【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 有的鐵達(dá)力公司的全部股權(quán)（權(quán)益未延續(xù)），所以上述分立行為很可能屬于應(yīng)稅分立。在應(yīng)稅分立的前提下，鐵達(dá)力公司取得分立資產(chǎn)可以按照評(píng)估價(jià)值進(jìn)行折舊、攤銷。 　　2．中慶公司企業(yè)所得稅：中慶公司購買鐵達(dá)力公司的全部股權(quán)，其長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅成本為716萬元。 　　3．偉達(dá)動(dòng)力公司應(yīng)負(fù)擔(dān)的稅收： 　?。?）增值稅、營業(yè)稅和土地增值稅 　　根據(jù)現(xiàn)行政策規(guī)定，企業(yè)分立一般不涉及增值稅、營業(yè)稅和土地增值稅。 　?。?）企業(yè)所得稅偉達(dá)動(dòng)力公司在應(yīng)稅分立環(huán)節(jié)應(yīng)負(fù)擔(dān)的企業(yè)所得稅為： 　　（19778＋13712132654886）25%＝1533925%＝3835萬元。 　　此外，偉達(dá)動(dòng)力公司的股東在應(yīng)稅分立環(huán)節(jié)，可能需要負(fù)擔(dān)少量企業(yè)所得稅或者個(gè)人所得稅。 　　4．方案三合計(jì)稅收負(fù)擔(dān)為3835萬元。 　　方案四 　　偉達(dá)動(dòng)力公司先將鐵達(dá)力工廠的全部資產(chǎn)和負(fù)債“分立”出來，成立鐵達(dá)力公司（投資主體與偉達(dá)動(dòng)力公司完全相同），然后中慶公司吸收合并鐵達(dá)力公司。 　　1．企業(yè)所得稅因?yàn)橹袘c公司是偉達(dá)動(dòng)力公司的最大股東，兩公司存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，所以上述分立、合并行為完全有可能操作為免稅分立和免稅合并。如果免稅分立和免稅合并成立，那么偉達(dá)動(dòng)力公司可比方案三少負(fù)擔(dān)企業(yè)所得稅3835萬元，但是中慶公司取得相關(guān)資產(chǎn)也只能按評(píng)估前的賬面價(jià)值進(jìn)行折舊攤銷，即方案三與方案四的企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)差異屬于時(shí)間性差異。 　　2．增值稅、營業(yè)稅、土地增值稅、契稅負(fù)擔(dān)與方案三相同。 　　3．方案四的總體稅收負(fù)擔(dān)接近于0. 　　方案比較與風(fēng)險(xiǎn)分析 　　1．方案一的優(yōu)點(diǎn)是操作較為簡(jiǎn)單，但稅收負(fù)擔(dān)最重。 　　2．方案二有可能避開了營業(yè)稅和土地增值稅負(fù)擔(dān)，從稅負(fù)的角度看，方案二優(yōu)于方案一。 　　3．方案二與方案三操作均較為繁瑣，但方案三稅負(fù)明顯低于方案二，因此，方案三優(yōu)于方案二。方案二與方案三的共同不足是，中慶公司與鐵達(dá)力公司之間仍然存在關(guān)聯(lián)交易的困擾。 　　4．方案四的操作比方案二和方案三更為繁瑣，但是如果能夠起到遞延繳納企業(yè)所得稅的效果，那么方案四最優(yōu)。 　　從風(fēng)險(xiǎn)角度分析， 　　1．方案二仍然存在繳納營業(yè)稅和土地增值稅的風(fēng)險(xiǎn)，在具體操作前，應(yīng)當(dāng)先咨詢主管稅務(wù)機(jī)關(guān)。 　　2．方案四中的免稅改組能否成立，需要等待財(cái)政部和國家稅務(wù)總局的進(jìn)一步明確規(guī)定。此外，方案四也存在被主管稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為“不具有合理商業(yè)目的”的風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)施前需要與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)充分溝通。 　　3．企業(yè)的對(duì)外投資、增資、減資、合并、分立等行為，有可能會(huì)受到其他法律規(guī)定的實(shí)體性和程序性限制，納稅人應(yīng)當(dāng)統(tǒng)籌考慮，從可行方案中選擇最優(yōu)方案。 （來源：中國稅網(wǎng) 作者：熊臻）整體資產(chǎn)置換的稅務(wù)籌劃　近年來，企業(yè)改組形式層出不窮，整體資產(chǎn)置換就是其中一種很重要的改組方式。越來越多的企業(yè)通過整體資產(chǎn)置換實(shí)現(xiàn)跨行業(yè)經(jīng)營，以最低的風(fēng)險(xiǎn)、最短的時(shí)間占領(lǐng)新的市場(chǎng)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)新的利潤增長(zhǎng)點(diǎn)。 　　企業(yè)整體資產(chǎn)置換是指，一家企業(yè)以其經(jīng)營活動(dòng)的全部或其獨(dú)立核算的分支機(jī)構(gòu)與另一家企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)的全部或其獨(dú)立核算的分支機(jī)構(gòu)進(jìn)行整體交換，資產(chǎn)置換雙方企業(yè)都不解散。按現(xiàn)行稅收法規(guī)規(guī)定，企業(yè)整體資產(chǎn)置換原則上應(yīng)在交易發(fā)生時(shí)，將其分解為按公允價(jià)值銷售全部資產(chǎn)和按公允價(jià)值購買另一方全部資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按規(guī)定計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。但考慮到企業(yè)納稅的實(shí)際困難，相關(guān)稅收政策還規(guī)定，如果資產(chǎn)置換中，作為資產(chǎn)置換交易補(bǔ)價(jià)（雙方全部資產(chǎn)公允價(jià)值的差額）的貨幣性資產(chǎn)占換入總資產(chǎn)公允價(jià)值不高于25%的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，資產(chǎn)置換雙方企業(yè)均不確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的所得或損失。 　　由于企業(yè)的整體資產(chǎn)價(jià)值一般都會(huì)很大，如果在整體資產(chǎn)置換交易時(shí)，分解為按公允價(jià)值銷售全部資產(chǎn)計(jì)算確認(rèn)轉(zhuǎn)讓所得并繳納企業(yè)所得稅，則企業(yè)的納稅壓力會(huì)很大。那么，許多企業(yè)會(huì)感到，在整體資產(chǎn)置換交易中，只要是資產(chǎn)置換交易補(bǔ)價(jià)占換入總資產(chǎn)公允價(jià)值不高于25%，則企業(yè)就會(huì)根據(jù)稅收政策得到所得稅上的相關(guān)好處，在這種情況下對(duì)交易企業(yè)將更加有利。然而，實(shí)際結(jié)果真是像企業(yè)感覺的那樣嗎？交易中對(duì)雙方企業(yè)所得稅的影響情況各自又是一種怎樣的結(jié)果呢？讓我們對(duì)整體資產(chǎn)置換交易中支付補(bǔ)價(jià)不高于總資產(chǎn)公允價(jià)值25%時(shí)、在可能出現(xiàn)的三種不同情況下交易雙方涉及的所得稅情況，通過舉例來分別進(jìn)行列示。 　　例如：甲、乙企業(yè)都是增值稅一般納稅人，兩企業(yè)決定將各自資產(chǎn)評(píng)估后相互進(jìn)行整體資產(chǎn)置換，雙方繳納的城建稅、教育費(fèi)附加均為7%和3%，所得稅率33%.在置換業(yè)務(wù)中，雙方評(píng)估基準(zhǔn)日的有關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià)值分別為：（存貨1000萬元，固定資產(chǎn)1000萬元，無形資產(chǎn)1000萬元）；（存貨1000萬元，固定資產(chǎn)1800萬元）。 　　第一種情況，交易時(shí)，用于置換的雙方資產(chǎn)公允價(jià)值均高于原賬面價(jià)值。評(píng)估基準(zhǔn)日雙方的有關(guān)資產(chǎn)公允價(jià)值分別為：（存貨1100萬元，固定資產(chǎn)1100萬元，無形資產(chǎn)1100萬元）；（存貨1100萬元，固定資產(chǎn)2000萬元），乙另以銀行存款200萬元支付給甲企業(yè)作為補(bǔ)價(jià)。此例整體資產(chǎn)置換交易中，甲企業(yè)理論上全部資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得為3300－3000＝300萬元，乙企業(yè)理論上全部資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得為3100－2800＝300萬元。但由于交易中，%[200247。（3100＋200）]，低于25%的標(biāo)準(zhǔn)，按現(xiàn)行稅收法規(guī)規(guī)定，則為免稅的整體資產(chǎn)置換業(yè)務(wù)，故資產(chǎn)置換中甲、乙企業(yè)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得300萬元均不需確認(rèn)，因此雙方都可減少當(dāng)期的所得稅負(fù)擔(dān)30033%＝99萬元，此情況無疑會(huì)使雙方企業(yè)受益。 　　第二種情況，交易時(shí)，用于置換的雙方資產(chǎn)公允價(jià)值均低于原賬面價(jià)值。評(píng)估基準(zhǔn)日雙方的有關(guān)資產(chǎn)公允價(jià)值分別為：（存貨900萬元，固定資產(chǎn)900萬元，無形資產(chǎn)900萬元）；（存貨900萬元，固定資產(chǎn)1600萬元），乙另以銀行存款200萬元支付給甲企業(yè)作為補(bǔ)價(jià)。比例整體資產(chǎn)置換交易中，甲企業(yè)理論上全部資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得為3300－3000＝300萬元，乙企業(yè)理論上全部資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得為2500－2800＝－300萬元，即雙方均發(fā)生資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失300萬元。由于交易中，%[200247。（2500＋200）]，低于25%的標(biāo)準(zhǔn)，按現(xiàn)行稅收法規(guī)規(guī)定，在此整體資產(chǎn)置換中甲、乙企業(yè)同樣均不可確認(rèn)300萬元的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失，則使得雙方當(dāng)期的所得稅負(fù)擔(dān)都會(huì)增加30033%＝99萬元，此情況無疑對(duì)雙方企業(yè)都是不利的。 　　第三種情況，交易時(shí)，用于置換的一方資產(chǎn)公允價(jià)值高于原賬面價(jià)值，另一方資產(chǎn)公允價(jià)值低于原賬面價(jià)值。評(píng)估基準(zhǔn)日雙方的有關(guān)資產(chǎn)公允價(jià)值分別為：（存貨1100萬元，固定資產(chǎn)1100萬元，無形資產(chǎn)1100萬元）；（存貨900萬元，固定資產(chǎn)1700萬元），乙另以銀行存款700萬元支付給甲企業(yè)作為補(bǔ)價(jià)。此例整體資產(chǎn)置換交易中，甲企業(yè)理論上全部資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得為3300－3000＝300萬元，乙企業(yè)理論上全部資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得為2600－2800＝－200萬元，即發(fā)生資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失200萬元。由于交易中，%[700247。（2600＋700）]，低于25%的標(biāo)準(zhǔn)，按現(xiàn)行稅收法規(guī)規(guī)定，應(yīng)為免稅的整體資產(chǎn)置換業(yè)務(wù)，故甲企業(yè)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得300萬元不需確認(rèn)，而同時(shí)乙企業(yè)的200萬元資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失也不得確認(rèn)。對(duì)于甲企業(yè)來說，可減少當(dāng)期的所得稅負(fù)擔(dān)30033%＝99萬元，但對(duì)于乙企業(yè)則使當(dāng)期的所得稅負(fù)擔(dān)增加20033%＝66萬元。此情況下，對(duì)雙方企業(yè)來說會(huì)產(chǎn)生一方受益，一方不利的結(jié)果。 　　通過上述幾個(gè)例子可以看出，企業(yè)在整體資產(chǎn)置換交易中，即使補(bǔ)價(jià)占換入總資產(chǎn)公允價(jià)值都不高于25%，在各種不同情況下，其涉及的所得稅結(jié)果也是不盡相同的。作為交易一方的企業(yè)應(yīng)對(duì)某具體方案進(jìn)行認(rèn)真分析后再看其是否可行，是否對(duì)企業(yè)最為有利。中小企業(yè)如何進(jìn)行企業(yè)所得稅納稅籌劃2007年3月16日，我國第十屆全國人大五次會(huì)議通過了《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》，自2008年1月1日起施行。2007年12月6日，國務(wù)院又頒布了《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》，為新稅法的實(shí)施提供了可行的操作指南。新的《企業(yè)所得稅法》實(shí)施實(shí)現(xiàn)了內(nèi)外資企業(yè)所得稅的統(tǒng)一，尤其是統(tǒng)一了企業(yè)所得稅的扣除標(biāo)準(zhǔn)和優(yōu)惠政策，取消了外資企業(yè)的超國民待遇，使內(nèi)資企業(yè)能夠與外資企業(yè)在公平、公正的條件下開展有序競(jìng)爭(zhēng)。但新稅法對(duì)于小型微利企業(yè)給予了特別照顧，實(shí)行20%的優(yōu)惠稅率，高新技術(shù)企業(yè)更是實(shí)行了15%的優(yōu)惠稅率，這將大大有利于小型微利企業(yè)和高新技術(shù)企業(yè)的發(fā)展。那么，在新稅法條件下，對(duì)于中小企業(yè)來說，如何進(jìn)行企業(yè)所得稅籌劃就成為一個(gè)新的熱點(diǎn)問題。本文著重探討這方面的問題，以期為中小企業(yè)的持續(xù)、快速發(fā)展提供幫助。 　　一、新的《企業(yè)所得稅法》有關(guān)企業(yè)所得稅計(jì)算的規(guī)定 　　企業(yè)所得稅的計(jì)算關(guān)鍵是要準(zhǔn)確確定收入、成本、費(fèi)用、損失和其他有關(guān)準(zhǔn)予扣除的項(xiàng)目金額。即首先要確定應(yīng)納稅所得額，應(yīng)納稅所得額是計(jì)算企業(yè)所得稅的依據(jù)，它是根據(jù)企業(yè)的收入總額減去不征稅收入、免稅收入、可以在稅前扣除的成本、費(fèi)用、稅金、損失以及允許稅前彌補(bǔ)的以前年度虧損計(jì)算得出的。這里的收入包括企業(yè)取得的貨幣形式和非貨幣形式的所有收入，如：銷售貨物收入，提供勞務(wù)收入，轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入，股息、紅利等權(quán)益性投資收益，利息收入，租金收入，特許權(quán)使用費(fèi)收入，接受捐贈(zèng)收入，其他收入等。 　　不征稅收入主要包括：財(cái)政撥款、依法收取并納入財(cái)政管理的行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金和國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入。 　　免稅收入主要包括：國債利息收入、居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益（但不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個(gè)月取得的投資收益），在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益（但不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個(gè)月取得的投資收益），符合條件的非營利組織的收入等。 　　準(zhǔn)予扣除的成本是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)生的銷售成本、銷貨成本、業(yè)務(wù)支出以及其他耗費(fèi)。 　　準(zhǔn)予扣除的費(fèi)用是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)生的銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用，已經(jīng)計(jì)入成本的有關(guān)費(fèi)用除外。 　　準(zhǔn)予扣除的稅金是指企業(yè)發(fā)生的除企業(yè)所得稅和允許抵扣的增值稅以外的各項(xiàng)稅金及其附加。 　　準(zhǔn)予扣除的損失是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)生的固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報(bào)廢損失，轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)損失，呆賬損失，壞賬損失，自然災(zāi)害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。企業(yè)發(fā)生的損失減除責(zé)任人賠償和保險(xiǎn)賠款后的余額，依照國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門的規(guī)定扣除。企業(yè)已經(jīng)作為損失處理的資產(chǎn)，在以后納稅年度又全部收回或者部分收回時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期收入。 　　準(zhǔn)予扣除的其他支出是指除成本、費(fèi)用、稅金、損失外，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的、合理的支出。 　　準(zhǔn)予稅前彌補(bǔ)的以前年度虧損是指企業(yè)依照企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例的規(guī)定將每一納稅年度的收入總額減除不征稅收入、免稅收入和各項(xiàng)扣除后小于零的且不超過5年的虧損數(shù)額。 　　從上述計(jì)算規(guī)定中可以看出，中小企業(yè)要進(jìn)行企業(yè)所得稅納稅籌劃，必須通過減少應(yīng)納稅所得額才能達(dá)到目的，而要減少應(yīng)納稅所得額，只有通過增加不征稅收入和免稅收入、增加稅前可扣除項(xiàng)目金額來進(jìn)行。不征稅收入對(duì)中小企業(yè)來說一般很難取得，免稅收入只對(duì)特定企業(yè)而言，中小企業(yè)在投資開始時(shí)可以加以利用。對(duì)多數(shù)中小企業(yè)來說可能只有增加稅前扣除項(xiàng)目金額這條途徑了。 　　二、中小企業(yè)進(jìn)行企業(yè)所得稅納稅籌劃的方法 　　納稅籌劃就是要在國家稅法規(guī)定允許的范圍和條件內(nèi)，通過對(duì)經(jīng)營、投資、理財(cái)活動(dòng)的事先籌劃和安排，以達(dá)到盡可能地減少納稅或推遲納稅而實(shí)現(xiàn)稅后利益最大化的目的。因此，企業(yè)財(cái)會(huì)人員應(yīng)充分了解國家稅法的精神實(shí)質(zhì)，熟練掌握稅法各種具體規(guī)定，對(duì)于中小企業(yè)進(jìn)行企業(yè)所得稅納稅籌劃來說，應(yīng)著重從以下幾個(gè)方面開展。 　　（一）充分利用《企業(yè)所得稅法》的優(yōu)惠條件進(jìn)行納稅籌劃 　　新的《企業(yè)所得稅法》改變了原來的稅收優(yōu)惠格局，實(shí)行“以行業(yè)優(yōu)惠為主，區(qū)域優(yōu)惠為輔”的政策。其中特別提到對(duì)于小型微利企業(yè)實(shí)行20%的優(yōu)惠稅率政策，但必須具備以下條件： 　　。 　　，年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過100人，資產(chǎn)總額不超過3 000萬元。 　　，年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過80人，資產(chǎn)總額不超過1 000萬元。 　　另外，《企業(yè)所得稅法》還規(guī)定企業(yè)投資以下項(xiàng)目可以免征、減征企業(yè)所得稅： 　　、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目的所得。 　　。 　　、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得。 　　。 　　、場(chǎng)所的，或者雖設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所但取得的所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所沒有實(shí)際聯(lián)系的，就其來源于中國境內(nèi)的所得減按10%的稅率征收企業(yè)所得稅。 　　企業(yè)發(fā)生的以下支出可以加計(jì)扣除： 　　、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用可以加計(jì)扣除50%. 　　%. 　　因此，對(duì)于新創(chuàng)立的中小企業(yè)來說，盡可能地選擇具有稅收優(yōu)惠政策的行業(yè)進(jìn)行投資，比如：農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目，符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目，高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)項(xiàng)目等。而對(duì)于已經(jīng)成立很久的中小企業(yè)來說，一方面可以利用新稅法關(guān)于小型微利企業(yè)的優(yōu)惠稅率進(jìn)行籌劃，另一方面還可以在產(chǎn)品研發(fā)、從業(yè)人員構(gòu)成等方面進(jìn)行籌劃，比如盡可能地聘用殘疾人員及國家鼓勵(lì)安置的其他就業(yè)人員從事生產(chǎn)經(jīng)營等活動(dòng)，可以增加扣除項(xiàng)目金額，減少應(yīng)納稅所得額，從而減少企業(yè)所得稅。 　?。ǘ┱_運(yùn)用虧損彌補(bǔ)進(jìn)行納稅籌劃 　　《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的虧損可以用以后年度實(shí)現(xiàn)的利潤彌補(bǔ)，但彌補(bǔ)期限最長(zhǎng)不得超過5年。這里的虧損彌補(bǔ)期限是指納稅人某一年度發(fā)生虧損，準(zhǔn)予用以后年度的應(yīng)納稅所得額彌補(bǔ)，一年不足彌補(bǔ)的，可逐年連續(xù)彌補(bǔ)，彌補(bǔ)期限最長(zhǎng)不得超過5年，5年內(nèi)不論盈利或虧損，都作為實(shí)際彌補(bǔ)年限計(jì)算。這一規(guī)定為中小企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃提供了空間。筆者以例1來說明企業(yè)運(yùn)用虧損結(jié)轉(zhuǎn)進(jìn)行納稅籌劃的具體操作。 　　[例1]某企業(yè)被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為小型微利企業(yè)，2002年開業(yè)，當(dāng)年發(fā)生虧損20萬元，2003年實(shí)現(xiàn)扭虧，經(jīng)濟(jì)效益逐年遞增，2007年因投資新項(xiàng)目和對(duì)外捐贈(zèng)等原因只實(shí)現(xiàn)應(yīng)納稅所得額2萬元，2002年至2008年各納稅年度應(yīng)納稅所得額如表1（見附表）： 　　　　根據(jù)稅法規(guī)定，該企業(yè)2002年虧損20萬元，可以用2003