造環(huán)節(jié)， D面臨著競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手 A、 C、 G的挑戰(zhàn)。但處于該步驟的 A、 C、 G由于具有較長(zhǎng)的價(jià)值鏈跨度，與 D形成了不同的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。如果 “范圍 ”( 縱向整合 )小是紙張制造環(huán)節(jié)的主要結(jié)構(gòu)性成本動(dòng)因的話，那么 A明顯地具有競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，而 D則處于劣勢(shì)。 案例分析 案例一 背景資料 馬倫機(jī)械公司是一家從事金屬加工工作的公司 ,為周邊地區(qū)的石油勘探和開(kāi)采提供各種機(jī)械金屬配件，其中石油勘探用的鉆頭是其主要產(chǎn)品之一。巴克爾鉆探公司是其重要客戶之一，每年向馬倫機(jī)械公司購(gòu)買 8 400個(gè)鉆頭。 該公司現(xiàn)有 4臺(tái)大型人工車床主要為巴克爾鉆探公司生產(chǎn)鉆頭（約占其生產(chǎn)能力的 80%），每個(gè)鉆頭都要順次經(jīng)過(guò)這 4臺(tái)車床的加工才能完成，每年可以生產(chǎn) 8 400個(gè)鉆頭。 2023年初，馬倫機(jī)械公司考慮進(jìn)行更新，用一臺(tái)自動(dòng)車床來(lái)取代現(xiàn)在的 4臺(tái)人工車床。 每臺(tái)人工車床需要一個(gè)熟練工人進(jìn)行操作，而用一臺(tái)自動(dòng)車床來(lái)取代現(xiàn)在的 4臺(tái)車床，則只需要一個(gè)熟練的計(jì)算機(jī)控制員進(jìn)行操作。 每周工作 5天，每天兩班倒。 情況 現(xiàn)有的 4臺(tái)人工車床的有效使用年限為 15年，已經(jīng)使用了 3年，原始成本總共590 000元，預(yù)計(jì)殘值為共計(jì) 20 000元，已提折舊 114 000元。 當(dāng)初在購(gòu)置這 4臺(tái)車床時(shí)從銀行取得了 10年期 10%的貸款，現(xiàn)仍有 180 000元未還。 在扣除拆運(yùn)成本之后，這 4臺(tái)車床現(xiàn)在的最好售價(jià)估計(jì)為 240 000元。車床清理?yè)p失的 46%可以作為納稅扣除項(xiàng)目。 操作人工車床的直接人工工資率是每小時(shí) 10元 ，但是車床的更新不會(huì)改變直接人工的工資率。 自動(dòng)車床將會(huì)減少占地面積，從而每年減少以占地面積為分配依據(jù)的間接費(fèi)用 15 000元，但是節(jié)約出來(lái)的占地面積很難派作他用。 新車床每年還將減少 20 000元的維護(hù)費(fèi)支出，其買價(jià)（ 680 000元）的 10%可以作為納稅扣除項(xiàng)目。 該公司的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)見(jiàn)表 表 2所示，這些數(shù)據(jù)在可預(yù)期的將來(lái)不會(huì)有重大變化。 項(xiàng) 目 金 額 銷售收入 銷售成本 銷售和管理費(fèi)用 稅前利潤(rùn) 所得稅 5 364 213 3 494 941 643 706 1 225 566 602 851 凈利潤(rùn) 622 715 表 1 2023年簡(jiǎn)略損益表 單位：元 資 產(chǎn) 金 額 負(fù)債與所有者權(quán)益 金 額 現(xiàn)金 應(yīng)付賬款 存貨 固定資產(chǎn) 532 122 662 107 1 858 120 4 389 701 流動(dòng)負(fù)債 長(zhǎng)期應(yīng)付債券(10%) 實(shí)收資本 保留盈余 930 327 500 000 1 000 000 5 011 723 合 計(jì) 7 442 050 合 計(jì) 7 442 050 表 2 簡(jiǎn)化資產(chǎn)負(fù)債表 單位：元 2023年 12月 31日 注：馬倫公司的存貨周轉(zhuǎn)率為年 ，而國(guó)際同業(yè)水平為年 15次。 馬倫公司使用內(nèi)部報(bào)酬率對(duì)是否需要用一臺(tái)自動(dòng)車床去替換 4臺(tái)人工車床進(jìn)行決策 ， 并明確以下幾點(diǎn)： 決策的相關(guān)時(shí)間期限為12年 。 以占地面積為分配依據(jù)的間接費(fèi)用與決策無(wú)關(guān) 。 折舊額為納稅可扣除項(xiàng)目 。 清理舊車床的凈現(xiàn)金流入用于購(gòu)買新車床 。 舊車床的清理?yè)p失為納稅可抵扣項(xiàng)目 。 根椐上述資料 ， 通過(guò)計(jì)算可以確定購(gòu)買新車床的現(xiàn)金流量 （ 見(jiàn)下表 ） 。 買價(jià) 680 000 減：清理舊車床現(xiàn)金流入 (240 000) 賬面余額 (590 000114 000) 476 000 售價(jià) 240 000 清理?yè)p失 236 000 清理?yè)p失 46%抵稅 46% (108 600) 投資額 10%抵稅 (68 000) 凈買價(jià) 263 400 每年節(jié)約現(xiàn)金流量 工資節(jié)約 124 800 占用面積節(jié)約 (無(wú)關(guān)成本 ) 0 維護(hù)費(fèi)節(jié)約 20 000 稅前年節(jié)約現(xiàn)金流量 144 800 稅前年節(jié)約現(xiàn)金流量 144 800 折舊額增加量 (13 000) ** 應(yīng)稅利潤(rùn)增量 131 800 減：所得稅增量 46% (60 600) 考慮納稅影響后的年節(jié)約現(xiàn)金流量 84 200 **人工車床年折舊額＝ (590 00020 000)/15 ＝ 38 000(元 ) 新車床年折舊額＝ (680 00068 000)/12 ＝ 51 000(元 ) 折舊差額＝ 51 00038 000 ＝ 13 000(元 ) 小結(jié)：第 0年 (2023年初 )現(xiàn)金流