【文章內(nèi)容簡介】 步到位，從根本上解決目前增值稅、營業(yè)稅并行所帶來的重復(fù)征稅、出口不能實(shí)現(xiàn)徹底退稅等積弊。 （ 2）“營改增”后的稅率選擇及稅負(fù)分析 邵 瑞慶、巫珊玲、勞知雷（ 2020）通過向 300多家交通運(yùn)輸企業(yè)發(fā)出問卷調(diào)查表，最終采用了 61 家企業(yè) 1998 年至 2020 年 3年有關(guān)外購貨物、外購勞務(wù)、外購固定資產(chǎn)以及固定資產(chǎn)年折舊額的有效數(shù)據(jù)，對交通運(yùn)輸企業(yè)改征增值稅后的稅負(fù)進(jìn)行測算，并分別分析了“生產(chǎn)型”和“消費(fèi)型”兩種情況。最終得出結(jié)論：假如對交通運(yùn)輸企業(yè)實(shí)行 13%的“消費(fèi)型”增值稅，實(shí)際稅負(fù)會達(dá)到 %，仍高于交通運(yùn)輸企業(yè)原先的營業(yè)稅稅負(fù)。故作者認(rèn)為在實(shí)行 13%的“消費(fèi)型”增值稅的同時(shí)配以適當(dāng)?shù)膬?yōu)惠政策是最佳選擇。 由于稅負(fù)測算是建立在大量的公司數(shù)據(jù) 基礎(chǔ)上的，可信度高并且也常被其他學(xué)者所引用，較權(quán)威。但是他們在論述過程中明確了外購勞務(wù)主要包括港口費(fèi)、修理費(fèi)和外購裝卸費(fèi)，并且作者按照這一標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)計(jì)了各個企業(yè)外購勞務(wù)價(jià)款占營業(yè)收入的比例。由此可以看出在這一外購勞務(wù)的比例不僅僅包含目前增值稅的應(yīng)稅勞務(wù)修理修配勞務(wù)，也包括了從其他交通運(yùn)輸業(yè)購進(jìn)的勞務(wù)，如港口費(fèi)和裝卸費(fèi)。但是這里的外購勞務(wù)并不包括從其他服務(wù)業(yè)購進(jìn)的勞務(wù)，因此這里的稅負(fù)測算相比于稅改之后的情況是偏高的。因?yàn)閷?shí)施稅改的行業(yè)并不僅僅只有交通運(yùn)輸業(yè)還包括部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，具體有研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、 文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)、有形動產(chǎn)租賃和鑒證咨詢服務(wù)。也就是說交通運(yùn)輸業(yè)從這些服務(wù)型企業(yè)所購買的勞務(wù)同樣可以抵扣，這會使增值稅的計(jì)稅基礎(chǔ)變小，實(shí)際稅負(fù)相比該文中計(jì)算的低。 樊勇（ 2020）從增值稅抵扣制度的角度出發(fā)，論述了增值稅抵扣制度的變化對我國第二產(chǎn)業(yè)的增值稅稅負(fù)影響。他通過運(yùn)用增值稅微觀稅負(fù)計(jì)算公式、投入產(chǎn)出表測算了我國第二產(chǎn)業(yè)各行業(yè)的增值稅實(shí)際稅負(fù)。并在測算過程中采用了稅負(fù)的變動幅度、排序變動和差異系數(shù)等指標(biāo)對行業(yè)增值稅稅負(fù)的影響進(jìn)行定量分析。其測算結(jié)果表明不同的增值稅抵扣制度對各行業(yè)的影響差異較 大。但總的來說擴(kuò)大增值稅的抵扣范圍能夠有效地縮小行業(yè)間的稅負(fù)差異，促進(jìn)行業(yè)間的公平競爭。 8 潘文軒（ 2020）同樣也是利用我國投入產(chǎn)出表的數(shù)據(jù)對“營改增”后各行業(yè)的增值稅稅負(fù)進(jìn)行分析。他對增值稅改革各行業(yè)的稅負(fù)變動影響的測算分為兩個方面：一方面為原本屬于營業(yè)稅征收范圍的行業(yè)若改征增值稅后的稅負(fù)變化，另一方面更進(jìn)一步分析原屬于增值稅征收范圍的行業(yè)因?yàn)榇舜巍盃I改增”所引起的稅負(fù)變化情況。其結(jié)論顯示： 1)因?yàn)榉?wù)中間投入能得到抵扣使得原本的增值稅行業(yè)的稅負(fù)略有下降；2)改革后受增值稅稅率水平和中間投入比率兩大因素 的影響，改革的服務(wù)行業(yè)稅負(fù)變化差異較大。商務(wù)服務(wù)業(yè)的稅負(fù)將減輕，但交通運(yùn)輸業(yè)、租賃業(yè)等部分服務(wù)行業(yè)的稅負(fù)卻有可能上升。因此出于行業(yè)間稅負(fù)公平的角度考慮，作者認(rèn)為有必要適當(dāng)降低交通運(yùn)輸業(yè)改征增值稅后的稅率水平，可考慮將交通運(yùn)輸業(yè) 11%的試點(diǎn)稅率下調(diào)至 6%。 綜上所述，我國學(xué)者對營業(yè)稅改征增值稅的研究大多集中在改革的必要性、充分性以及改革進(jìn)程上，對“營改增”后具體企業(yè)的稅負(fù)變化情況研究較少。為此，本文兼顧稅收公平與效率原則，通過對我國目前交通運(yùn)輸業(yè)以及現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的分析，不僅指出了“營改增”的必要性和可行性， 而且對在這一改革過程中所出現(xiàn)的稅負(fù)變化情況進(jìn)行了分析。 （三）主要內(nèi)容 本文按照背景研究、現(xiàn)狀分析、效應(yīng)研究、提出存在的問題，給出對策的研究思路。首先詳盡介紹了營業(yè)稅改征增值稅的背景及國內(nèi)外研究現(xiàn)狀，并且對稅收相關(guān)理論知識進(jìn)行了分析，在此基礎(chǔ)上分類介紹了營業(yè)稅改征增值稅對相關(guān)行業(yè)的影響，并對交通運(yùn)輸業(yè)進(jìn)行具體的數(shù)據(jù)分析。從理論上論證了在當(dāng)前形勢下我國進(jìn)行“營改增”的現(xiàn)實(shí)狀況及重大意義。 文章分為六大部分，將從以下幾個方面進(jìn)行論證： 第一部分為緒論部分，緒論部分對本文的研究背景及其研究現(xiàn)狀，主要內(nèi)容和研究方 法進(jìn)行了詳盡的闡述，并且通過文獻(xiàn)綜述的方式詳述了國內(nèi)外對于“營改增”的問題和稅制改革問題的研究現(xiàn)狀。 第二部分詳細(xì)介紹了稅收的相關(guān)理論知識。 第三部分通過對不同行業(yè)的分析來論證“營改增”的必要性和可行性。比如對現(xiàn)代服務(wù)業(yè)來說，指出了我國現(xiàn)行營業(yè)稅在現(xiàn)代服務(wù)業(yè)應(yīng)用中存在的制度性缺陷，論證了現(xiàn)行營業(yè)稅對于現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的不利影響，系統(tǒng)闡述了我國現(xiàn)代服務(wù)業(yè)急需要進(jìn)行“營改增”的必要性。我國經(jīng)濟(jì)處于一個高速發(fā)展的階段，如何轉(zhuǎn)變生產(chǎn)發(fā)展方式，大力發(fā)展第三產(chǎn)業(yè)，調(diào)整經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)滿足可持續(xù)發(fā)展的需要，這些都對稅制的設(shè)計(jì)和改革提出 了更高的要求。盡管中國的現(xiàn)代服務(wù)業(yè)在近年來得到了較大發(fā)展，由于起點(diǎn)低發(fā)展遲，我國離一個服務(wù)業(yè)發(fā)展大國還相差甚遠(yuǎn)不僅如此，在制約中國現(xiàn)代服務(wù)業(yè)發(fā)展的諸多因素中，稅負(fù)已經(jīng)成為一個很重要的制度因素。通過對比世界服務(wù)業(yè)的稅制改革趨勢，為我國將來的服務(wù)業(yè)稅制改革提供借鑒。 9 第四部分分析了“營改增”對不同行業(yè)的影響。 第五部分主要是在第四部分分析的基礎(chǔ)上指出了“營改增”過程中所存在的問題。 第六部分主要通過對前幾個章節(jié)的研究分析，提出建議對策。雖然“營改增”在我國已經(jīng)全面實(shí)施，但無論從稅種選擇、稅制設(shè)計(jì)、征收管理等各方 面來說仍尚未成熟，如何減少甚至消除“營改增”實(shí)施過程中的這些問題，使“營改增”更好的服務(wù)于社會是我國稅改需要解決的問題。 （四）研究方法 本文主要采用了以下幾種論證方法： 本文通過大量收集關(guān)于我國營業(yè)稅改征增值稅的有關(guān)資料，為全面充分論證本文觀點(diǎn)打下了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。 通過采集的多種數(shù)據(jù)，運(yùn)用統(tǒng)計(jì)及定量分析的方法，闡述問題存在的原因、論證政策執(zhí)行的依據(jù)，為下一步改革的建議提供數(shù)據(jù)支持。 通過上網(wǎng)查找交通運(yùn)輸業(yè)典型企業(yè)的案例，分析了“營改增”政策的施 行效果。 國內(nèi)外學(xué)者在我國“營改增”問題上做了大量的研究，通過收集分析前人研究資料，釆用文獻(xiàn)綜述的方式對國內(nèi)學(xué)者已有研究進(jìn)行綜合闡述，是本文充分論證觀點(diǎn)的一項(xiàng)重要工作。 二、 相關(guān)理論知識 （一）營業(yè)稅與增值稅的相關(guān)理論概述 營業(yè)稅是指在中華人民共和國境內(nèi)有償提供條例規(guī)定的勞務(wù)、有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者有償轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)所有權(quán)行為的單位和個體工商戶，為營業(yè)稅的納稅人，該納稅人所取得的營業(yè)額乘以各行業(yè)相應(yīng)的營業(yè)稅稅率即為該單位和個體工商戶在本納稅期限所繳納的營業(yè)稅。我國現(xiàn)行的《營業(yè)稅暫行條例》是從 2020年 1月 1日起開始執(zhí)行。其中，條例規(guī)定的應(yīng)稅勞務(wù)是指交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、郵電通信業(yè)及金融保險(xiǎn)業(yè)等行業(yè)的勞務(wù)，涉及范圍非常廣泛，因此營業(yè)稅也是地方稅收收入的主要收入來源。 營業(yè)稅的征收方式為從價(jià)計(jì)征，按照比例稅率征繳，計(jì)征方法比較簡單。我國營業(yè)稅根據(jù)不同的稅目按不同的稅率征稅，稅率為 3%20%。然而，營業(yè)稅是按企業(yè)全部交易額為應(yīng)納稅額，企業(yè)自身成本費(fèi)用不影響應(yīng)納稅額，這導(dǎo)致營業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù) 10 存在較為明顯的重復(fù)征稅的問題。 增值稅是指在我國境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個 人根據(jù)其實(shí)現(xiàn)的增值額而征收的一種稅。我國的增值稅始于 1979 年， 1984年和 1993 年對分別對增值稅進(jìn)行了的改革，并且由國務(wù)院在 1993 年 12 月 13 日，頒布了《中華人民共和國增值稅暫行條例》國務(wù)院令第 134 號。 2020 年 11 月對增值稅條例進(jìn)行了細(xì)化修訂，現(xiàn)行的增值稅實(shí)施細(xì)則是在 2020年 10月 28日重新頒布的。目前增值稅已經(jīng)成為我國主要稅收形式，增值稅在 2020 年累計(jì)稅收收入占到全國稅收收入總額的 27%，將近 1/3。按照現(xiàn)行財(cái)政體制，增值稅大部分由國家稅務(wù)局負(fù)責(zé)征收，從稅收級次來看，增值稅收入中 75%為 中央級收入， 25%為市、區(qū)級收入；進(jìn)口環(huán)節(jié)的增值稅由海關(guān)負(fù)責(zé)征收，并且全部為中央級收入。 增值稅是對產(chǎn)品在生產(chǎn)、流通、勞務(wù)服務(wù)等多個環(huán)節(jié)在流轉(zhuǎn)的過程中產(chǎn)生的增值額而征收的一個稅種，增值稅實(shí)行價(jià)外稅，就是最終的稅負(fù)由消費(fèi)者承擔(dān)，只有產(chǎn)生增值才會征稅，沒有增值便不會征稅。我國在制定增值稅稅收政策的時(shí)候采用了國際比較常用的抵扣稅款的方式，也就是進(jìn)項(xiàng)稅額和銷項(xiàng)稅額的差值就是該商品或者勞務(wù)的增值額，乘以相應(yīng)的稅率就是應(yīng)繳納的增值稅額，這種計(jì)稅方式體現(xiàn)了增值稅按增值計(jì)稅的原則。 （二）稅收中性理論 稅收中性，是指政府 征稅應(yīng)避免對市場機(jī)制運(yùn)行產(chǎn)生不良的影響，或使稅收對經(jīng)濟(jì)活動所產(chǎn)生的不良影響減少到最低程度。該觀點(diǎn)是由英國 17 世紀(jì)末著名古典經(jīng)濟(jì)學(xué)家亞當(dāng) .斯密提出的，作為稅收實(shí)踐重要的指導(dǎo)理論，世界各國在制定稅收政策時(shí)都將其作為重要的參考依據(jù)。 從資源配置角度講，理想的稅收政策是讓市場規(guī)律發(fā)揮主導(dǎo)作用，盡可能減少納稅人和社會的額外損失和負(fù)擔(dān)。即國家在征稅過程中必須把握好“量”和“度”，使納稅人和社會付出的額外代價(jià)最低，提高稅收的效率，盡量保持稅收中性。但不可否認(rèn)，絕對的稅收中性在當(dāng)代社會并不現(xiàn)實(shí)，因?yàn)閹缀跛械亩愂斩紩κ袌?機(jī)制產(chǎn)生影響，而稅收政策對當(dāng)代經(jīng)濟(jì)的調(diào)控作用已被各國政府高度重視，因此目前大部分學(xué)者推崇的是更為實(shí)際的次優(yōu)原則。對稅收中性認(rèn)識從古典學(xué)派的稅收絕對中性論向現(xiàn)代相對中性稅收理論的發(fā)展，標(biāo)志著對稅收中性原理認(rèn)識已由片面趨于全面。 相比于營業(yè)稅，增值稅無疑是典型的中性稅種。我國現(xiàn)行稅制是 1994 年稅制改革以后經(jīng)過不斷完善而形成的，這種演變正是稅收中性原則的具體體現(xiàn)。但我國現(xiàn)行的增值稅征收范圍較小，產(chǎn)業(yè)鏈中許多與價(jià)值相關(guān)的行業(yè)都沒有納入增值稅的征收范圍，如交通運(yùn)輸業(yè)、建筑安裝業(yè)等。這就沒有較好地體現(xiàn)中性原則，對經(jīng) 濟(jì)也存在干擾和扭曲作用。因此，此次增征值稅改革正是稅收中性原則在實(shí)踐中的具體運(yùn)用，如果推行措施有力，必將符合我國產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的潮流，推進(jìn)我國產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整。 11 從國外城市化進(jìn)程來看，城市化首先推動的是工業(yè)的發(fā)展，但發(fā)展到一定程度后(國外經(jīng)驗(yàn)是城市化率超過 50%)，城市化則開始推動服務(wù)業(yè)的發(fā)展，而 59 對工業(yè)的推動則開始下降。根據(jù)《 2020 年中國統(tǒng)計(jì)年鑒》， 2020 年中國城市化率為 46.%，接近 50%臨界點(diǎn)；而與此同時(shí)，中國工業(yè)化開始出現(xiàn)下降的態(tài)勢，這表明中國當(dāng)前城市化對工業(yè)化推動效應(yīng)已開始下降，而對服務(wù)產(chǎn)業(yè)的推 動效應(yīng)則出現(xiàn)上升。依據(jù)現(xiàn)行稅收制度，我國增值稅稅基主要是第二產(chǎn)業(yè)中的工業(yè)和第三產(chǎn)業(yè)中的批發(fā)零售業(yè)的增加值，營業(yè)稅稅基是第二產(chǎn)業(yè)中的建筑業(yè)及第三產(chǎn)業(yè)中除批發(fā)零售業(yè)之外的其他行業(yè)的流轉(zhuǎn)額 （三）稅收宏觀調(diào)控理論 財(cái)政政策和貨幣政策是宏觀調(diào)控的兩大主要手段。而兩相比較，財(cái)政政策較貨幣政策地位更重要。稅收政策本身就是財(cái)政政策的重要組成部分，它在國家宏觀調(diào)控中作用巨大。 稅收宏觀調(diào)控理論，是指國家運(yùn)用稅收分配等手段，對納稅人收入進(jìn)行直接調(diào)節(jié)，進(jìn)而間接地影響相關(guān)納稅人的納稅行為，引起社會經(jīng)濟(jì)活動出現(xiàn)相應(yīng)變化，最終實(shí)現(xiàn)宏 觀調(diào)控的重大目標(biāo)。稅收調(diào)控理論指出，稅收對貫徹政府經(jīng)濟(jì)社會決策、實(shí)施有效宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控具有十分重要的作用。而對市場失靈問題的矯正作用又是稅收作為政府調(diào)控經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的主要工具產(chǎn)生和發(fā)展的重要理論淵源?，F(xiàn)實(shí)市場經(jīng)濟(jì)在運(yùn)行過程中存在的市場失靈問題已成為理論界共識，而市場失靈原因包括外部性、信息的不對稱、壟斷、收入分配不公等，要解決上述問題只能依靠國家的宏觀調(diào)控政策。 經(jīng)濟(jì)發(fā)展的首要問題是產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整，而主導(dǎo)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展又是產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整的核心。宏觀調(diào)控主要目的之一就是要調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，而稅收政策的調(diào)整又與產(chǎn)業(yè)政策有著密切 聯(lián)系，它通過利益的轉(zhuǎn)移，誘導(dǎo)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動符合國家相關(guān)的產(chǎn)業(yè)政策要求，對產(chǎn)業(yè)起到支持或者阻礙的作用。大多數(shù)國家通過稅收優(yōu)惠所產(chǎn)生的利益引導(dǎo)，與本國宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控政策相匹配，使產(chǎn)業(yè)政策傾斜性更加地明顯，從而對各國產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的合理化和高級化起到促進(jìn)作用。從國際經(jīng)驗(yàn)來看，稅收優(yōu)惠較多運(yùn)用在國民經(jīng)濟(jì)“起飛”或者“趕超”時(shí)期。這一階段，由于經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)薄弱，重點(diǎn)產(chǎn)業(yè)和相關(guān)企業(yè)需要扶植，在市場發(fā)育還不成熟的情況下，產(chǎn)業(yè)政策導(dǎo)向就顯得十分重要，稅收優(yōu)惠對產(chǎn)業(yè)政策的有效支持也就有了更為積極的意義。 三、不同行業(yè)“營改增”的必要性 和可行性 在我國工業(yè)化和城市化進(jìn)程中，增值稅和營業(yè)稅收入水平以及兩者相對比重變化都與產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)變化趨勢有直接聯(lián)系?；谏鲜鲈?，進(jìn)行增值稅改革，擴(kuò)大增值稅稅基，將交通運(yùn)輸業(yè)等征收營業(yè)稅的行業(yè)納入增值稅征收范圍，能充分發(fā)揮增值稅的“中性”效應(yīng)，順應(yīng)我國產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)服務(wù)化要求。我國當(dāng)前正值產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)大調(diào)整時(shí)期，必須 12 強(qiáng)調(diào)稅收政策的產(chǎn)業(yè)政策導(dǎo)向作用，然而我國現(xiàn)行稅收政策存在很大的制約性，其中最重要的一點(diǎn)就是不能充分體現(xiàn)產(chǎn)業(yè)政策。目前迫切需要發(fā)展的是能源、交通等基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)，現(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策對此的適應(yīng)性和傾斜度還不夠。因此制定有 利于促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整的稅收政策已迫在眉睫。此次將交通運(yùn)輸業(yè)和現(xiàn)代服務(wù)業(yè)等行業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅的行業(yè)，也是國家對物流產(chǎn)業(yè)扶植政策的具體體現(xiàn)。國際上對包括物流產(chǎn)業(yè)在內(nèi)的服務(wù)業(yè)征收增值稅越來越普遍，給我國實(shí)施此項(xiàng)改革提供有益借鑒。但改革的過程也是一個實(shí)驗(yàn)的過程，良好的稅收優(yōu)惠政策將極大地促進(jìn)交通運(yùn)輸行業(yè)等改革行業(yè)的大發(fā)展、大繁榮，而與之相反，若在營業(yè)稅改增值稅期間，交通運(yùn)輸企業(yè)的稅負(fù)不降反增，則與國家對物流產(chǎn)業(yè)的振興規(guī)劃要求相悖，顯然會給產(chǎn)業(yè)發(fā)展產(chǎn)生巨大的阻礙。 （一）現(xiàn)代服務(wù)業(yè)“營改增”的必要性和可行性 營 業(yè)稅制本身存在的重復(fù)征稅問題，對于現(xiàn)代新興服務(wù)業(yè)的發(fā)展是極為不利的。傳統(tǒng)服務(wù)業(yè)因其單一的服務(wù)業(yè)務(wù)，不會形成長的產(chǎn)業(yè)鏈，所以在傳統(tǒng)服務(wù)業(yè)盛行的時(shí)