【文章內(nèi)容簡介】 確定收入的實(shí)現(xiàn)（《細(xì)則》第十一條第（二）、第（三）項(xiàng)）。此項(xiàng)規(guī)定中用“可以”這樣的措詞，實(shí)際是允許企業(yè)可以在確定收入實(shí)現(xiàn)的一般原則或此項(xiàng)規(guī)定所指述的方式之間， 選擇一種來確定本企業(yè)收入的實(shí)現(xiàn)?！锻馍掏顿Y企業(yè)會計(jì)制度》對此類業(yè)務(wù)的會計(jì)處理方法亦有極相近的描述。（參見例 ） 例 BS 公司 1990 年 8 月簽訂一項(xiàng)訂貨合同 .承接制造一套水力發(fā)電設(shè)備 .合同價(jià)格為 2， 600 萬元。合同雙方約定 .1992 年 2 月底交貨；合同簽署后，買方即按合同價(jià)格的 10%預(yù)付一筆購貨訂金；工期開始時(shí)（第一次投料） .買方另按合同價(jià)格的 20%支付一筆備料款；其余合同價(jià)款在設(shè)備完工交貨后結(jié)算。 BS 公司預(yù)計(jì)此項(xiàng)加工業(yè)務(wù)需投入 5， 000 個(gè)工作人／日 .并于 1990 年 10 月 4 日實(shí)際開工 .至 1990年 12 月 31 日已實(shí)際投入 1， 000 個(gè)工作人／日；在此之前已收到買方支付的購貨定金和工程備料款總計(jì) 780 萬元。 若依根確定營業(yè)收入實(shí)現(xiàn)的一般原則 .此項(xiàng)加工訂貨的業(yè)務(wù)收入 2， 600 萬元可在 1992 年 2 月底交貨后一次記入收入賬項(xiàng)，而不考慮在此之前已經(jīng)收到的各類合同款項(xiàng)和完工進(jìn)度。但若 BS 公司希望能夠較為均衡的體現(xiàn)收入和所得狀況 .也可以依照《細(xì)則》第十一條規(guī)定的方法 .按完成的工作量確定每一期間的收入實(shí)現(xiàn)。若采取后者方法 .對截至 1990 年 12 月 31 日止的收入賬項(xiàng)應(yīng)計(jì)算為： 1， 000 人 /日 2， 600 萬元＝ 520 萬元 中國最大的管理資 源中心 第 19 頁 共 247 頁 5， 000 人 /日 當(dāng)然 .若在 1990 年 12 月 31 日止的會計(jì)賬項(xiàng)中記入此項(xiàng) 520 萬元業(yè)務(wù)收入 .與之相應(yīng)的成本、費(fèi)用支出亦應(yīng)轉(zhuǎn)入本期損益賬項(xiàng)中。 產(chǎn)品分成 中外合作企業(yè)的分配，有可能采取產(chǎn)品分成的方式?！都?xì)則》第十二條對采用產(chǎn)品分成的方式時(shí)收入的確定和計(jì)算，規(guī)定有以下內(nèi)容： （ 1）中外合作經(jīng)營企業(yè)采取產(chǎn)品分成方式的，合作者分得產(chǎn)品時(shí)，即為取得收入。其收入額應(yīng)當(dāng)按照賣給第三方的銷售價(jià)格或者參照當(dāng)時(shí)的市場價(jià)格計(jì)算。有關(guān)對“當(dāng)時(shí)的市場價(jià)格”的確定，目前尚無具體的限定性規(guī)定。通常需要考慮生產(chǎn)或銷售形式的 相似，以及交易時(shí)間、地點(diǎn)、批量、產(chǎn)品質(zhì)量等各種市場因素的影響。（參見例 ） 例 明光公司是一家生產(chǎn)眼鏡的中外合作經(jīng)營業(yè)。合作中方提供生產(chǎn)用廠房、工人和部分流動資金；外方提供生產(chǎn)設(shè)備、技術(shù)和鏡片毛坯等主要原材料。對生產(chǎn)出的產(chǎn)品雙方按 50%的比例分配后，自行組織銷售 .并以各自的銷售收入各自負(fù)擔(dān)廠房的折舊、人員工資和設(shè)備折舊，原材料成本按產(chǎn)品分成比例由雙方分別負(fù)擔(dān)。 中國最大的管理資 源中心 第 20 頁 共 247 頁 在此等情形下 .對合作各方的收入實(shí)現(xiàn)的確定 .應(yīng)自其從合作企業(yè)分得產(chǎn)品時(shí)即為取得收入 .收入額按其銷售給第三方的價(jià)格或按同類產(chǎn)品在中國境內(nèi)的出廠 銷售價(jià)確定。 （ 2）外國企業(yè)從事合作開采石油資源的，合作者在分得原油時(shí)，即為取得收入，其收入額應(yīng)當(dāng)按照國家有關(guān)部門確定的（指導(dǎo)）價(jià)格計(jì)算。這個(gè)價(jià)格在《細(xì)則》中表述為“參照國際市場同類品質(zhì)的原油進(jìn)行定期調(diào)整的價(jià)格”。 收入為非貨幣資產(chǎn)或權(quán)益 企業(yè)取得的收入為非貨幣資產(chǎn)或權(quán)益的，其收入額應(yīng)當(dāng)參照當(dāng)時(shí)的市場價(jià)格計(jì)算或者估定（《細(xì)則》第十三條）。“非貨幣資產(chǎn)或權(quán)益”應(yīng)包括各種以非貨幣形態(tài)存在的財(cái)產(chǎn)、物品、產(chǎn)品、商品、專利權(quán)或?qū)Ｓ屑夹g(shù)等特許權(quán)利，可轉(zhuǎn)讓的各類有期票據(jù)和證券等。 開支 企業(yè)的成本費(fèi)用，其范圍相當(dāng)廣泛，項(xiàng)目亦是十分繁雜。所以，《稅法》和《細(xì)則》并未試圖對允許在計(jì)算所得稅前扣除的成本、費(fèi)用項(xiàng)目做出正面的一一列舉，而是在《細(xì)則》第十九條和有關(guān)稅務(wù)規(guī)定中，特別指明了下述開支項(xiàng)目不得在計(jì)算所得稅前，列為成本、費(fèi)用支出： 中國最大的管理資 源中心 第 21 頁 共 247 頁 （ 1）固定資產(chǎn)的購置、建造支出。這類支出（包括固定資產(chǎn)的更新、改造項(xiàng)目的支出）屬于資本性支出，應(yīng)通過攤提折舊的方式作稅務(wù)扣除（參閱第 6 章 “固定資產(chǎn)及其折舊”一節(jié)）。 （ 2）無形資產(chǎn)的受讓、開發(fā)支出。這項(xiàng)支出屬于資本性開支，應(yīng)通過分期攤銷的方式進(jìn) 行稅務(wù)扣除（參問第 6 章 “無形資產(chǎn)及其攤銷”一節(jié)）。 （ 3）資本的利息。這通常是指，構(gòu)成注冊資本的企業(yè)投資各方的出資額，不得計(jì)算和列支利息。 （ 4）各項(xiàng)所得稅稅款。這是表明，企業(yè)就其利潤繳納的所得稅，是屬于國家對企業(yè)利潤的分配，因而不應(yīng)再在計(jì)算應(yīng)納所得稅額時(shí)扣除。至于許多企業(yè)負(fù)擔(dān)其雇員個(gè)人所得稅的情形，不在此限定之列。由于個(gè)人所得稅依法理應(yīng)由收益人（雇員個(gè)人）從其工資中負(fù)擔(dān)，因而該等由企業(yè)支付并負(fù)擔(dān)的個(gè)人所得稅款，實(shí)際又構(gòu)成了企業(yè)向其雇員額外支付的一筆工資，企業(yè)在計(jì)算應(yīng)納之個(gè)人所得稅額時(shí)，須就實(shí) 際支付給雇員的工資額與應(yīng)納的個(gè)人所得稅額之和，作為計(jì)稅所得額計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。因此，在該等情形下計(jì)算繳納的個(gè)人所得稅，并非為企業(yè)繳付之所得稅，而是屬于企業(yè)向雇員支付的工資薪金之一部分，因而允許列為企業(yè)工資費(fèi)用扣除額。其它情形下，凡一家企業(yè)向其它企業(yè)或個(gè)人支付所得并負(fù)擔(dān)該所得收益人應(yīng)納的所得稅的，亦是采取前述原則處理。 中國最大的管理資 源中心 第 22 頁 共 247 頁 （ 5）違法經(jīng)營的罰款和被罰沒財(cái)物的損失。對“違法經(jīng)營”這一限定語，目前尚無進(jìn)一步的定義性解釋。從有關(guān)稅務(wù)機(jī)關(guān)對此類案例的判定綜合起來看，界定標(biāo)準(zhǔn)一般是：由于生產(chǎn)經(jīng)營活動違反有關(guān)國家法律或政 府有關(guān)規(guī)定，而由政府部門進(jìn)行的罰款或沒收的財(cái)物不得在稅前扣除，例如：公安機(jī)關(guān)、工商管理機(jī)關(guān)、國家環(huán)保機(jī)關(guān)等對企業(yè)違反本部門有關(guān)法律或規(guī)定的罰款或沒收的財(cái)物。非政府機(jī)關(guān)對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中的業(yè)務(wù)往來進(jìn)行帶有經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償性質(zhì)的處罰一般不在此列。例如：銀行加收的遲付利息或?qū)ν钢У牧P金、水電供應(yīng)部門（公司）對遲付費(fèi)用的罰款等。 （ 6）各項(xiàng)稅收的滯納金和罰款； （ 7）自然災(zāi)害或者意外事故損失有賠償?shù)牟糠?；這種己被補(bǔ)償?shù)膿p失自然不得再作為損失列入賬項(xiàng)。 （ 8）用于中國境內(nèi)公益、救濟(jì)性質(zhì)以外的捐贈。依據(jù)國家稅務(wù)總局國稅函發(fā) ［ 1995］ 175 號批復(fù)的規(guī)定，以及綜合稅務(wù)機(jī)關(guān)就此類事項(xiàng)的裁定情況，“中國境內(nèi)公益、救濟(jì)性質(zhì)的捐贈”是指通過中國境內(nèi)非營利的社會團(tuán)體（包括中國青少年發(fā)展基金會、希望工程基金會、宋慶齡基金會、減災(zāi)委員會、中國紅十字會、中國殘疾人聯(lián)合會、全國老年基金會、老區(qū)促進(jìn)會以及經(jīng)民政部門批準(zhǔn)成立的公益組織等）或國家政府機(jī)構(gòu)向教育、民政等公益事業(yè)和遭受自然災(zāi)害的地區(qū)、貧困地區(qū)的損贈。以上所限定的通常具有普遍的社會受益性的損贈款，可以在稅前扣除；而以某個(gè)確定的盈利性企業(yè)或人士為受益人的捐贈款則不準(zhǔn)許在稅前扣除，例如捐贈給某 一個(gè)受災(zāi)地區(qū)的企業(yè)或某一個(gè)雇用一定比例殘疾人的企業(yè)的款、物。 中國最大的管理資 源中心 第 23 頁 共 247 頁 （ 9）支付給總機(jī)構(gòu)的特許權(quán)使用費(fèi)。這項(xiàng)限定是專門對企業(yè)分支機(jī)構(gòu)而規(guī)定的。其理論推斷是，分支機(jī)構(gòu)是整個(gè)公司實(shí)體的一部分，因而在分支機(jī)構(gòu)與總機(jī)構(gòu)之間不存在財(cái)產(chǎn)所有權(quán)或財(cái)產(chǎn)使用權(quán)的轉(zhuǎn)移，所以分支機(jī)構(gòu)不應(yīng)由于使用本企業(yè)的某種財(cái)產(chǎn)或權(quán)利而列支使用費(fèi)。 （ 10）其它與生產(chǎn)、經(jīng)營業(yè)務(wù)無關(guān)的支出。 （ 11）境內(nèi)長期投資有關(guān)費(fèi)用。對外商投資企業(yè)投資于中國境內(nèi)其它企業(yè)所取得的利潤（股息）不再并入本企業(yè)應(yīng)稅所得征稅（參閱第 3 章 “境內(nèi)長期投資利潤（股息） 免稅”一節(jié)），依據(jù)收入和費(fèi)用相互配合的原則，對外商投資企業(yè)在中國境內(nèi)進(jìn)行此類投資所發(fā)生的投資費(fèi)用和損失，也不得在本企業(yè)的應(yīng)納稅所得額中得到扣除。 對以上所說“境內(nèi)長期投資有關(guān)的費(fèi)用和損失”、依據(jù)財(cái)政部和國家稅務(wù)總局（ 94）財(cái)稅字第 083號通知的規(guī)定內(nèi)容，應(yīng)包括：依照有關(guān)稅務(wù)規(guī)定可以作為新辦企業(yè)籌辦費(fèi)的有關(guān)開支（參閱第 6 章 “企業(yè)籌辦資”一節(jié)）；投資者單獨(dú)進(jìn)行的投資決策研究費(fèi)用；為投資籌措借款而發(fā)生的利息支出；對投資項(xiàng)目的管理費(fèi)用，包括有關(guān)文書、會計(jì)處理、律師等費(fèi)用、以及投資期滿后未能收回的投資損失 。因而，企業(yè)應(yīng)對有關(guān)的投資費(fèi)用進(jìn)行專門的歸集和記載。但是，若企業(yè)未能做到對此等投資費(fèi)用進(jìn)行清晰明了的記錄，對此等投資費(fèi)用與企業(yè)自身的生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用進(jìn)行準(zhǔn)確的劃分將是十分困難的。如果采取某種比例的方法對企業(yè)賬目中屬于投資有關(guān)的費(fèi)用 中國最大的管理資 源中心 第 24 頁 共 247 頁 進(jìn)行劃分，則稅務(wù)法規(guī)尚需明確具體的割分方法。 依《細(xì)則》第二十條的規(guī)定，分支機(jī)構(gòu)可以分?jǐn)偪倷C(jī)構(gòu)發(fā)生的管理費(fèi)用。但《細(xì)則》該條款對此亦規(guī)定了以下限定條件： （ 1）總機(jī)構(gòu)管理費(fèi)必須是總機(jī)構(gòu)發(fā)生的與管理分支機(jī)構(gòu)有關(guān)的費(fèi)用，不應(yīng)包括總機(jī)構(gòu)的生產(chǎn)、經(jīng)營性費(fèi)用。至于總機(jī)構(gòu) 向某個(gè)分支機(jī)構(gòu)提供直接的技術(shù)指導(dǎo)、人員支持等具體的或?qū)ｉT的服務(wù)活動，該分支機(jī)構(gòu)可以按合理的計(jì)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)支付并列支此等服務(wù)費(fèi)用。 （ 2）總機(jī)構(gòu)管理費(fèi)的匯集范圍、總額的計(jì)算、分?jǐn)偟囊罁?jù)和方法須是合理的。 為使上述規(guī)定得以實(shí)施，《細(xì)則》要求企業(yè)的分支機(jī)構(gòu)凡攤列總機(jī)構(gòu)管理費(fèi)，均須向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)提供總機(jī)構(gòu)出具的管理費(fèi)匯集范圍、總額、分?jǐn)偟囊罁?jù)和方法的證明文件，并附送注冊會計(jì)師的查證報(bào)告，由當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)予以審核確認(rèn)。（參見例 ） 中國最大的管理資 源中心 第 25 頁 共 247 頁 －－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－ － 例 益普公司是一家香港公司 .在北京設(shè)有一個(gè)辦事處。該辦事處在 1991 年度稅前列有攤銷總機(jī)構(gòu)管理費(fèi) 14 萬港元。該辦事處向稅務(wù)局提供的有關(guān)總機(jī)構(gòu)管理費(fèi)開支內(nèi)容和分?jǐn)偡椒ǖ膱?bào)告以及香港注冊會計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告表明：總機(jī)構(gòu)發(fā)生管理費(fèi)用總額為 280 萬港元，均屬與管理該公司段在不同國家或地區(qū)的 8 間分支機(jī)構(gòu)有關(guān)的費(fèi)用；該項(xiàng)總機(jī)構(gòu)管理費(fèi)是按照營業(yè)額的比例向各分支機(jī)構(gòu)分?jǐn)偟模?1991 年度公司營業(yè)額總計(jì)為 15， 000 萬港元 .其中北京辦事處營業(yè)額為 750 萬港元 。因而 ,分?jǐn)偨o北京辦事處的總機(jī)構(gòu)管理費(fèi)是按下述公式計(jì)算的： 管理費(fèi)總額 280 萬 X（ 750 萬 /15， 000 萬）＝ 14 萬 稅務(wù)機(jī)關(guān)對此例總機(jī)構(gòu)管理費(fèi)的分?jǐn)偡椒ê头謹(jǐn)偨Y(jié)果予以審核認(rèn)可，同意益普公司北京辦事處在計(jì)算所得稅前扣除 14 萬港元的總機(jī)構(gòu)管理費(fèi)。 －－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－ 由于中國境內(nèi)的外商投資企業(yè)有可能在中國境外或在中國境內(nèi)適用不同稅率或稅收優(yōu)惠的其它地區(qū)設(shè)立分支機(jī)構(gòu)，在這種情況下，