【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 2）國稅函 [2022]645號(hào) 規(guī)定： “ 土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓、抵押、質(zhì)換：土地使用者轉(zhuǎn)讓、抵押或置換土地，無論其是否取得了該土地的使用權(quán)屬證書，無論其在轉(zhuǎn)讓、抵押或置換土地過程中是否與對(duì)方當(dāng)事人辦理了土地使用權(quán)屬證書變更登記手續(xù)，只要土地使用者享有占有、使用、收益或處分該土地的權(quán)利，且有合同等證據(jù)表明其實(shí)質(zhì)轉(zhuǎn)讓、抵押或置換了土地并取得了相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)利益，土地使用者及其對(duì)方當(dāng)事人應(yīng)當(dāng)依照稅法規(guī)定繳納營業(yè)稅、土地增值稅和契稅等相關(guān)稅收。 ” 國稅函 [2022]645號(hào)，既沒有強(qiáng)調(diào)必須取得使用權(quán)證書，也沒有強(qiáng)調(diào)轉(zhuǎn)移的必須是國有土地。只要行為人對(duì)該土地享有占有、使用、處分權(quán)利；轉(zhuǎn)讓行為實(shí)質(zhì)發(fā)生；并且實(shí)際取得了經(jīng)濟(jì)利益，即視為轉(zhuǎn)讓行為發(fā)生，發(fā)生相應(yīng)納稅義務(wù)。根據(jù)以上規(guī)定，對(duì)轉(zhuǎn)讓集體土地使用權(quán)及建立在集體土地上的房屋的，既可以征收營業(yè)稅、企業(yè)所得稅，也可以征收土地增值稅。 （ 3）參考政策： 《 武漢市地方稅務(wù)局稅政三處 財(cái)產(chǎn)行為稅有關(guān)問題的處理意見 》 （三便函 〔 2022〕 3號(hào) 2022年 11月 5日） 集體土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓取得的補(bǔ)償收入、集體土地上建造的建筑物（加油站）轉(zhuǎn)讓取得的收入、既沒有土地使用權(quán)又沒有房屋產(chǎn)權(quán)（自建房屋）的建筑物轉(zhuǎn)讓取得的收入，是否征收土地增值稅。 按照 《 土地增值稅暫行條例 》 規(guī)定，集體土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓不屬于土地增值稅的征稅范圍，故集體土地上的建筑物和附著物的轉(zhuǎn)讓行為也不屬于土地增值稅征收范圍。 遇到這一問題，應(yīng)該按照當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)的具體規(guī)定執(zhí)行。 稅收知識(shí)與經(jīng)濟(jì)效益成正比 【 案例分析 6】 采取 BT模式建設(shè)新民居工程需要繳納土地增值稅嗎？ 分析： ① BT投資是由 BOT投資演變而來的一種新型投資模式，是 BOT的一種歷史演變。 BOT是對(duì) BuildOwnTransfer（建設(shè) — 擁有 — 轉(zhuǎn)讓）和 BuildOperateTransfer（建設(shè) — 經(jīng)營 — 轉(zhuǎn)讓）形式的簡(jiǎn)稱，而BT即是 BuildTransfer（建設(shè) — 轉(zhuǎn)讓）的簡(jiǎn)稱。 BT投資的運(yùn)作模式大體為：政府通過特許協(xié)議，引入國外資金或民間資金進(jìn)行專屬于政府的基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)完工后，該項(xiàng)目設(shè)施的有關(guān)權(quán)利按協(xié)議由政府贖回。 （ 1） BT模式模式的基本特征。 稅收知識(shí)與經(jīng)濟(jì)效益成正比 ② 在采取 BT方式進(jìn)行投資建設(shè)的過程中，負(fù)責(zé)建設(shè)的單位只負(fù)責(zé)建設(shè)、和資金的籌集，對(duì)所建資產(chǎn)不擁有任何產(chǎn)權(quán)和使用權(quán)。建成后只能按照協(xié)議由政府回購，不可以自行處理?；刭彽倪^程中也不存在產(chǎn)權(quán)的轉(zhuǎn)移。因此不需要繳納土地增值稅。 ③ BT投資，收回的所有回購款扣除支付給分包人的工程款以后，全額視為建筑業(yè)收入，按照 3%稅率繳納建筑業(yè)營業(yè)稅。 稅收知識(shí)與經(jīng)濟(jì)效益成正比 （ 2） BT模式對(duì)稅收的影響： （ 3） BT模式模式可滲透、發(fā)展空間。 ① 采取 BT模式建設(shè)，負(fù)責(zé)建設(shè)的一方不需要繳納土地增值稅； ②采取 BT模式建設(shè)，負(fù)責(zé)建設(shè)的一方可回避房地產(chǎn)銷售高稅率營業(yè)稅； ③采取 BT模式建設(shè)，負(fù)責(zé)建設(shè)的一方不需要繳納土地使用稅。 ① 參與農(nóng)村新民居建設(shè)； ②參與城市廉租房建設(shè)； ③參與城市公益設(shè)施建設(shè)。 稅收知識(shí)與經(jīng)濟(jì)效益成正比 （一）土地增值稅的申報(bào)與預(yù)繳： 四、土地增值稅的征收管理 《 土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則 》 第十六條：納稅人在項(xiàng)目全部竣工結(jié)算前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入，由于涉及成本確定或其他原因，而無法據(jù)以計(jì)算土地增值稅的，可以預(yù)征土地增值稅，待該項(xiàng)目全部竣工、辦理結(jié)算后再進(jìn)行清算，多退少補(bǔ)。具體辦法由各省、自治區(qū)、直轄市地方稅務(wù)局根據(jù)當(dāng)?shù)厍闆r制定。 稅收知識(shí)與經(jīng)濟(jì)效益成正比 《 財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問題的通知 》（財(cái)稅 [2022]21號(hào)） 各地要進(jìn)一步完善土地增值稅預(yù)征辦法，根據(jù)本地區(qū)房地產(chǎn)業(yè)增值水平和市場(chǎng)發(fā)展情況，區(qū)別普通住房、非普通住房和商用房等不同類型，科學(xué)合理地確定預(yù)征率，并適時(shí)調(diào)整。工程項(xiàng)目竣工結(jié)算后，應(yīng)及時(shí)進(jìn)行清算，多退少補(bǔ)。 對(duì)未按預(yù)征規(guī)定期限預(yù)繳稅款的，應(yīng)根據(jù) 《 稅收征管法 》 及其實(shí)施細(xì)則的有關(guān)規(guī)定，從限定的繳納稅款期限屆滿的次日起，加收滯納金。 《 國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知 》（國稅函 [2022]220號(hào)， 2022年 5月 19日） 納稅人按規(guī)定預(yù)繳土地增值稅后，清算補(bǔ)繳的土地增值稅，在主管稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的期限內(nèi)補(bǔ)繳的，不加收滯納金。 稅收知識(shí)與經(jīng)濟(jì)效益成正比 《 國家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)土地增值稅征管工作的通知 》（國稅發(fā) [2022]53號(hào)， 2022年 5月 23日） 為了發(fā)揮土地增值稅在預(yù)征階段的調(diào)節(jié)作用，各地須對(duì)目前的預(yù)征率進(jìn)行調(diào)整。除保障性住房外，東部地區(qū)省份預(yù)征率不得低于2%，中部和東北地區(qū)省份不得低于 %，西部地區(qū)省份不得低于1%，各地要根據(jù)不同類型房地產(chǎn)確定適當(dāng)?shù)念A(yù)征率（地區(qū)的劃分按照國務(wù)院有關(guān)文件的規(guī)定執(zhí)行）。對(duì)尚未預(yù)征或暫緩預(yù)征的地區(qū)，應(yīng)切實(shí)按照稅收法律法規(guī)開展預(yù)征，確保土地增值稅在預(yù)征階段及時(shí)、充分發(fā)揮調(diào)節(jié)作用。 稅收知識(shí)與經(jīng)濟(jì)效益成正比 【案例分析 7】 預(yù)征稅款計(jì)算方法。 某房地產(chǎn)公司在石家莊市區(qū)開發(fā)一棟商住樓，住宅（普通住宅）和商業(yè)部分分別核算。 2022 年 3月： 住房部分：實(shí)現(xiàn)收入 500萬元；預(yù)收賬款：期初余額， 400萬元，本月收取房款 700萬元，結(jié)轉(zhuǎn)收入 500萬元，期末余額 600萬元；用開發(fā)產(chǎn)品以市價(jià)抵工程款 100萬元。 商業(yè)房部分實(shí)現(xiàn)收入 600萬元；預(yù)收賬款：期初余額，800萬元，退房款 100萬元，結(jié)轉(zhuǎn)收入 600萬元，期末余額 100萬元；老板以分配股利形式將一套價(jià)值 50萬元的門市房轉(zhuǎn)到個(gè)人名下。計(jì)算應(yīng)予繳土地增值稅。（假定普通住宅預(yù)征率 2%；非普通住宅預(yù)征率 3%） 稅收知識(shí)與經(jīng)濟(jì)效益成正比 （ 1）正規(guī)做法： 本月預(yù)繳土地增值稅＝（主營業(yè)務(wù)收入＋預(yù)收賬款期末余額－預(yù)收賬款期初余額＋視同銷售＋與項(xiàng)目有關(guān)的經(jīng)濟(jì)收益） 預(yù)征率 住房部分本月預(yù)繳土地增值稅＝（ 500＋ 600－ 400＋ 100） 2% ＝ 16萬元 商業(yè)部分本月預(yù)繳土地增值稅＝（ 600＋ 100－ 800＋ 50） 3% ＝ — 50 3%＝ — 。本月共應(yīng)預(yù)繳土地增值稅 16— ＝ 萬元。 （出負(fù)數(shù)說明上月繳多了，在當(dāng)月或以后月份預(yù)繳時(shí)沖減。） 稅收知識(shí)與經(jīng)濟(jì)效益成正比 （ 2）通常做法： 應(yīng)預(yù)繳土地增值稅＝（預(yù)收賬款實(shí)收金額＋似同銷售＋與項(xiàng)目有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益） 預(yù)征率 住房部分本月預(yù)繳土地增值稅＝（ 700＋ 100） 2% ＝ 16萬元 商業(yè)部分本月預(yù)繳土地增值稅＝（ 50— 100） 3% ＝ — 元。 本月共應(yīng)預(yù)繳土地增值稅 16— ＝ 萬元。 稅收知識(shí)與經(jīng)濟(jì)效益成正比 （二）繳納稅款的賬務(wù)處理： 《 財(cái)政部關(guān)于印發(fā)企業(yè)繳納土地增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定的通知 》 （財(cái)會(huì)字 〔 1995〕 15號(hào) ） （ 1）交納土地增值稅的企業(yè)應(yīng)在“應(yīng)交稅金”科目下增設(shè)“應(yīng)交土地增值稅”明細(xì)科目進(jìn)行核算。 （ 2）轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物并取得收入的企業(yè)，按規(guī)定計(jì)算出應(yīng)交納的土地增值稅，應(yīng)按以下方法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理： 主營房地產(chǎn)業(yè)務(wù)的企業(yè)，應(yīng)由當(dāng)期營業(yè)收入負(fù)擔(dān)的土地增值稅，借記 “ 經(jīng)營稅金及附加 ” （房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)）、 “ 經(jīng)營稅金 ” （外商投資房地產(chǎn)企業(yè)）、 “ 營業(yè)稅金及附加 ” （股份制試點(diǎn)企業(yè)）、“ 營業(yè)稅金 ” （對(duì)外經(jīng)濟(jì)合作企業(yè)）等科目，貸記 “ 應(yīng)交稅金 ——應(yīng)交土地增值稅 ” 科目。 稅收知識(shí)與經(jīng)濟(jì)效益成正比 （ 4）企業(yè)在項(xiàng)目全部竣工結(jié)算前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入，按稅法規(guī)定預(yù)交的土地增值稅，借記“應(yīng)交稅金 ——應(yīng)交土地增值稅”科目，貸記“銀行存款”等科目；待該房地產(chǎn)營業(yè)收入實(shí)現(xiàn)時(shí)，再按本規(guī)定第二條規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；該項(xiàng)目全部竣工、辦理結(jié)算后進(jìn)行清算，收到退回多交的土地增值稅，借記“銀行存款”等科目，貸記“應(yīng)交稅金 ——應(yīng)交土地增值稅”科目。補(bǔ)交的土地增值稅作相反的會(huì)計(jì)分錄。 預(yù)交土地增值稅的企業(yè)，“應(yīng)交稅金 ——應(yīng)交土地增值稅”科目的借方余額包括預(yù)交的土地增值稅。 （ 3）企業(yè)交納土地增值稅時(shí)，借記 “ 應(yīng)交稅金 —— 應(yīng)交土地增值稅 ” 科目，貸記 “ 銀行存款 ” 等科目。 稅收知識(shí)與經(jīng)濟(jì)效益成正比 （三）土地增值稅的核定征收： 《 國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知 》 （國稅發(fā) [2022]187號(hào)） 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)有下列情形之一的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以參照與其開發(fā)規(guī)模和收入水平相近的當(dāng)?shù)仄髽I(yè)的土地增值稅稅負(fù)情況，按不低于預(yù)征率的征收率核定征收土地增值稅： （ 1）依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定應(yīng)當(dāng)設(shè)置但未設(shè)置賬簿的； （ 2）擅自銷毀賬簿或者拒不提供納稅資料的； （ 3）雖設(shè)置賬簿，但賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費(fèi)用憑證殘缺不全，難以確定轉(zhuǎn)讓收入或扣除項(xiàng)目金額的； （ 4）符合土地增值稅清算條件，未按照規(guī)定的期限辦理清算手續(xù)，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期清算，逾期仍不清算的； （ 5 稅收知識(shí)與經(jīng)濟(jì)效益成正比 《 國家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)土地增值稅征管工作的通知 》（國稅發(fā) [2022]53號(hào)） 核定征收必須嚴(yán)格依照稅收法律法規(guī)規(guī)定的條件進(jìn)行 ， 任何單位和個(gè)人不得擅自擴(kuò)大核定征收范圍 ， 嚴(yán)禁在清算中出現(xiàn) “ 以核定為主 、 一核了之 ” 、 “ 求快圖省 ” 的做法 。 凡擅自將核定征收作為本地區(qū)土地增值稅清算主要方式的 ， 必須立即糾正 。 對(duì)確需核定征收的 ， 要嚴(yán)格按照稅收法律法規(guī)的要求 ， 從嚴(yán) 、 從高確定核定征收率 。 為了規(guī)范核定工作 ， 核定征收率原則上不得低于 5%， 各省級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)要結(jié)合本地實(shí)際 ， 區(qū)分不同房地產(chǎn)類型制定核定征收率 。 稅收知識(shí)與經(jīng)濟(jì)效益成正比 稅收知識(shí)與經(jīng)濟(jì)效益成正比 一、土地增值稅清算的條件： （一） 《 土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則 》 第十六條：納稅人在項(xiàng)目全部竣工結(jié)算前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入，由于涉及成本確定或其他原因，而無法計(jì)算土地增值稅的，可以預(yù)征土地增值稅，待該項(xiàng)目全部竣工、辦理結(jié)算后再進(jìn)行清算。 （二） 《 土地增值稅清算管理規(guī)程 》 （國稅發(fā) 〔 2022〕 91號(hào)） 第九條 ：納稅人符合下列條件之一的，應(yīng)進(jìn)行土地增值稅的清算。 房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目全部竣工、完成銷售的； 整體轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的； 直接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的。 稅收知識(shí)與經(jīng)濟(jì)效益成正比 第十條 ：對(duì)符合以下條件之一的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可要求納稅人進(jìn)行土地增值稅清算。 已竣工驗(yàn)收的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個(gè)項(xiàng)目可售建筑面積的比例在 85%以上，或該比例雖未超過85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的； 取得銷售（預(yù)售）許可證滿三年仍未銷售完畢的； 納稅人申請(qǐng)注銷稅務(wù)登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的； 省（自治區(qū)、直轄市、計(jì)劃單列市）稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的其他情況。 對(duì)前款所列第（三）項(xiàng)情形，應(yīng)在辦理注銷登記前進(jìn)行土地增值稅清算。 （國稅發(fā) [2022]187號(hào)，與此規(guī)定基本相同） 稅收知識(shí)與經(jīng)濟(jì)效益成正比 【 操作建議 】 （ 1）國稅發(fā) 【 2022】 91號(hào)文件中的“竣工”建議理解成“竣工驗(yàn)收”，因?yàn)榭⒐さ臉?biāo)志就是“竣工驗(yàn)收”。除土地開發(fā)外，其開發(fā)產(chǎn)品符合下列條件之一，可以視為已經(jīng)竣工： ①開發(fā)產(chǎn)品竣工證明材料已報(bào)房地產(chǎn)管理部門備案； ②開發(fā)產(chǎn)品已開始交付購買方； ③開發(fā)產(chǎn)品已取得了初始產(chǎn)權(quán)證明。 （ 2）國稅發(fā) 【 2022】 91號(hào)文件中的“該比例雖未超過 85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的”建議按照以下原則處理：已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積與出租或自用的可售建筑面積合計(jì)占清算單位可售建筑面積比例在 85%以上