【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 列“調(diào)減金額”不填；如本行第1列＜第2列，第3列“調(diào)增金額”、第4列“調(diào)減金額”均不填。（三）合并取得存貨初始計(jì)量與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異會(huì)計(jì)準(zhǔn)則稅 法同一控制非同一控制特殊重組一般重組賬面價(jià)值公允價(jià)值賬面價(jià)值公允價(jià)值分析：在非同一控制下企業(yè)合并方式中，購(gòu)買方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用（評(píng)估費(fèi)、咨詢費(fèi)等）應(yīng)當(dāng)計(jì)入取得資產(chǎn)的成本。稅法中對(duì)這類費(fèi)用是允許在當(dāng)期直接扣除的。二、后續(xù)計(jì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則稅 法采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或者個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本?！安扇∫淮涡赞D(zhuǎn)銷法或者五五攤銷法對(duì)低值易耗品和包裝物進(jìn)行攤銷。從先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、個(gè)別計(jì)價(jià)法中選用一種；企業(yè)使用或者銷售存貨，按照規(guī)定計(jì)算的存貨成本，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。”分析：存貨領(lǐng)用與發(fā)出的計(jì)價(jià)方法的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理基本協(xié)調(diào)一致，便于實(shí)際操作。需要注意的是納稅人的存貨計(jì)價(jià)方法變更。?? 關(guān)于存貨計(jì)價(jià)方法的選擇還應(yīng)當(dāng)注意的問(wèn)題是：? 后進(jìn)先出法由于與實(shí)物流轉(zhuǎn)不相符，已經(jīng)不再允許使用；同一個(gè)企業(yè)內(nèi)部，完全有可能不同的計(jì)價(jià)方法，但不可能針對(duì)同一種產(chǎn)品或類似的產(chǎn)品。 稅法規(guī)定，企業(yè)需要改變存貨計(jì)價(jià)方法的，應(yīng)在下一納稅年度開(kāi)始前，就改變存貨計(jì)價(jià)方法的原因向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)作出書面說(shuō)明。主管稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)提出的改變存貨計(jì)價(jià)方法的原因，應(yīng)就其合理性情況進(jìn)行分析、核實(shí)。凡經(jīng)認(rèn)定企業(yè)改變存貨計(jì)價(jià)方法的原因不充分、或者存在有意推遲納稅嫌疑的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可以通知企業(yè)維持原有的存貨計(jì)價(jià)方法。影響應(yīng)納稅所得額的，作納稅調(diào)整處理。 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則稅 法企業(yè)的周轉(zhuǎn)材料符合存貨的定義和確認(rèn)條件的，按照使用次數(shù)分次計(jì)入成本費(fèi)用，余額較小的，可在領(lǐng)用時(shí)一次計(jì)入成本費(fèi)用，以簡(jiǎn)化核算，但為加強(qiáng)實(shí)物管理，應(yīng)當(dāng)在備查簿上進(jìn)行登記。《企業(yè)所得稅法》第十五條規(guī)定：“企業(yè)使用或者銷售存貨，按照規(guī)定計(jì)算的存貨成本，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除?！狈治觯簳?huì)計(jì)要求選擇分次攤銷法，而稅法要求選擇一次攤銷法，就需要進(jìn)行納稅調(diào)整。三、期末計(jì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則稅 法①成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。②存貨跌價(jià)準(zhǔn)備可以轉(zhuǎn)回。③存貨已經(jīng)銷售，應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)對(duì)其已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。除規(guī)定外，企業(yè)提取的各種跌價(jià)、減值準(zhǔn)備，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除。分析：已提取減值準(zhǔn)備的，納稅申報(bào)時(shí)調(diào)增所得，以后沖銷的準(zhǔn)備允許作相反的納稅調(diào)整。納稅調(diào)整方法為： 年末余額一年初余額0，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額=年末余額一年初余額； 年末余額一年初余額0，應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額=年初余額一年末余額。問(wèn)：企業(yè)所得稅法第十條規(guī)定，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出不得扣除。請(qǐng)問(wèn)哪些準(zhǔn)備金不得扣除？答：財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于證券行業(yè)準(zhǔn)備金支出企業(yè)所得稅稅前扣除有關(guān)問(wèn)題的通知【財(cái)稅[2009]33號(hào)】財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于保險(xiǎn)公司準(zhǔn)備金支出企業(yè)所得稅稅前扣除有關(guān)問(wèn)題的通知【財(cái)稅[2009]48號(hào)】財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于金融企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金企業(yè)所得稅稅前扣除有關(guān)問(wèn)題的通知 【財(cái)稅[2009]64號(hào)】財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于中小企業(yè)信用擔(dān)保機(jī)構(gòu)有關(guān)準(zhǔn)備金稅前扣除問(wèn)題的通知【財(cái)稅[2009]62號(hào)】除此之外的減值準(zhǔn)備不能稅前扣除，即以下準(zhǔn)備金不得稅前扣除：壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、持有至到期投資減值準(zhǔn)備、可供出售金融資產(chǎn)減值、短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備、長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備、投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、在建工程(工程物資)減值準(zhǔn)備、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、商譽(yù)減值準(zhǔn)備、礦區(qū)權(quán)益減值等?！景咐治?】 某上市公司采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低法對(duì)期末存貨進(jìn)行計(jì)量，按類別計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。（1）2007年12月31日，存貨的賬面余額為1000萬(wàn)元，預(yù)計(jì)可變現(xiàn)凈值為900萬(wàn)元；（2）2008年12月31日，該批存貨的預(yù)計(jì)可變現(xiàn)凈值為850萬(wàn)元；（3）2009年12月31日，該存貨的可變現(xiàn)凈值有所恢復(fù)，預(yù)計(jì)可變現(xiàn)凈值為970萬(wàn)元； （4）2010年5月，將該批存貨的80％對(duì)外出售，取得收入1000萬(wàn)元，年末未對(duì)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備作調(diào)整?！窘馕觥浚?）2007年12月31日 借：資產(chǎn)減值損失 100 貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 100稅務(wù)處理：? 調(diào)增應(yīng)納稅所得100萬(wàn)元。? 存貨賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)100萬(wàn)元 借：遞延所得稅資產(chǎn) 25 貸：所得稅費(fèi)用 25（2） 2008年12月31日 借：資產(chǎn)減值損失 50 貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 50稅務(wù)處理：? 調(diào)增應(yīng)納稅所得額50萬(wàn)元。? 存貨賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)150萬(wàn)元 借：遞延所得稅資產(chǎn) 貸：所得稅費(fèi)用 （3） 2009 年12 月31 日 借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 120 貸：資產(chǎn)減值損失 120稅務(wù)處理：? 調(diào)減應(yīng)納稅所得額120萬(wàn)元。? 存貨賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)30萬(wàn)元 借：所得稅費(fèi)用 30 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 30（4） 2010年12月31日 借：銀行存款 1170 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 1000 應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅） 170 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 776 存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 [（100+50120）80％]24 貸：庫(kù)存商品 （1000 * 80％）800稅務(wù)處理：? 調(diào)減應(yīng)納稅所得額24萬(wàn)元。? 在填2008年申報(bào)表時(shí)，附表二（1）第3行“銷售貨物成本”是填報(bào)776萬(wàn)元，而不是800萬(wàn)元，因?yàn)檗D(zhuǎn)銷的“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”24萬(wàn)元將在附表三、附表十中作納稅調(diào)減，否則會(huì)導(dǎo)致重復(fù)調(diào)減。? 存貨賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)6萬(wàn)元 借：所得稅費(fèi)用 6 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 6存貨減值的增值稅稅務(wù)處理? 《增值稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則規(guī)定，存貨發(fā)生非正常損失，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣銷項(xiàng)稅。條例所稱非正常損失，是指因管理不善造成貨物被盜竊、丟失、霉?fàn)€變質(zhì)的損失。 ? 　　這一規(guī)定將舊《細(xì)則》規(guī)定的“非正常損失”范圍進(jìn)行了調(diào)整，刪除了“自然災(zāi)害損失”和“其它非正常損失”，僅保留了“因管理不善造成貨物被盜竊、丟失、霉?fàn)€變質(zhì)的損失”。將“自然災(zāi)害損失”的進(jìn)項(xiàng)稅允許納稅人抵扣；而“其它非正常損失”由于范圍不夠明確，難以準(zhǔn)確把握，爭(zhēng)議較大，因此也予以刪除。 ? 將購(gòu)進(jìn)貨物發(fā)生非正常損失（包括被盜、丟失、霉?fàn)€變質(zhì)）時(shí)，與其購(gòu)進(jìn)相關(guān)的勞務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額也不得從銷項(xiàng)稅額的抵扣，如：與購(gòu)進(jìn)貨物相關(guān)的運(yùn)輸費(fèi)、加工修理費(fèi)等。這是1994年稅制改革以來(lái)在實(shí)際工作中一直爭(zhēng)論的問(wèn)題。 ? 需要說(shuō)明的是，對(duì)于存在較長(zhǎng)保質(zhì)時(shí)間的食品和藥品，由于不屬于易變質(zhì)或易失效的商品，按照企業(yè)管理的以銷定產(chǎn)的原則，一般不存在商品的正常過(guò)期損耗，一旦出現(xiàn)的過(guò)期損耗應(yīng)界定為因管理原因形成的非正常損耗，相應(yīng)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額必須轉(zhuǎn)出，但可以在企業(yè)所得稅前申請(qǐng)扣除? 問(wèn)：企業(yè)削價(jià)銷售存貨所發(fā)生的損失是否需做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出？? 答：《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制中資產(chǎn)評(píng)估減值發(fā)生的流動(dòng)資產(chǎn)損失進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函[2002]1103號(hào)）規(guī)定，如果流動(dòng)資產(chǎn)未丟失或損壞，只是由于市場(chǎng)發(fā)生變化，價(jià)格降低，價(jià)值量減少，不屬于“非正常損失”，無(wú)需轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額。即企業(yè)削價(jià)銷售存貨所發(fā)生的損失不屬于非正常損失，企業(yè)可以扣除，也無(wú)需做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。 第三章 長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則與稅法差異分析及納稅調(diào)整? 一、長(zhǎng)期股權(quán)投資初始計(jì)量與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異（一） 企業(yè)合并方式取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異會(huì)計(jì)準(zhǔn)則稅 法同一控制非同一控制特殊重組一般重組被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額公允價(jià)值以及發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用之和。被合并企業(yè)的全部資產(chǎn)和負(fù)債的原賬面價(jià)值公允價(jià)值差異分析：另外，在非同一控制下企業(yè)合并方式中，購(gòu)買方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用（評(píng)估費(fèi)、咨詢費(fèi)等）應(yīng)當(dāng)計(jì)入長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。稅法中對(duì)這類費(fèi)用是允許在當(dāng)期直接扣除的。（二）合并以外方式取得長(zhǎng)期股權(quán)投資初始計(jì)量與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異會(huì)計(jì)準(zhǔn)則稅法基本以付出資產(chǎn)的公允價(jià)值或發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為初始投資成本在稅務(wù)處理上，長(zhǎng)期股權(quán)投資按企業(yè)發(fā)生的實(shí)際支出作為計(jì)稅基礎(chǔ)。差異分析：企業(yè)合并以外方式取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量和計(jì)稅基礎(chǔ)基本一致。需要注意的是，在不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換中取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，會(huì)計(jì)成本與計(jì)稅基礎(chǔ)一般會(huì)存在差異。二、長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量與稅法差異（一） 成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)準(zhǔn)則稅 法投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)確認(rèn)投資收益，不再劃分是否屬于投資前和投資后被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)。投資收益，不限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的分配額，股息、紅利等權(quán)益性投資收益應(yīng)當(dāng)以被投資方作出利潤(rùn)分配決策的時(shí)間確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。差異分析：會(huì)計(jì)與稅法都不區(qū)分股權(quán)投資日前產(chǎn)生或者日后產(chǎn)生。投資日前產(chǎn)生的投資所得要進(jìn)行納稅調(diào)整，調(diào)增應(yīng)納稅所得額；另外，稅法規(guī)定：“符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，屬于免稅收入，則不需要調(diào)增應(yīng)納稅所得額。? 應(yīng)當(dāng)注意：企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第83條：企業(yè)購(gòu)買上市公司的股票從上市公司分得的股息、紅利是否免稅，按下列規(guī)定處理：? ，免征所得稅。? ，應(yīng)當(dāng)將分得的股息、紅利并入當(dāng)期所得繳納企業(yè)所得稅?！景咐治?】（1）2008年1月1日，A公司以1000萬(wàn)元為代價(jià)取得B公司10%的股份，并不準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有，A公司對(duì)B公司不具有共同控制和重大影響，且該項(xiàng)投資在活躍市場(chǎng)上沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量。（2）2008年3月20日，B公司宣告發(fā)放2007年度現(xiàn)金股利300萬(wàn)元。（3）2008年度，B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)400萬(wàn)元，2009年3月20日，B公司宣告發(fā)放2008年度現(xiàn)金股利200萬(wàn)元。（4）2009年度，B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)600萬(wàn)元，2010年3月20日，B公司以盈余公積600萬(wàn)元轉(zhuǎn)增股本。（5）2010年5月10日，A公司將B公司股權(quán)全部轉(zhuǎn)讓，取得1800萬(wàn)元?！窘馕觥浚?）A公司取得長(zhǎng)期股權(quán)投資 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司　1000　 貸：銀行存款 1000? 長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)相等?（2）B公司宣告發(fā)放的這部分股利借：應(yīng)收股利——B公司　　30　 貸：投資收益 　　30稅務(wù)處理：A公司應(yīng)當(dāng)確認(rèn)股權(quán)投資的持有收益（股息所得）30萬(wàn)元；同時(shí)，附表5“稅收優(yōu)惠明細(xì)表”第3行填30萬(wàn)，再填附表3“納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表”第15行“免稅收入”調(diào)減金額填30萬(wàn)。 （3）B公司在2009年分配上年股利 借：應(yīng)收股利—B公司　 20 貸：投資收益 20? 稅務(wù)處理： ? B公司分派現(xiàn)金股利時(shí)，A公司按照稅法規(guī)定應(yīng)當(dāng)確認(rèn)股息性所得20萬(wàn)元，同時(shí)，附表5“稅收優(yōu)惠明細(xì)表”第3行填20萬(wàn)，再填附表3“納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表”第15行“免稅收入”調(diào)減金額填20萬(wàn)。（4）A公司不作賬務(wù)處理。 稅務(wù)處理：? 根據(jù)稅法規(guī)定，以盈余公積轉(zhuǎn)增股本，應(yīng)當(dāng)分解為收到現(xiàn)金股利和追加投資兩筆業(yè)務(wù)進(jìn)行稅務(wù)處理。? A公司應(yīng)確認(rèn)股息性所得60萬(wàn)元，即應(yīng)當(dāng)調(diào)增2010年度應(yīng)納稅所得額60萬(wàn)元。A公司該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值仍為1000萬(wàn)元，計(jì)稅基礎(chǔ)為1060萬(wàn)元（1000＋60）? 借:遞延所得稅資產(chǎn) 15 [60*25%] 貸:所得稅費(fèi)用 15（5）會(huì)計(jì)：A公司應(yīng)確認(rèn)投資轉(zhuǎn)讓所得800萬(wàn)元（1800－1000） 借：銀行存款　　 1800 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—B公司　 1000　　 投資收益　 800?? 稅務(wù)處理：? 該項(xiàng)股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)為1060萬(wàn)元，按照稅法規(guī)定應(yīng)確認(rèn)投資轉(zhuǎn)讓所得740萬(wàn)元（1800－1060），因此A公司應(yīng)當(dāng)調(diào)減2010年度應(yīng)納稅所得額60萬(wàn)元（ 800 －740）。至此，A公司長(zhǎng)期股權(quán)投資持有期間發(fā)生的暫時(shí)性差異全部轉(zhuǎn)回借:所得稅費(fèi)用 15 [60*25%] 貸:遞延所得稅資產(chǎn) 15（二）權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本的調(diào)整會(huì)計(jì)準(zhǔn)則稅 法初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額比較，大于的不調(diào)整；小于的其差額計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。企業(yè)對(duì)外投資期間，投資資產(chǎn)的成本在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除，計(jì)稅基礎(chǔ)保持不變。分析：無(wú)論是成本法還是權(quán)益法，長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅稅基礎(chǔ)都是按實(shí)際支出確認(rèn)且持有期間保持不變；會(huì)計(jì)上計(jì)入當(dāng)期損益的，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。投資收益的確認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則稅 法按應(yīng)享有被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額，確認(rèn)投資損益并調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。按宣告分派的利潤(rùn)計(jì)算應(yīng)分得的部分，相應(yīng)減少長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。權(quán)益性投資收益應(yīng)當(dāng)以被投資方作出利潤(rùn)分配決策的時(shí)間確認(rèn)，從被投資方的累計(jì)凈利潤(rùn)中取得的任何分配支付額，都應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)期權(quán)益性投資收益, 但不應(yīng)減少長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)。分析：已按照應(yīng)享有的凈損益的份額，確認(rèn)投資損益并調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值的，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。投資收益的確認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則稅 法確認(rèn)的凈虧損，應(yīng)當(dāng)以長(zhǎng)