【文章內(nèi)容簡介】 險(xiǎn)]，并與可容忍錯(cuò)報(bào)比較。（1）如果估計(jì)的總體錯(cuò)報(bào)上限不小于可容忍錯(cuò)報(bào)，拒絕總體[意味著所測試的認(rèn)定存在重大錯(cuò)報(bào)，要求管理層調(diào)查和調(diào)整/修改進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍/考慮對審計(jì)報(bào)告的影響]。（2）如果總體錯(cuò)報(bào)上限低于可容忍錯(cuò)報(bào)，接受總體。[第四節(jié)中需要]非統(tǒng)計(jì)抽樣的抽樣風(fēng)險(xiǎn)無法直接計(jì)量。注冊會(huì)計(jì)師將根據(jù)樣本錯(cuò)報(bào)估計(jì)并可能做適當(dāng)調(diào)整后的總體錯(cuò)報(bào)點(diǎn)估計(jì)[不是上限]與可容忍錯(cuò)報(bào)比較，以確定是否接受總體。（1）如果總體錯(cuò)報(bào)點(diǎn)估計(jì)不低于、低于但接近可容忍錯(cuò)報(bào)，拒絕總體[意味著存在重大錯(cuò)報(bào)，要求管理層調(diào)查和調(diào)整/修改進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍/考慮對報(bào)告的影響]。（2）如果總體錯(cuò)報(bào)點(diǎn)估計(jì)小于可容忍錯(cuò)報(bào)，但差距不很小也不很大，考慮擴(kuò)大細(xì)節(jié)測試范圍，獲取進(jìn)一步證據(jù)后謹(jǐn)慎決策。（3）如果總體錯(cuò)報(bào)點(diǎn)估計(jì)遠(yuǎn)遠(yuǎn)小于可容忍錯(cuò)報(bào)，接受總體。本章結(jié)構(gòu)進(jìn)度圖第三節(jié) 審計(jì)抽樣在控制測試中的應(yīng)用 就工作過程來說，任何類型的審計(jì)抽樣，包括在控制測試中使用的抽樣[屬性抽樣]都可以分為設(shè)計(jì)樣本、選取樣本和評價(jià)樣本三個(gè)階段。 本節(jié)包括四個(gè)部分。其中前三個(gè)部分詳細(xì)介紹屬性統(tǒng)計(jì)抽樣的設(shè)計(jì)、選取與評價(jià)樣本，第四個(gè)部分簡略介紹屬性非統(tǒng)計(jì)抽樣。一、 屬性統(tǒng)計(jì)抽樣的樣本設(shè)計(jì) (一)確定控制測試目標(biāo)控制測試的目標(biāo)通常是某項(xiàng)控制運(yùn)行的有效性。如果設(shè)計(jì)樣本時(shí)確定的可信賴程度為90%，則控制測試的目標(biāo)就是證實(shí)該項(xiàng)控制的控制風(fēng)險(xiǎn)[偏差率]是否低于10%，以支持計(jì)劃的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)低于10%的評估結(jié)論，進(jìn)而減少實(shí)質(zhì)性程序。可信賴程度是保證程度在控制測試中的體現(xiàn)。90%的可信賴程度意味著90%的保證程度。換言之，如果抽樣結(jié)論是接受總體，則視為支持了控制風(fēng)險(xiǎn)低于10%的評估結(jié)果，進(jìn)而支持了重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)低于10%的結(jié)論(因?yàn)橹卮箦e(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)控制風(fēng)險(xiǎn)＜控制風(fēng)險(xiǎn))。如果將控制運(yùn)行的有效性分為最高、高、中等和低四個(gè)層次，只有當(dāng)注冊會(huì)計(jì)師了解內(nèi)部控制后將控制有效性評估[初評]為中等或以上層次時(shí)，才考慮實(shí)施控制測試[再評]。 (二)定義總體和抽樣單元設(shè)計(jì)樣本時(shí)，應(yīng)當(dāng)確?？傮w的適當(dāng)性、完整性和同質(zhì)性。適當(dāng)性是指總體要適合于特定的審計(jì)目標(biāo)[同第二節(jié)]；完整性[包括代表總體的實(shí)物的完整性]，是指總體要囊括與所測試的內(nèi)部控制相關(guān)的全部業(yè)務(wù)[同第二節(jié)]。 同質(zhì)性是指總體中的所有項(xiàng)目應(yīng)該具有同樣的特征，包括執(zhí)行人員穩(wěn)定，信息系統(tǒng)穩(wěn)定，控制環(huán)境穩(wěn)定，業(yè)務(wù)類型穩(wěn)定等[屬性抽樣中的總體同質(zhì)性類似于變量抽樣中的總體變異性，屬于定性版的總體變異性。因此，說控制測試不考慮總體變異性是不嚴(yán)謹(jǐn)?shù)腯。 [例題 練習(xí)題] A注冊會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)審計(jì)甲公司2014年度財(cái)務(wù)報(bào)表。甲公司規(guī)定實(shí)物采購須經(jīng)獨(dú)立驗(yàn)收并填寫驗(yàn)收單。A注冊會(huì)計(jì)師決定測試該項(xiàng)控制運(yùn)行的有效性。部分做法摘錄如下： A注冊會(huì)計(jì)師將甲公司驗(yàn)收部門2014年度填寫的所有驗(yàn)收單界定為屬性抽樣總體。 要求：指出A注冊會(huì)計(jì)師的做法是否正確，簡要說明理由。 [答案]不正確。將所有驗(yàn)收單界定為測試總體，排除了控制偏差，不能發(fā)現(xiàn)未經(jīng)驗(yàn)收的實(shí)物采購業(yè)務(wù)，不適當(dāng)。[例題 簡答 2009真題 考生練習(xí)版]A注冊會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)審計(jì)甲公司208年度財(cái)務(wù)報(bào)表。采用審計(jì)抽樣的方法對擬信賴的內(nèi)部控制進(jìn)行測試。為測試208年度信用審核控制是否有效運(yùn)行，將208年1月1日至11月30日期間的所有銷售單界定為測試總體。要求：指出A注冊會(huì)計(jì)師的做法是否正確，簡要說明理由。[答案]不正確。確定的信用審核控制測試總體未包括208年12月份開具的銷售單，該總體不完整。應(yīng)將208年1月1日至12月31日開具的所有銷售單作為測試的總體。 [例題 練習(xí)題] A注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)行甲公司2014年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，決定采用統(tǒng)計(jì)抽樣方法對甲公司2014年度賒銷審批制度進(jìn)行測試。部分做法摘錄如下： 甲公司2014年上半年賒銷審批制度由人工執(zhí)行。下半年引進(jìn)信息系統(tǒng)后，實(shí)現(xiàn)了賒銷審批的自動(dòng)化。A注冊會(huì)計(jì)師將甲公司2014年度發(fā)生的所有賒銷業(yè)務(wù)確定為控制測試的抽樣總體。 要求：指出A注冊會(huì)計(jì)師的做法是否正確，簡要說明理由。 [答案]不正確。甲公司2014年度上、下半年賒銷審批的執(zhí)行方式發(fā)生了重大變化，A注冊會(huì)計(jì)師定義的總體不滿足同質(zhì)性。抽樣單元應(yīng)與審計(jì)測試目標(biāo)、被測試的控制和控制測試程序相適應(yīng)，是控制測試的基本單元、最小單位。具體代表抽樣單元的實(shí)物可能是能夠提供控制運(yùn)行證據(jù)或留有控制運(yùn)行軌跡的一份文件資料、一個(gè)記錄或其中一行。例如：(1)測試銷售發(fā)票的復(fù)核效果，抽樣單元就是已開具的每一張銷售發(fā)票(留有復(fù)核人員簽字)；(2)測試銷售發(fā)票的商品數(shù)量是否與發(fā)貨憑證核對一致，抽樣單元就是每一張銷售發(fā)票及其所附的發(fā)運(yùn)憑證(核對標(biāo)記)；(3)測試簽訂銷售合同的人員是否不少于兩人，抽樣單元就是每一份已簽訂的銷售合同(留有人員簽名)。 (三)定義偏差在控制測試中，誤差是指控制偏差。具體來說，就是表明內(nèi)部控制未能有效執(zhí)行的事實(shí)或情況。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)根據(jù)對內(nèi)部控制的理解，確定哪些特征能夠顯示被測試控制的運(yùn)行情況，據(jù)此定義構(gòu)成偏差的條件。在評估控制運(yùn)行的有效性時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮其認(rèn)為必要的所有控制環(huán)節(jié)。[例題 簡答 2009真題 考生練習(xí)版 定義偏差]為測試208年度采購付款憑證審批控制是否有效運(yùn)行，注冊會(huì)計(jì)師將采購憑證缺乏審批人員簽字或雖有簽字但未按制度審批界定為控制偏差。要求：指出A注冊會(huì)計(jì)師的做法是否正確。如不正確，簡要說明理由。 [答案]正確。 [例題 簡答 2009真題 考生練習(xí)版 定義偏差] 甲公司2008年度銀行存款賬戶數(shù)一直為60個(gè)。甲公司財(cái)務(wù)制度規(guī)定,每月月末由與銀行存款核算不相關(guān)的財(cái)務(wù)人員H針對每個(gè)銀行存款賬戶編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表。 A注冊會(huì)計(jì)師決定運(yùn)用統(tǒng)計(jì)抽樣方法測試該項(xiàng)控制在全年的運(yùn)行有效性。 在對選取的樣本項(xiàng)目進(jìn)行檢查時(shí),A注冊會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)其中一張銀行存款余額調(diào)節(jié)表由甲公司銀行存款出納I代為編制，A注冊會(huì)計(jì)師復(fù)核后發(fā)現(xiàn)該表編制正確，不將其視為控制偏差。 要求：指出上述做法是否正確。如不正確，簡要說明理由。 [答案]不正確。出納員工作與銀行存款核算直接相關(guān)，由出納員編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表不符合公司財(cái)務(wù)制度的規(guī)定，應(yīng)視為控制偏差。(四)定義測試期間[與期中實(shí)施控制測試相關(guān)]如在會(huì)計(jì)期末實(shí)施控制測試，測試總體涵蓋的測試期間通常就是整個(gè)會(huì)計(jì)年度，無需專門定義測試期間。由于內(nèi)部控制的相對穩(wěn)定性[什么時(shí)候測試都一樣]，注冊會(huì)計(jì)師通常選擇在期中實(shí)施控制測試。由于期中測試日至年末[以下簡稱剩余期間]的相關(guān)業(yè)務(wù)尚未發(fā)生，注冊會(huì)計(jì)師在期中無法測試將在剩余期間執(zhí)行的控制。這就需要恰當(dāng)定義測試期間。定義控制測試期間時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師通常有兩種選擇：。(測試日)為止的交易。無論哪一種選擇，注冊會(huì)計(jì)師都需要考慮如何確定剩余期間內(nèi)部控制的有效性。注冊會(huì)計(jì)師需要估計(jì)剩余期間抽樣單元的數(shù)量，以確定總體規(guī)模。這種估計(jì)可能存在兩種風(fēng)險(xiǎn)：(1)高估剩余期間抽樣單元的數(shù)量。這導(dǎo)致部分被選取的項(xiàng)目編號對應(yīng)的交易沒有發(fā)生。處理：用其他交易代替；(2)低估剩余期間抽樣單元的數(shù)量。導(dǎo)致一些交易沒有被選取的機(jī)會(huì)。處理：這些項(xiàng)目作為一個(gè)獨(dú)立的樣本進(jìn)行測試，或?qū)ζ溥M(jìn)行百分之百的檢查，或詢問剩余期間的情況。有時(shí)，雖然審計(jì)期間尚未結(jié)束，已發(fā)現(xiàn)的偏差數(shù)量就已經(jīng)超過允許的偏差數(shù)。如注冊會(huì)計(jì)師決定中止控制測試，可能需要修正計(jì)劃的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評估水平和實(shí)質(zhì)性程序。如果使用替代方法對剩余期間實(shí)施控制測試效率更高，或期中前后的項(xiàng)目不同質(zhì)，可能將總體定義為從年初到期中測試日為止的交易。此時(shí)，“高估”或“低估”問題不復(fù)存在，但注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)確定如何獲取關(guān)于剩余期間的證據(jù)。為此需要考慮[記憶]：(1)所涉及的認(rèn)定的重要性；(2)期中進(jìn)行測試的特定控制；(3)自期中以來控制發(fā)生的任何變化；(4)控制改變實(shí)質(zhì)性程序的程度；(5)期中實(shí)施控制測試的結(jié)果；(6)剩余期間的長短；(7)對剩余期間實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序所產(chǎn)生的與控制的運(yùn)行有關(guān)的證據(jù)。第三節(jié) 審計(jì)抽樣在控制測試中的應(yīng)用二、屬性統(tǒng)計(jì)抽樣的樣本選?。ㄒ唬┐_定樣本規(guī)模（1）可接受的信賴過度風(fēng)險(xiǎn)該風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)致注冊會(huì)計(jì)師沒有執(zhí)行必要的實(shí)質(zhì)性程序，影響審計(jì)效果和質(zhì)量，應(yīng)確定在相對較低的水平上。一般定為10%，特別重要的定為5%。（2）可容忍偏差率確定可容忍偏差率時(shí)，應(yīng)考慮計(jì)劃評估的控制有效性。計(jì)劃評估的控制有效性越低[注冊會(huì)計(jì)師越不指望通過依賴該項(xiàng)控制來減少實(shí)質(zhì)性程序]，確定的可容忍偏差率通常越高[越指望，要求越高，可容忍偏差率越低；越失望，要求越低，可容忍偏差率越高（愛咋咋地）]，所需的樣本規(guī)模就越小。（3）預(yù)計(jì)總體偏差率當(dāng)預(yù)計(jì)偏差率較高[與可容忍偏差率較接近]時(shí)，很可能不進(jìn)行控制測試[在樣本規(guī)摸表中以“*”號表示：實(shí)施抽樣不符合成本效益原則]。通常根據(jù)對控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行情況的了解，或根據(jù)從總體中抽取少量項(xiàng)目進(jìn)行檢查的結(jié)果，對擬測試總體的預(yù)計(jì)偏差率進(jìn)行評估，也可以根據(jù)上年測試結(jié)果和控制環(huán)境等因素對預(yù)計(jì)總體偏差率進(jìn)行估計(jì)。（4）總體規(guī)模：與樣本規(guī)模同向變動(dòng)。當(dāng)總體規(guī)模較大時(shí)，總體規(guī)模對樣本規(guī)模的影響幾乎為零。 [例題 多選 2013真題 考生練習(xí)版 樣本規(guī)模影響因素]下列各項(xiàng)中,直接影響控制測試樣本規(guī)模的因素有（　?。?。[答案]ACD[解析]查表確定屬性抽樣的樣本規(guī)模時(shí)，直接依賴的就是A、C、D這3個(gè)因素，不包括B中“賬戶的可容忍錯(cuò)報(bào)”，它是傳統(tǒng)變量抽樣中確定樣本規(guī)模的因素。 [例題 簡答 2009真題 考生練習(xí)版 樣本規(guī)模影響因素]A注冊會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)審計(jì)甲公司208年度財(cái)務(wù)報(bào)表。甲公司本年度銀行存款賬戶數(shù)一直為60個(gè)。甲公司財(cái)務(wù)制度規(guī)定，每月月末由與銀行存款核算不相關(guān)的財(cái)務(wù)人員H針對每個(gè)銀行存款賬戶編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表。A注冊會(huì)計(jì)師決定運(yùn)用統(tǒng)計(jì)抽樣方法測試該項(xiàng)控制在全年的運(yùn)行有效性。相關(guān)事項(xiàng)如下：（1）A注冊會(huì)計(jì)師計(jì)算了各銀行存款賬戶在208年12月31日余額的標(biāo)準(zhǔn)差，作為確定樣本規(guī)模的一個(gè)因素。要求：（1）計(jì)算確定總體規(guī)模，并簡要回答在運(yùn)用統(tǒng)計(jì)抽樣方法對某項(xiàng)手工執(zhí)行的控制運(yùn)行有效性進(jìn)行測試時(shí)，總體規(guī)模對樣本規(guī)模的影響。（2）指出情況（1）中是否存在不當(dāng)之處，如存在，請簡要說明理由。[答案]要求（1），總體規(guī)模應(yīng)為208年度執(zhí)行“編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表”的次數(shù)：N=6012=720?？傮w規(guī)模與樣本規(guī)模同向變動(dòng)，但總體規(guī)模越大，對樣本規(guī)模的影響越小，當(dāng)總體規(guī)模很大時(shí)，對樣本規(guī)模的影響可以忽略。要求（2），情況（1）不恰當(dāng)。在屬性抽樣的樣本規(guī)模與總體變異性無關(guān)，注冊會(huì)計(jì)師無須考慮總體變異性。在控制測試中實(shí)施統(tǒng)計(jì)抽樣時(shí)，應(yīng)當(dāng)對影響樣本規(guī)模的因素進(jìn)行量化，然后使用樣本量表[表44]確定樣本規(guī)模。對表44的幾點(diǎn)注解：1.“*”表示樣本規(guī)模太大，因而在大多數(shù)情況下不符合成本效益原則，注冊會(huì)計(jì)師為了接受總體而可以接受總體的最大偏差數(shù)。除了可以查表確定，也可以利用公式計(jì)算確定，但兩種方法的結(jié)果可能不同，教材貌似無視查表法，舉例介紹了公式法。見本節(jié)課件第三部分“屬性統(tǒng)計(jì)抽樣的樣本評價(jià)”練習(xí)題。，因此未考慮總體規(guī)模對樣本規(guī)模的影響。例如，注冊會(huì)計(jì)師確定的可接受信賴過度風(fēng)險(xiǎn)為10%，可容忍偏差率為7%，%。在信賴過度風(fēng)險(xiǎn)為10%時(shí)所使用的表44中，7%%預(yù)計(jì)總體偏差率的交叉處為55，即所需的樣本規(guī)模為55，可接受的偏差數(shù)為1。（二）選取樣本[已在第二節(jié)介紹]（三）實(shí)施控制測試程序設(shè)計(jì)和實(shí)施控制測試程序不屬于本章的抽樣知識。這里介紹的是可能出現(xiàn)的幾種難以實(shí)施控制測試程序的特殊情況?！白鲝U”是典型的無效單據(jù)。如果能夠合理確信該無效單據(jù)是正常的且不構(gòu)成設(shè)定的偏差，就要用另外的單據(jù)替代。如果使用了隨機(jī)選樣，要用一個(gè)替代隨機(jī)數(shù)與新的樣本對應(yīng)?！拔词褂脝螕?jù)”舉例：當(dāng)總體定義為整個(gè)期間的交易但在期中實(shí)施控制測試時(shí)，可能高估總體規(guī)模和編號范圍。此時(shí)，選取的樣本中超出實(shí)際編號的都被視為未使用單據(jù)；此外，通常所說的空白單據(jù)也屬于未使用單據(jù)?！安贿m用單據(jù)”舉例：如定義的偏差為沒有驗(yàn)收報(bào)告支持的付款交易，選取的樣本中包含的電話費(fèi)雖無驗(yàn)收報(bào)告，但不構(gòu)成控制偏差。這意味著選取的項(xiàng)目不適用于定義的偏差。如果合理確信“未使用或不適用”不構(gòu)成控制偏差，要用另一筆交易替代該項(xiàng)目，以滿足控制測試的樣本規(guī)摸。[未]檢查的項(xiàng)目某些被測試的控制只在部分樣本單據(jù)上留下了運(yùn)行證據(jù)。如果找不到該單據(jù)[丟失]，或由于無法對選取的項(xiàng)目實(shí)施檢查[如嚴(yán)重污損]，也無法使用替代程序測試控制的運(yùn)行是否適當(dāng)[如系內(nèi)部單據(jù)，可找其他部門留存的副聯(lián)]，就將該樣本項(xiàng)目視為控制偏差[因?yàn)閼{證丟失、毀損本身也說明內(nèi)部控制無效]。下圖列示了針對“未檢查項(xiàng)目”的處理流程。 [例題 簡答 2009真題 考生練習(xí)版]A注冊會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)審計(jì)甲公司208年度財(cái)務(wù)報(bào)表。在了解甲公司內(nèi)部控制后，A注冊會(huì)計(jì)師決定采用審計(jì)抽樣的方法對擬信賴的內(nèi)部控制進(jìn)行測試，部分做法摘錄如下：（3）在使用隨機(jī)數(shù)表選取樣本項(xiàng)目時(shí)，由于所選中的1張憑證已經(jīng)丟失，無法測試，直接用隨機(jī)數(shù)表另選1張憑證代替。要求：指出A注冊會(huì)計(jì)師的做法是否正確。如不正確，簡要說明理由。[答案]不正確。應(yīng)當(dāng)查明丟失原因，在能證明相關(guān)控制已恰當(dāng)執(zhí)行的情況下，才能測試替代項(xiàng)目，否則應(yīng)視為一例偏差。三、屬性統(tǒng)計(jì)抽樣的