【文章內容簡介】 產定義的資源，在同時滿足與該資源有關的經濟利益很可能流入企業(yè)，且該資源的成本或者價值能夠可靠地計量時，確認為資產。　　企業(yè)所得稅法對資產的稅務處理，主要包括資產的分類、確認、計價、扣除方法和處置幾個方面的內容：　　資產在稅務處理方面可分為固定資產、生物資產、無形資產、長期待攤費用、投資資產、存貨等幾個主要類別?！　≠Y產在同時滿足以下條件時可確認為稅務處理項目：一是與該資源有關的經濟利益很可能流入企業(yè)，能夠帶來應稅收入；二是該資源的成本或者價值能夠可靠地計量。符合資產定義和資產確認條件的項目，允許進行稅務處理；符合資產定義但不符合資產確認條件的項目，不允許進行稅務處理?！镀髽I(yè)所得稅法》第十一條、第十二條規(guī)定，與經營活動無關的資產，不得計算折舊、攤銷費用，不允許扣除?！　≠Y產稅務處理的扣除方法，包括固定資產和生物資產的折舊、無形資產和長期待攤費用的攤銷、存貨成本的結轉、投資資產成本的扣除等?！　≠Y產處置收入扣除賬面價值和相關稅費后所產生的所得，應并入資本利得征收企業(yè)所得稅；所產生的損失，可沖減資本利得?！　「鶕镀髽I(yè)所得稅法》第十條第七款規(guī)定，企業(yè)各項資產按照會計準則計提的資產減值準備，在計算應納稅所得額時，不允許在稅前扣除，應作納稅調整?！　《?、負債　　《基本準則》第四章規(guī)定，負債是指企業(yè)過去的交易或者事項形成的、預期會導致經濟利益流出企業(yè)的現時義務。現時義務是指企業(yè)在現行條件下已承擔的義務。未來發(fā)生的交易或者事項形成的義務，不屬于現時義務，不應當確認為負債。符合上述規(guī)定的負債定義的義務，在同時滿足與該義務有關的經濟利益很可能流出企業(yè)，且未來流出的經濟利益的金額能夠可靠地計量時，確認為負債?！　∑髽I(yè)所得稅法對負債的處理，區(qū)分負債的法定義務和推定義務?！　》ǘx務是指企業(yè)具有約束力的合同或者法律法規(guī)規(guī)定的義務所形成的負債，在稅務處理上，一般不允許負債本身直接在稅前扣除，但由于負債而產生的費用，符合稅法規(guī)定的允許在稅前扣除。按照《企業(yè)所得稅法》第八條的有關規(guī)定，短期借款、應付票據、應付賬款、長期借款、應付債券、長期應付款等而產生的合理的借款費用，一般允許在稅前扣除；但高于銀行同期同類貸款利率的借款費用，不允許在稅前扣除。　　推定義務是指根據企業(yè)的經營習慣、對客戶的承諾或者公開宣布的政策而導致企業(yè)將承擔的義務所形成的負債，在稅務處理上，一般不允許這些負債在稅前扣除。例如，企業(yè)多年來制定有一項銷售政策，對于售出商品提供一定期限內的售后保修服務，預期將為售出商品提供的保修服務就屬于推定義務，應當將其確認為一項負債，但按照《企業(yè)所得稅法》第八條的規(guī)定，此費用尚未發(fā)生時，不允許在稅前扣除。企業(yè)的預提費用屬于流動負債，也應當在實際發(fā)生時在稅前扣除?！　∪?、所有者權益　　《基本準則》第五章規(guī)定，所有者權益是指企業(yè)資產扣除負債后由所有者享有的剩余權益。公司的所有者權益又稱為股東權益。所有者權益的來源包括所有者投入的資本、直接計入所有者權益的利得和損失、留存收益等。直接計入所有者權益的利得和損失，是指不應計入當期損益、會導致所有者權益發(fā)生增減變動的、與所有者投入資本或者向所有者分配利潤無關的利得或者損失。利得是指由企業(yè)非日?；顒铀纬傻?、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的流入。損失是指由企業(yè)非日?；顒铀l(fā)生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的流出?！　≡谄髽I(yè)所得稅上，不同來源的所有者權益的處理是不同的?！　∷姓咄度氲馁Y本，包括構成企業(yè)注冊資本或者股本的金額、投入資本超過注冊資本或者股本部分的金額（即計入資本公積的資本溢價或者股本溢價），不計入企業(yè)的應納稅所得額?！　≈苯佑嬋胨姓邫嘁娴睦煤蛽p失，包括接受現金捐贈、撥款轉入、外幣資本折算差額、債務的豁免等，按照《企業(yè)所得稅法》第六條的規(guī)定，應計入應納稅所得額征收企業(yè)所得稅。　　留存收益是企業(yè)歷年實現的凈利潤留存于企業(yè)的部分，主要包括累計計提的盈余公積和未分配利潤，屬于企業(yè)的稅后利潤，不應再重復征稅。　　四、收入《基本準則》第六章規(guī)定，收入是指企業(yè)在日?；顒又行纬傻摹е滤姓邫嘁嬖黾拥?、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。收入只有在經濟利益很可能流入從而導致企業(yè)資產增加或者負債減少、且經濟利益的流入額能夠可靠計量時才能予以確認符合收入定義和收入確認條件的項目，應當列入利潤表?！　　镀髽I(yè)所得稅法》規(guī)定的收入定義，包括收入總額、不征稅收入和免稅收入等?！　∑髽I(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。包括：銷售貨物收入，提供勞務收入，轉讓財產收入，股息、紅利等權益性投資收益，利息收入，租金收入，特許權使用費收入，接受捐贈收入和其他收入?！　∈杖肟傤~中的下列收入為不征稅收入：財政撥款、依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金，國務院規(guī)定的其他不征稅收入?！　∑髽I(yè)的下列收入為免稅收入：國債利息收入，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利收入，在中國境內設立機構、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構、場所有實際聯系的股息、紅利收入，符合條件的非營利公益組織的收入?！　《惙ㄖ械氖杖肟傤~是一個包含收入內容往往比會計收入定義多的概念，一切能夠提高企業(yè)納稅能力的收入，都應當計入收入總額，列入企業(yè)所得稅納稅申報表。收入總額應是使企業(yè)資產總額增加或負債總額減少，同時導致所有者權益發(fā)生變化的收入。如果收入使資產與負債同額增或減，結果未導致所有者權益發(fā)生變化，則不是應稅收入，如從銀行貸款、企業(yè)代第三方收取的款項等，都不應當確認為收入?！　∥?、費用《基本準則》第六章規(guī)定，費用是指企業(yè)在日?；顒又邪l(fā)生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出。費用只有在經濟利益很可能流出從而導致企業(yè)資產減少或者負債增加且經濟利益的流出額能夠可靠計量時才能予以確認。企業(yè)為生產產品、提供勞務等發(fā)生的可歸屬于產品成本、勞務成本等的費用，應當在確認產品銷售收入、勞務收入等時，將已銷售產品、已提供勞務的成本等計入當期損益。企業(yè)發(fā)生的支出不產生經濟利益的，或者即使能夠產生經濟利益但不符合或者不再符合資產確認條件的，應當在發(fā)生時確認為費用，計入當期損益。企業(yè)發(fā)生的交易或者事項導致其承擔了一項負債而又不確認為一項資產的，應當在發(fā)生時確認為費用，計入當期損益。符合費用定義和費用確認條件的項目，應當列入利潤表?！　≡谄髽I(yè)所得稅中，與費用對應的概念是扣除?！镀髽I(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，可以在計算應納稅所得額時扣除。在確定企業(yè)的應稅收入后，企業(yè)會計處理的成本、費用項目哪些不允許扣除、哪些有限額扣除、哪些允許扣除，是企業(yè)所得稅的核心問題。由于企業(yè)的成本、費用支出項目多、差別大，企業(yè)所得稅的扣除較為復雜。　　企業(yè)所得稅法主要明確企業(yè)會計處理的成本、費用項目哪些不允許扣除，哪些有限額扣除，哪些允許扣除稅法不可能全部列出。這就是說，稅法沒有規(guī)定不允許扣除、有限額扣除的，都允許在稅前扣除?！　≡试S在稅前扣除的費用，應該符合以下幾個扣除原則：　　（一）正常性原則企業(yè)所得稅的正常性原則，是指納稅人一項支出必須是正常的成本、費用和損失，符合經營常規(guī)，才允許在稅前扣除。所謂正常性包括兩層含義：第一，成本、費用和損失必須是在某一取得所得的經營活動中正常發(fā)生的，是納稅人在自己的特定經營中經常或習慣支出的。這主要根據納稅人經營的性質來判斷。第二，費用支出應歸屬于當前的納稅年度或會計期間。例如，一個企業(yè)當年支付了今后五年的廣告費，如果一次性在稅前扣除是非正常的。正常性原則的實施，往往依賴于稅務人員的職業(yè)判斷，這要求提高稅務干部的業(yè)務素質?！　。ǘ┍匾栽瓌t企業(yè)所得稅的必要性原則，是指一項費用只有對企業(yè)的生產經營是必要的才允許在稅前扣除。必要的費用是對納稅人取得所得的活動來說是具有經營目的的、適當的、有益的；對其他同類型企業(yè)的理性和謹慎的經營者來說在類似的環(huán)境下都會發(fā)生。在大多數情況下，對于費用是否允許稅前扣除，主要從支出在經營上的有無必要性進行判斷，而不是支出所帶來的結果進行判斷。例如，一個企業(yè)家愛好文物收藏，企業(yè)購買了一些具有歷史價值的珍貴文物，吸引了一些愛好文物的人來觀看，這些人不少成了該企業(yè)的大客戶。雖然購買文物支出為企業(yè)帶來了一些利潤，但此項支出不是企業(yè)生產經營的必要條件，因此不允許在稅前扣除。必要性原則可以在判斷企業(yè)的支出是否允許扣除上廣泛應用?！　。ㄈ┖侠硇栽瓌t企業(yè)所得稅的合理性原則，是指一項成本或費用只有在內容和數額上都是合理的，才允許在稅前扣除，否則要進行納稅調整。合理性原則經常出現在涉及關聯方交易的納稅調整中。當非關聯方為追求自身最大利益以公平價格進行交易時，最終談判結果一般是市場公允價格。然而，當關聯方不按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務往來，通過比公平交易高或低的價格收取或支付價款、費用，進行關聯交易轉移利潤時，則被視為違反合理性原則，稅務機關有權進行合理調整?！　。ㄋ模┖戏ㄐ栽瓌t企業(yè)所得稅的合法性原則，是指企業(yè)在計算應納稅所得額時，不論費用是否真實發(fā)生、確定、相關、必要、合理與否，如果是非法支出，即便是按照財務會計制度已作為費用列支，也不允許在稅前扣除。例如，違反法律、行政法規(guī)規(guī)定經營而支付的罰金、罰款、滯納金和被政府沒收財物的損失，違法支付給個人的回扣，賄賂支出等等，均不準在稅前扣除。需要說明的是合法性原則主要是針對成本、費用扣除而言，對于收入來說，不應受合法性的限制，即對所有收入均應納入企業(yè)的收入總額征稅，不論是合法收入還是非法收入，這可以部分校正司法的不健全?！　‖F行的財務會計制度核算結果對于征收企業(yè)所得稅來說，多數實際發(fā)生的正常的、必要的、合理的、相關的成本費用支出是可以扣除的，可以依據會計計算的基礎直接使用；有的是應該限制扣除或不允許扣除的，稅法另行規(guī)定。納稅人應按照稅法的要求，填報納稅申報表。企業(yè)可以根據會計準則決定本企業(yè)的會計核算及各項列支項目和標準，反映企業(yè)的經營成果，設立報表，但企業(yè)向稅務機關報送的納稅申報表，應是按稅法的規(guī)定和計稅標準計算的。　　六、利潤《基本準則》第六章規(guī)定，利潤是指企業(yè)在一定會計期間的經營成果。利潤包括收入減去費用后的凈額、直接計入當期利潤的利得和損失等。直接計入當期利潤的利得和損失，是指應當計入當期損益、會導致所有者權益發(fā)生增減變動的、與所有者投入資本或者向所有者分配利潤無關的利得或者損失。利潤金額取決于收入和費用、直接計入當期利潤的利得和損失金額的計量。應當將利潤項目列入利潤表?！　∑髽I(yè)所得稅是對企業(yè)純收益的征稅，在企業(yè)所得稅中，與利潤對應的概念是應納稅所得額?！镀髽I(yè)所得稅法》第五條規(guī)定，企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額，為應納稅所得額?！　{稅所得額經常是大于利潤額的。這是因為企業(yè)的有些費用是不允許在稅前扣除的，還有些利潤是有限額在稅前扣除的。根據《企業(yè)所得稅法》第二十一條規(guī)定，在計算應納稅所得額時，企業(yè)財務、會計處理辦法同稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定不一致的，應當依照稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定計算納稅?！　{稅所得額在一定條件下，也可能小于利潤額。這是因為企業(yè)有不征稅收入、免稅收入、加計扣除、收入打折等稅收優(yōu)惠，并且企業(yè)所得稅還允許彌補以前年度的虧損?！　?新稅法和新準則關于計稅基礎與會計計量的差異 計稅基礎　　在企業(yè)所得稅中，計稅基礎是指計算應納稅所得額的基礎，它是指在計算應納稅所得額時，按照稅法規(guī)定允許扣除的資產成本金額。例如，《企業(yè)所得稅法》第十五條規(guī)定，企業(yè)領用或者銷售存貨，按照規(guī)定計算的存貨成本，可以在計算應納稅所得額時扣除。這里，按照規(guī)定計算的存貨成本就是存貨的計稅基礎。再如，第十六條規(guī)定，企業(yè)轉讓資產，該項資產的凈值和轉讓費用，可以在計算應納稅所得額時扣除。這里，該項資產的凈值就是計稅基礎。　　新準則采用資產負債表債務法確認遞延所得稅負債或遞延所得稅資產，這就要求企業(yè)在取得資產、負債時，應當確定其計稅基礎。所以，新準則也引入了“計稅基礎”的概念。　　資產的計稅基礎，是指企業(yè)收回資產賬面價值過程中，計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可以自應稅經濟利益中抵扣的金額?！　∝搨挠嫸惢A，是指負債的賬面價值減去未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額?！　嬘嬃俊　嬘嬃渴侵钙髽I(yè)在將符合確認條件的會計要素登記入賬并列報于會計報表及其附注時，應當按照規(guī)定的會計計量屬性進行計量，確定其金額。計量屬性是指所予計量的某一要素的特性方面，如公路的長度、礦石的重量、土地的面積等。從會計角度，計量屬性反映的是會計要素金額的確定基礎?！痘緶蕜t》第四十二條規(guī)定，會計計量屬性主要包括：歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值和公允價值。第四十三條規(guī)定，企業(yè)在對會計要素進行計量時，一般應當采用歷史成本，采用重置成本、可變現凈值、現值、公允價值計量的，應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量。　　歷史成本在歷史成本計量下，資產按照購置時支付的現金或者現金等價物的金額，或者按照購置資產時所付出的對價的公允價值計量。負債按照因承擔現時義務而實際收到的款項或者資產的金額，或者承擔現時義務的合同金額，或者按照日?；顒又袨閮斶€負債預期需要支付的現金或者現金等價物的金額計量?！　≡谄髽I(yè)所得稅計稅基礎的確定上，歷史成本原則是指企業(yè)的各項財產在取得時應當按照實際成本計量，在計算應納稅所得額時，按歷史成本扣除。所謂歷史成本，就是企業(yè)取得某項財產所實際支付的現金及其等價物，即實際發(fā)生的成本。物價變動雖然對財產的市場價值有影響，除稅法另有規(guī)定外，企業(yè)不得調整財產的賬面價值或計稅成本。歷史成本有原始憑證作為依據，較為客觀，具有可驗證性和易于取得的特點，所以為企業(yè)所得稅計稅所用。資產的計稅基礎，一般應當采用歷史成本，因為歷史成本是交易雙方認同的價格，人為估計等主觀因素程度較低，其真實性、可驗證性在所有計量方法中最高。　　在按歷史成本確定各項財產的計稅價值后，各項財產如果發(fā)生減值，除稅法規(guī)定允許扣除的準備金外，企業(yè)在計算應納稅所得額時，不得計提短期投資跌價準備、委托貸款減值準備、存貨跌價準備、長期投資減值準備、固定資產減值準備、無形資產減值準備、在建工程減值準備等