【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 過(guò)程中運(yùn)用數(shù)學(xué)中的統(tǒng)計(jì)抽樣技術(shù)，不僅能夠科學(xué)地確定抽樣規(guī)模，而且可以有效的防止主觀臆斷，對(duì)于保證審計(jì)質(zhì)量起到相當(dāng)大的影響，促使審計(jì)工作規(guī)范化。 制度基礎(chǔ)審計(jì)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型在賬項(xiàng)審計(jì)階段，財(cái)務(wù)報(bào)表的風(fēng)險(xiǎn)主要由固有風(fēng)險(xiǎn)構(gòu)成，但在制度基礎(chǔ)審計(jì)階段，如果企業(yè)建立起了有效的內(nèi)部控制制度，就可有效地控制和防范固有風(fēng)險(xiǎn)，因此此時(shí)的財(cái)務(wù)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)已變?yōu)橥瑫r(shí)受固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)的影響。同時(shí)，由于完善的內(nèi)部控制不僅可控制財(cái)務(wù)報(bào)表的風(fēng)險(xiǎn)，而且還可有效地減少審計(jì)實(shí)質(zhì)性測(cè)試的范圍和樣本量，因此這一階段的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型在原有基礎(chǔ)上已有了很大發(fā)展，其發(fā)展可表述如下：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)控制風(fēng)險(xiǎn)審查風(fēng)險(xiǎn)這一審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的特點(diǎn)是其構(gòu)成要素已有原來(lái)的兩項(xiàng)變?yōu)槿?xiàng)，增加了控制風(fēng)險(xiǎn)，且將對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)的測(cè)試評(píng)價(jià)視作審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制中的最重要方面。 制度基礎(chǔ)審計(jì)模式的缺陷與賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)相比，制度基礎(chǔ)審計(jì)是建立在對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制系統(tǒng)認(rèn)識(shí)基礎(chǔ)上的重點(diǎn)審查，是否檢查和檢查多少憑證與經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)不再無(wú)關(guān)。由于這一審計(jì)模式著眼于對(duì)內(nèi)部控制制度整體的了解與分析，因而還可以發(fā)現(xiàn)與某些內(nèi)部控制相關(guān)的會(huì)計(jì)信息的系統(tǒng)性錯(cuò)誤，從而可提高審計(jì)效率。因此，制度基礎(chǔ)審計(jì)從20世紀(jì)40年代起就成為注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的主要方法。盡管制度基礎(chǔ)審計(jì)如此受重視，但它還是存在一些較明顯的缺陷：(1)制度基礎(chǔ)審計(jì)是建立在被審計(jì)單位管理層與注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間的“無(wú)利害關(guān)系假設(shè)”基礎(chǔ)上的，即假設(shè)被審計(jì)單位管理層和注冊(cè)會(huì)計(jì)師都希望建立能防止和揭露差錯(cuò)和舞弊的內(nèi)部控制制度，這無(wú)異于將防止和揭露差錯(cuò)和舞弊的主要責(zé)任由注冊(cè)會(huì)計(jì)師轉(zhuǎn)移給了被審計(jì)單位。這也是制度基礎(chǔ)審計(jì)的最大弱點(diǎn)，并導(dǎo)致了嚴(yán)重的后果。(2)制度基礎(chǔ)審計(jì)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型將會(huì)計(jì)報(bào)表錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)化為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，而審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)控制風(fēng)險(xiǎn)檢查風(fēng)險(xiǎn)。固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)之間是相互獨(dú)立的。但由于固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)都受企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境的影響，而且兩者之間還相互影響，因此隨著企業(yè)與內(nèi)外部環(huán)境聯(lián)系緊密性的增強(qiáng)，這一假設(shè)的可靠性越來(lái)越受到質(zhì)疑。(3)在審計(jì)實(shí)務(wù)中，由于制度基礎(chǔ)審計(jì)忽略對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估，注冊(cè)會(huì)計(jì)師往往不注重從宏觀層面上了解被審計(jì)單位及其環(huán)境，而只是從較低層面上評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)。由于制度基礎(chǔ)審計(jì)存在固有的內(nèi)向型特點(diǎn)，因而會(huì)將分析和評(píng)價(jià)企業(yè)的內(nèi)部控制制度作為審計(jì)的基礎(chǔ)，而較少考慮內(nèi)外部環(huán)境對(duì)企業(yè)及其會(huì)計(jì)報(bào)表的影響，隨著企業(yè)規(guī)模的擴(kuò)大，其局限性和不足之處將會(huì)日漸明顯。(4)制度基礎(chǔ)審計(jì)關(guān)注的對(duì)象首先是被審計(jì)單位的內(nèi)部控制，但內(nèi)部控制可能會(huì)因環(huán)境而改變，或因執(zhí)行人員的粗心大意、判斷失誤等而失效，特別是因存在內(nèi)部人控制而無(wú)法制約最高管理層的行為時(shí)，可以很輕松地超越控制的限制。此時(shí)，檢查內(nèi)部控制制度往往無(wú)法發(fā)現(xiàn)這種刻意隱瞞的舞弊造假行為。(5)由于制度基礎(chǔ)審計(jì)采用的是“自下而上”的方法，在審計(jì)資源的分配上經(jīng)常是面面俱到，難以突出重點(diǎn)，從而造成審計(jì)資源的浪費(fèi)。 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的審計(jì)環(huán)境與審計(jì)目標(biāo)20世紀(jì)80年代以后，審計(jì)系統(tǒng)又面臨著新環(huán)境的挑戰(zhàn)，經(jīng)濟(jì)全球化，市場(chǎng)一體化對(duì)審計(jì)系統(tǒng)產(chǎn)生重大影響。由于全球經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度的加快和社會(huì)經(jīng)濟(jì)組織之間相互依賴(lài)性的增強(qiáng)，西方戰(zhàn)略管理思想逐漸深入人心。另外，世界范圍內(nèi)重大管理欺詐及審計(jì)失敗案例頻繁發(fā)生，制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)不重視非抽樣風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估而基于內(nèi)部控制的審計(jì)思路已越來(lái)越不適應(yīng)迅速變化的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境。理論界與實(shí)務(wù)界需要重新審視審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)涵，對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行重新定位。當(dāng)人類(lèi)進(jìn)入信息社會(huì)與知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，企業(yè)管理也發(fā)生了深刻的變化，最主要的變化是從過(guò)程管理向戰(zhàn)略管理轉(zhuǎn)變。在這種情況下，傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)所賴(lài)以生存的基礎(chǔ)——內(nèi)部控制，正逐漸被戰(zhàn)略管理及其蘊(yùn)含的企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理所取代。財(cái)務(wù)報(bào)表的風(fēng)險(xiǎn)說(shuō)到底實(shí)際上是企業(yè)戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)及相關(guān)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)的副產(chǎn)品。企業(yè)的戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)越大，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也越大，也就是管理舞弊可能性就越大。所以，要充分把握審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)人員必須首先理解企業(yè)發(fā)展所依存的內(nèi)外部環(huán)境、基于這些環(huán)境而制定的發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)及所包含的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，才能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的認(rèn)定做出合理的專(zhuān)業(yè)判斷。于是產(chǎn)生了以評(píng)估經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)對(duì)報(bào)表的影響為審計(jì)的目標(biāo)的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式強(qiáng)調(diào)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與企業(yè)的戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)是不可分割的，威脅企業(yè)經(jīng)營(yíng)的風(fēng)險(xiǎn)也是影響審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的來(lái)源。 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的審計(jì)方法風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)要求從企業(yè)外部環(huán)境分析入手，分析企業(yè)所處戰(zhàn)略環(huán)境，對(duì)企業(yè)所處的行業(yè)和競(jìng)爭(zhēng)力進(jìn)行分析，了解企業(yè)與競(jìng)爭(zhēng)廠(chǎng)商、關(guān)鍵供應(yīng)商、客戶(hù)之間的關(guān)系，從而對(duì)于企業(yè)產(chǎn)品的競(jìng)爭(zhēng)力和未來(lái)發(fā)展前景有一個(gè)總體評(píng)價(jià)；在對(duì)外部環(huán)境分析的基礎(chǔ)上，進(jìn)行企業(yè)戰(zhàn)略分析，了解企業(yè)自身的優(yōu)勢(shì)、劣勢(shì)、機(jī)會(huì)和威脅，分析企業(yè)的經(jīng)營(yíng)模式和業(yè)務(wù)流程，對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的有效性做出判斷，對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表層次的整體認(rèn)定進(jìn)行預(yù)計(jì)并與管理當(dāng)局報(bào)告的結(jié)果進(jìn)行比較，從而對(duì)管理當(dāng)局的認(rèn)定是否恰當(dāng)進(jìn)行職業(yè)判斷，對(duì)企業(yè)是否在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生交易和事項(xiàng)的開(kāi)始就通過(guò)舞弊、虛構(gòu)交易和事項(xiàng)以粉飾報(bào)表做出職業(yè)判斷。按照傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型分析的認(rèn)定層次的風(fēng)險(xiǎn)概率和運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型分析的戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)概率結(jié)合起來(lái)，便可得出重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)概率，從而根據(jù)確定的總體審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)概率得出剩余風(fēng)險(xiǎn)也就是檢查風(fēng)險(xiǎn)的概率，據(jù)此確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的范圍、時(shí)間和程序，即可將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)減少到滿(mǎn)意程度。 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)模型在傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的基礎(chǔ)上進(jìn)行了改進(jìn)，形式上有所簡(jiǎn)化，但審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)涵和外延卻擴(kuò)大了。這一階段的風(fēng)險(xiǎn)模型可以表示如下：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)檢查風(fēng)險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的風(fēng)險(xiǎn)模型引入了“重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)” 這一概念，重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)包括兩個(gè)層次：會(huì)計(jì)報(bào)表整體層次和認(rèn)定層次。認(rèn)定層次風(fēng)險(xiǎn)指交易類(lèi)別、賬戶(hù)余額、披露和其他相關(guān)具體認(rèn)定層次的風(fēng)險(xiǎn)，包括傳統(tǒng)的固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)。會(huì)計(jì)報(bào)表整體層次風(fēng)險(xiǎn)主要指戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。把戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)融入審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，可建立一個(gè)更全面的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分析框架。 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的缺陷(1)在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型中，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分布于審計(jì)的全過(guò)程，即審計(jì)的終極風(fēng)險(xiǎn)是審計(jì)過(guò)程中各個(gè)階段單個(gè)風(fēng)險(xiǎn)的函數(shù)。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型首先要解決的問(wèn)題是期望審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)值是多少才是社會(huì)可以接受的，這個(gè)問(wèn)題是主觀的，沒(méi)有專(zhuān)門(mén)的理論框架或指南為確定期望的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)提供科學(xué)的依據(jù)，因此，審計(jì)師很難對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行合理恰當(dāng)?shù)脑u(píng)估。盡管審計(jì)師在計(jì)劃中作出了最大的努力，期望的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)價(jià)都是非常主觀的，最多只有大體上的可信性。如何避免這種主觀判斷的差異，對(duì)于審計(jì)師來(lái)講是一個(gè)棘手的難題。(2)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型是一種計(jì)劃模型。因此，在用于評(píng)價(jià)審計(jì)結(jié)果時(shí)受到一定的限制。風(fēng)險(xiǎn)模型一經(jīng)確定，相應(yīng)的審計(jì)計(jì)劃一旦編好，固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)的計(jì)劃因素就不應(yīng)根據(jù)取得的審計(jì)證據(jù)而調(diào)整。如果審計(jì)證