【文章內(nèi)容簡介】 同，花園項目已售面積為132,，已出租面積為3,，已自用面積為4,?！　⊥ㄟ^對以上數(shù)據(jù)的計算得出，%，即已售面積為132,247。總可售面積為140,，符合國稅發(fā)[2006]187號文件規(guī)定的應進行清算的條件?！　　　≡趯ν恋卦鲋刀惽逅銞l件進行鑒證時，應按照國稅發(fā)[2009]91號文件的規(guī)定，區(qū)分不同情形關注相關問題：　?。?）納稅人應進行土地增值稅清算的鑒證應關注　　、完成銷售的，應取得相關資料，確認項目全部竣工、完成銷售?！　。瑧〉孟嚓P資料，確認未竣工決算項目的整體轉(zhuǎn)讓情況?！　。瑧〉孟嚓P資料，確認土地使用權已經(jīng)直接轉(zhuǎn)讓?！　。?）稅務機關要求進行土地增值稅清算的鑒證應關注　　，納稅人并收到《土地增值稅清算通知書》；　　，并說明是否符合文件規(guī)定?！　　　惏l(fā)[2009]91號文件規(guī)定,土地增值稅清算有兩種情況：一是應進行清算的情況；二是主管稅務機關要求清算的情況。具體規(guī)定如下：　?。?）納稅人符合下列條件之一的，應進行土地增值稅的清算?！　。ㄒ唬┓康禺a(chǎn)開發(fā)項目全部竣工、完成銷售的；　?。ǘ┱w轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開發(fā)項目的；　?。ㄈ┲苯愚D(zhuǎn)讓土地使用權的?！　。?）對符合以下條件之一的，主管稅務機關可要求納稅人進行土地增值稅清算?！　。ㄒ唬┮芽⒐を炇盏姆康禺a(chǎn)開發(fā)項目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的；　　（二）取得銷售（預售）許可證滿三年仍未銷售完畢的；　?。ㄈ┘{稅人申請注銷稅務登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的；　?。ㄋ模┦。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市、計劃單列市）稅務機關規(guī)定的其他情況?！　η翱钏械冢ㄈ╉椙樾危瑧谵k理注銷登記前進行土地增值稅清算。　　　　清算條件有關資料的分析認定，應包括三方面內(nèi)容：一是項目施工進度和項目的清算單位類型；二是認定哪些清算單位已經(jīng)符合清算條件，哪些清算單位不符合清算條件；三是按照《土地增值稅清算申請表》的要求，對符合清算條件的清算單位，分別作出說明，并填寫《土地增值稅清算申請表》，為按每個清算單位分別進行納稅申報奠定基礎。在具體分析認定中，要注意以下幾個問題：　?。?）審核清算項目資料是否齊全　　納稅人提出清算申請后，稅務機關受理人員將查驗納稅人提交的清算資料，對納稅人提交的申請材料齊全的，主管稅務機關應予以受理并轉(zhuǎn)入審核程序。對納稅人提交的清稅資料不全的不予受理。因此，在提出申請前的清算條件認定階段，應注重對清算項目資料的審核?！　。?）審核清算項目是否與項目登記表一致　　土地增值稅清算以納稅人初始填報的《土地增值稅項目登記表》中房地產(chǎn)開發(fā)項目為對象，項目登記是以國家有關管理部門審批下達的房地產(chǎn)開發(fā)項目為依據(jù)。對一個清算項目中既有普通標準住宅工程又有其他商品房工程的，應分別核算增值額。如普通標準住宅與商業(yè)用房聯(lián)體，由于普通標準住宅的增值額未超過扣除項目金額20%的免征土地增值稅，因此必須分別計算增值率，否則普通標準住宅不能享受免稅政策?！　。?）整體項目用途與面積分布情況的全面調(diào)查　?。?）總況調(diào)查。　　應調(diào)查：開發(fā)總建筑面積、批準可銷售總面積、總自用面積包括已對外出租一年以上的面積、總配套設施詳細用途與面積分布情況、本次清稅面積等情況?！　。?）普通標準住宅的調(diào)查?！　炊惙ㄒ?guī)定，審核所清算項目普通住宅開發(fā)情況，如出售普通標準住宅竣工面積情況，分攤配套設施的具體用途面積等情況?！　。?）銷售比例的計算　　計算銷售比例時，應注意國稅發(fā)[2006]187號文件規(guī)定的要求進行清算的第一個條件，“已竣工驗收的房地產(chǎn)開發(fā)項目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的”?！　∑渲小耙艳D(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上”這句話中的分母是“整個項目可售建筑面積”，而不是“總建筑面積”?！　∩鲜龅匿N售比例的計算方法，與“四項成本”的每平方米工程造價的分母不同，它的分母使用的是“總建筑面積”。具體公式如下：　　每平方米工程造價=“四項成本”總金額247?？偨ㄖ娣e　　　?。?）直接轉(zhuǎn)讓土地使用權的轉(zhuǎn)讓合同；　?。?）清算項目的預算、概算書、項目工程合同結(jié)算單；　?。?）納稅人申請注銷稅務登記的房地產(chǎn)開發(fā)項目，應提交注銷稅務登記的有關手續(xù)，作為確認應進行清算的依據(jù)；　?。?）銷售商品房有關證明資料，以商品房購銷合同統(tǒng)計表并加蓋公章的形式，包含：銷售項目棟號、房間號、銷售面積、銷售收入、用途等；取得實物收入的，應提交評估報告；　?。?）清算項目的工程竣工驗收報告；　　（6）主要開發(fā)產(chǎn)品（工程）銷售明細表；　?。?）確認清算條件，所使用的證據(jù)還包括前面已經(jīng)提供的項目竣工清算報表、已完工開發(fā)項目成本表、清算項目的銷售許可證、房屋土地管理局測繪面積報告書等四項資料?！　。ㄋ模┐_認清算申報期限　　　　截至2011年10月31日該項目準備銷售面積部分已經(jīng)銷售完畢，按國稅發(fā)[2009]91號文件的規(guī)定，甲公司應于2012年1月底前辦理清算手續(xù)?！　　　⊥恋卦鲋刀惽逅闵陥笃谙薹謨煞N情況進行確定：一是應進行清算的情況；二是主管稅務機關要求清算的情況。國稅發(fā)[2009]91號文件，對土地增值稅的清算申報期限作出了規(guī)定：　?。?）對于應進行土地增值稅清算的項目，納稅人應當在滿足條件之日起90日內(nèi)到主管稅務機關辦理清算手續(xù)?！　。?）對于要求納稅人進行土地增值稅清算的項目，由主管稅務機關確定是否進行清算；對于確定需要進行清算的項目，由主管稅務機關下達清算通知，納稅人應當在收到清算通知之日起90日內(nèi)辦理清算手續(xù)?！　　　。?）清算申請期限　　對項目清算申請期限進行審核，應注意以下問題：審核符合應清算條件的委托單位是否按稅法規(guī)定辦理清算手續(xù)；審核符合要求清算條件的委托單位是否按稅法規(guī)定辦理清算手續(xù)。　?。?）清算后再轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的申報情況審核　　對土地增值稅清算時未轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)，清算后銷售或有償轉(zhuǎn)讓的，應注意審核納稅人是否按規(guī)定辦理土地增值稅的納稅申報手續(xù)。　?。ㄎ澹┐_認執(zhí)行清算鑒證業(yè)務的時間條件　　2011年11月1日，甲公司委托某稅務師事務所，對花園項目進行土地增值稅清算鑒證。因此，甲公司花園項目土地增值稅清算鑒證業(yè)務是作為發(fā)出《土地增值稅清算受理通知書》的前置程序，出具報告是在清算申請環(huán)節(jié)。甲公司花園項目屬于國稅發(fā)[2009]91號文件規(guī)定的應進行清算的情況，執(zhí)行業(yè)務的時間應為達到清算條件之日起90日內(nèi)，即2011年10月31日起90日內(nèi)?！　。┣逅闫鹗紩r間、清算截止時間　　對甲公司清算起始時間、清算截止時間進行確認，應從以下三個方面進行分析：　　，那么在填制工作底稿（范本）中的《項目基本情況鑒證表》時，本次清算截止基準日期應為2011年10月31日?！　?，甲公司取得第一宗土地使用權證書的日期為2000年1月16日，花園項目的清算起始時間可以根據(jù)取得土地使用權證書時間確認為2000年1月16日。如果，采取了先開發(fā)后辦證的非規(guī)范程序，應根據(jù)開發(fā)商實質(zhì)取得土地開發(fā)權的日期確認項目清算起始時間?！　。瑢η逅闫趦?nèi)的項目立項、規(guī)劃設計、施工、預售、竣工驗收、工程結(jié)算、項目清盤等房地產(chǎn)開發(fā)全過程情況進行了解，并取得相關的證據(jù)資料?！　。ㄆ撸┓制陂_發(fā)項目各期清算方式的一致性　　由于甲公司花園項目一期進行開發(fā)，因此不涉及分期開發(fā)各期清算方式的問題?！　∪绻坠净▓@項目分兩期進行開發(fā)，第一期開發(fā)為2630樓及配商，第二期開發(fā)為332。那么，在進行土地增值稅清算時，就應按兩個清算單位進行清算。在收入、成本的確認時，就應考慮由于分期開發(fā)應注意的問題。如，一期清算時對取得土地使用權所支付金額按國有土地使用權轉(zhuǎn)讓合同中明確記載的一期所占土地面積進行扣除，在進行二期清算時使用同樣方法按占地面積確認二期扣除項目中的取得土地使用權所支付金額，而不能使用建筑面積或可售面積?！　≡阼b證分期開發(fā)項目，填寫《會計政策和稅收政策調(diào)查表》時，應注意取得已經(jīng)清算各期 “成本費用分配的標準”、“開發(fā)產(chǎn)品銷售收入額確認的標準”、“開發(fā)產(chǎn)品視同銷售確認收入的標準” 的相關資料，保證各期使用的標準一致。　　三、清算單位的確認　?。ㄒ唬┘坠厩逅銌挝坏膶徍恕　〖坠净▓@項目《建設用地規(guī)劃許可證》為一個證，《國有土地使用證》、《建設用地施工許可證》、《建設工程開工證》、土地使用權出讓合同均為三個證，銷售許可證為兩個證，但由于該項目企業(yè)一次性進行開發(fā)投入并銷售，依據(jù)準則及指南的規(guī)定，我們應將其作為一個清算單位進行清算。　　假如本案中，花園項目按兩期進行開發(fā)，那么在土地增值稅清算時，應確認為兩個清算單位?！　。ǘ┘坠竟ぷ鞯赘宓奶钪啤　徍饲逅銌挝坏拇_認情況應填制工作底稿（范本）中的《成本核算對象（清算單位）鑒證表》。在填寫該表時，應注意：清算項目名稱應與確認清算單位相關法定文件上記錄的名稱保持一致。對于同一個清算單位法定文件資料記錄的內(nèi)容不一致時，應考慮法定文件是否存在變更名稱，應向被鑒證單位索取相關證據(jù)資料，并與被鑒證單位進行書面確認?！　〖坠巨D(zhuǎn)讓花園項目清算過程中，應填制本表如下：　　加入講義附件《北京甲房地產(chǎn)開發(fā)公司花園項目土地增值稅清算鑒證工作底稿》表205《成本核算對象（清算單位）鑒證表》?！　。ㄈ┎徽鞫惡兔舛惖亩惙ㄒ罁?jù)　　清算單位確認之后，應就各清算單位是否符合不征稅或免稅的條件做出分析判斷。如果一個開發(fā)項目均為不征稅或免稅項目，審核程序與不征、免征、應征等情形都存在的項目采取的審核程序是不同的。為了避免錯誤的選擇審核程序，提高工作效率，應重視每個清算單位的稅收政策適用情況審核，且這個程序應該在收入審核之前完成。　　根據(jù)現(xiàn)行土地增值稅有關規(guī)定，下列事項不征稅或免稅?！　　　》康禺a(chǎn)的繼承是指房產(chǎn)的原產(chǎn)權所有人、依照法律規(guī)定取得土地使用權的土地使用人死亡以后，由其繼承人依法承受死者房產(chǎn)產(chǎn)權和土地使用權的民事法律行為。繼承通常分為法定繼承和遺囑繼承。法定繼承主要是指由死者的父母、子女、兄弟姐妹等親屬繼承該房地產(chǎn)；遺囑繼承主要是指由死者生前所立遺囑中指定的繼承人繼承該房地產(chǎn)。這種行為中發(fā)生了房地產(chǎn)的權屬變更，但作為房產(chǎn)產(chǎn)權、土地使用權的原所有人（即被繼承人）并沒有因為權屬的轉(zhuǎn)讓而取得任何收入。因此，房地產(chǎn)的繼承不屬于土地增值稅的征稅范圍?！　　　》康禺a(chǎn)的贈與是指房產(chǎn)的原產(chǎn)權所有人（即贈與人）依照法律規(guī)定取得土地使用權的土地使用人，將自己所擁有的房地產(chǎn)無償?shù)亟唤o其他人（即受贈人）的民事法律行為?！　∝敹愖郑?995］48號文件規(guī)定，“上述‘贈與’是指如下情況：　?。?）房產(chǎn)所有人、土地使用權所有人將房屋產(chǎn)權、土地使用權贈與直系親屬或承擔直接贍養(yǎng)義務人的。　?。?）房產(chǎn)所有人、土地使用權所有人通過中國境內(nèi)非營利的社會團體、國家機關將房屋產(chǎn)權、土地使用權贈與教育、民政和其他社會福利公益事業(yè)的。　　上述社會團體是指中國青少年發(fā)展基金會、希望工程基金會、宋慶齡基金會、減災委員會、中國紅十字會、中國殘疾人聯(lián)合會、全國老年基金會、老區(qū)促進會以及經(jīng)民政部門批準成立的其他非營利的公益組織?！薄　∵@種行為雖發(fā)生了房地產(chǎn)的權屬變更，但作為房產(chǎn)產(chǎn)權、土地使用權的原所有人（即贈與人）并沒有因為權屬的轉(zhuǎn)讓而取得任何收入。因此，房地產(chǎn)的贈與不屬于土地增值稅的征稅范圍?！　　　》康禺a(chǎn)的出租是指房產(chǎn)的產(chǎn)權所有人、依照法律規(guī)定取得土地使用權的土地使用人，將房產(chǎn)、土地使用權租賃給承租人使用，由承租人向出租人支付租金的行為。房地產(chǎn)的出租，出租人雖然取得了收入，但沒有發(fā)生房產(chǎn)產(chǎn)權、土地使用權的轉(zhuǎn)讓。因此，不屬于土地增值稅的征稅范圍。但對于以出租名義轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)之實，以逃避土地增值稅的，應根據(jù)《征管法》的有關規(guī)定進行處理。　　　　房地產(chǎn)的抵押是指房地產(chǎn)的產(chǎn)權所有人、依法取得土地使用權的土地使用人，作為債務人或第三人向債權人提供不動產(chǎn)作為清償債務的擔保而不移轉(zhuǎn)占有的法律行為。這種情況由于房產(chǎn)的產(chǎn)權、土地使用權在抵押期間產(chǎn)權并沒有發(fā)生權屬的變更，房產(chǎn)的產(chǎn)權所有人、土地使用權人仍能對房地產(chǎn)行使占有、使用、收益等權利，房產(chǎn)的產(chǎn)權所有人、土地使用權人雖然在抵押期間取得了一定的收入，但實際上這些收入在抵押期滿后是要連本帶利償還給債權人的。因此，對房地產(chǎn)的抵押，在抵押期間不征收土地增值稅只是待抵押期滿后，視該房地產(chǎn)是否轉(zhuǎn)移占有而確定是否征收土地增值稅。對于以房地產(chǎn)抵債而發(fā)生房地產(chǎn)權屬轉(zhuǎn)讓，應列入土地增值稅的征稅范圍?！　　　》康禺a(chǎn)的代建房行為是指房地產(chǎn)開發(fā)公司代客戶進行房地產(chǎn)的開發(fā)，開發(fā)完成后向客戶收取代建房收入的行為。對于房地產(chǎn)開發(fā)公司而言，雖然取得了收入，但沒有發(fā)生房地產(chǎn)權屬的轉(zhuǎn)移，收入是一種勞務收入，故不屬于土地增值稅的征稅范圍?！　　　》康禺a(chǎn)的重新評估是指國有企業(yè)在清產(chǎn)核資時對房地產(chǎn)進行重新評估而使其升值的情況。這種情況房地產(chǎn)雖然有增值但其既沒有發(fā)生房地產(chǎn)權屬的轉(zhuǎn)移，房產(chǎn)產(chǎn)權、土地使用權人也未取得收入，所以不屬于土地增值稅的征稅范圍?！　　⒄饔谩　∫驀沂栈貒型恋厥褂脵?、征用地上的建筑物及其附著物而使房地產(chǎn)權屬發(fā)生轉(zhuǎn)移的。這種情況發(fā)生了房地產(chǎn)權屬的變更，原房地產(chǎn)所有人、土地使用人也取得了一定的收入（補償金），但根據(jù)條例的有關規(guī)定，對此免征土地增值稅。此外，對于因城市實施規(guī)劃、國家建設的需要而搬遷，由納稅人自行轉(zhuǎn)讓原房地產(chǎn)的，《細則》規(guī)定也免征土地增值稅?！　∷?、普通住宅、非普通住宅的收入、支出劃分　?。ㄒ唬┘坠酒胀ㄗ≌?、非普通住宅的判定　　依據(jù)實施細則規(guī)定，納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超扣除項目金額之和20%的，免征土地增值稅；增值額超過扣除項目金額之和20%的，應就其全部增值額按規(guī)定計稅?！　∫虼?，我們在進行土地增值稅清算時，應首先判定開發(fā)項目是否屬于普通標準住宅。在判定開發(fā)項目是否屬于普通標準住宅時，應按國辦發(fā)[2005]26號和各省市下發(fā)的本地區(qū)享受優(yōu)惠政策普通住房的具體標準進行，并填寫《普通住宅判定表》。