【文章內(nèi)容簡介】 關(guān)性時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮： ? 特定的程序可能只為某些認(rèn)定提供相關(guān)的證據(jù)，而與其他認(rèn)定無關(guān)； ? 針對同一認(rèn)定可以從不同來源獲取證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的證據(jù)； ? 只與特定認(rèn)定相關(guān)的證據(jù)并不能替代與其他認(rèn)定相關(guān)的證據(jù)。 58 證據(jù)的充分性和適當(dāng)性 ? 證據(jù)的可靠性受其來源和性質(zhì)的影響，并取決于獲取證據(jù)的具體環(huán)境。 ? 注冊會計師通常按照下列原則考慮證據(jù)的可靠性： ? （ 1）從外部獨立來源獲取的證據(jù)比從其他來源獲取的證據(jù)更可靠； ? （ 2）內(nèi)部控制有效時內(nèi)部生成的證據(jù)比內(nèi)部控制薄弱時內(nèi)部生成的證據(jù)更可靠； ? （ 3）直接獲取的證據(jù)比間接獲取或推論得出的證據(jù)更可靠； ? （ 4）以文件記錄形式存在的證據(jù)比口頭形式的證據(jù)更可靠； ? （ 5）從原件獲取的證據(jù)比從傳真或復(fù)印件獲取的證據(jù)更可靠。 ? 注冊會計師應(yīng)當(dāng)注意可能出現(xiàn)的重大例外情況 ? 從不同來源獲取的證據(jù)、不同性質(zhì)的證據(jù)能夠相互印證時，相關(guān)的證據(jù)通常更為可靠。 59 評價證據(jù)充分性和適當(dāng)性的核心要求 ? 考慮從不同來源獲取的證據(jù)或獲取的不同性質(zhì)的證據(jù)能否相互印證； ? 考慮鑒證對象特征對證據(jù)的影響（如期間與時點）； ? 考慮成本效益的約束 ； 注冊會計師不應(yīng)僅以獲取證據(jù)的困難和成本為由減少不可替代的程序 ? 考慮充分性（數(shù)量）與適當(dāng)性（質(zhì)量）的相互關(guān)系； ? 運用職業(yè)判斷，保持職業(yè)懷疑態(tài)度。 60 重要性 ? 概念：是指鑒證對象信息中存在錯報的嚴(yán)重程度，這一錯報程度在特定環(huán)境下可能影響預(yù)期使用者的判斷和決策。 ? 重要性包括數(shù)量和性質(zhì)兩方面的因素。在考慮質(zhì)量因素時，注冊會計師需要重點關(guān)注以下幾個方面： ? （ 1）錯報屬于錯誤還是舞弊； ? （ 2）錯報是否會引起履行合同義務(wù)； ? （ 3）錯報是否影響收益趨勢。 ? 重要性與鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險的關(guān)系：一種反向的直接關(guān)系。 ? 在考慮重要性時，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)了解并評估哪些因素可能會影響預(yù)期使用者的決策。 61 鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險 ? 概念：在鑒證對象信息存在重大錯報的情況下，注冊會計師提出不恰當(dāng)結(jié)論的可能性。 ? 直接報告業(yè)務(wù)鑒證風(fēng)險： 注冊會計師不恰當(dāng)?shù)靥岢鲨b證對象在所有重大方面遵守標(biāo)準(zhǔn)的結(jié)論的可能性。 ? 鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險包括： ? 重大錯報風(fēng)險 ? 檢查風(fēng)險 鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險 重大錯報風(fēng)險 62 鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險 ? 鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險的影響因素： ? 具體業(yè)務(wù)環(huán)境的影響，特別是鑒證對象的性質(zhì)、鑒證業(yè)務(wù)保證程度。 ? 不同保證程度的鑒證業(yè)務(wù)，要求注冊會計師將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險降低至不同的水平。 ? 有意義的保證水平：指注冊會計師獲取的保證水平很有可能在一定程度上增強(qiáng)預(yù)期使用者對鑒證對象信息的信任。 63 證據(jù)收集程序 ? 證據(jù)收集程序性質(zhì)、時間和范圍因具體業(yè)務(wù)的不同而不同。注冊會計師應(yīng)當(dāng)清楚表達(dá)證據(jù)收集程序。 ? 在合理保證的鑒證業(yè)務(wù)中，注冊會計師獲取充分、適當(dāng)證據(jù)的過程： ? （ 1）了解鑒證對象及其他的業(yè)務(wù)環(huán)境事項，在適用的情況下包括了解內(nèi)部控制； ? （ 2）在了解鑒證對象及其他的業(yè)務(wù)環(huán)境事項的基礎(chǔ)上，評估鑒證對象信息可能存在的重大錯報風(fēng)險； ? （ 3）應(yīng)對評估的風(fēng)險，包括制定總體應(yīng)對措施以及確定進(jìn)一步程序的性質(zhì)、時間和范圍； ? （ 4）針對已識別的風(fēng)險實施進(jìn)一步程序，包括實施實質(zhì)性程序，以及在必要時測試控制運行的有效性； ? （ 5）評價證據(jù)的充分性和適當(dāng)性。 64 證據(jù)收集程序 ? 合理保證的鑒證業(yè)務(wù)和有限保證的鑒證業(yè)務(wù)都需要運用鑒證技術(shù)和方法、收集充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)。 ? 與合理保證的鑒證業(yè)務(wù)相比，有限保證的鑒證業(yè)務(wù)的證據(jù)收集程序是有意識地加以限制的。 ? 無論是合理保證的鑒證業(yè)務(wù)還是有限保證的鑒證業(yè)務(wù)，如果注意到某事項可能導(dǎo)致對鑒證對象信息是否需要修改產(chǎn)生疑問，注冊會計師應(yīng)當(dāng)執(zhí)行其他足夠的程序，追蹤這一事項，以支持鑒證結(jié)論。 65 合理保證不等于絕對保證 ? 絕對保證、合理保證和有限保證 ： 保證水平逐次遞減 ? 注冊會計師不可能作出絕對保證： ? （ 1）選擇性測試方法的運用； ? （ 2）內(nèi)部控制的固有局限性； ? （ 3）大多數(shù)證據(jù)是說服性而非結(jié)論性的； ? （ 4）在獲取和評價證據(jù)以及由此得出結(jié)論時涉及大量判斷； ? （ 5）在某些情況下鑒證對象具有特殊性。 66 可獲取證據(jù)的數(shù)量和質(zhì)量 ? 可獲取證據(jù)數(shù)量、質(zhì)量的影響因素： ? （ 1）鑒證對象和鑒證對象信息的特征； ? （ 2）業(yè)務(wù)環(huán)境中除鑒證對象特征以外的其他事項。 ? 可獲取的證據(jù)的性質(zhì)：通常是說服性的而非結(jié)論性的。 證據(jù) 67 工作范圍受到重大限制 ? 注冊會計師工作范圍受到重大限制的一般情形： ? （ 1）客觀環(huán)境阻礙注冊會計師獲取所需要的證據(jù)，無法將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險降至適當(dāng)水平； ? （ 2）責(zé)任方或委托人施加限制，阻礙注冊會計師獲取所需要的證據(jù)，無法將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險降至適當(dāng)水平。 ? 工作范圍受到重大限制時，注冊會計師不應(yīng)當(dāng)提出無保留結(jié)論。 適當(dāng)情況下，可退出業(yè)務(wù)。 68 1記錄重大事項 ? 記錄的目的： ? 提供證據(jù)支持鑒證報告； ? 證明注冊會計師已按鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行業(yè)務(wù)。 ? 記錄的事項：重大事項， 通常包括： ? （ 1）引起特別風(fēng)險的事項； ? （ 2）實施鑒證程序的結(jié)果； ? （ 3）導(dǎo)致注冊會計師難以實施必要程序的情形； ? （ 4）導(dǎo)致出具非標(biāo)準(zhǔn)鑒證報告的事項。 69 1記錄重大事項 ? 記錄要求： ? （ 1）對需要運用職業(yè)判斷的所有重大事項，記錄推理過程和相關(guān)結(jié)論； ? （ 2）難以進(jìn)行判斷的某些事項，記錄得出結(jié)論時已知悉的有關(guān)事實。 70 1編制和保存工作底稿 ? 在運用職業(yè)判斷確定工作底稿的編制和保存范圍時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮，使未曾接觸該項鑒證業(yè)務(wù)的有經(jīng)驗的專業(yè)人士清楚了解： ? 按照鑒證準(zhǔn)則的規(guī)定實施程序的性質(zhì)、時間和范圍； ? 實施鑒證程序的結(jié)果和獲取的證據(jù)； ? 就重大事項得出的結(jié)論。 ? 有經(jīng)驗的專業(yè)人士，是指對下列方面有合理了解的人士： ? 鑒證過程； ? 相關(guān)法律法規(guī)和鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則的規(guī)定； ? 被鑒證單位所處的經(jīng)營環(huán)境； ? 與被鑒證單位所處行業(yè)相關(guān)的會計 、 鑒證等問題 。 71 （五） 鑒證報告 ? 出具鑒證報告的總體要求 ? 鑒證結(jié)論的兩種表述形式 ? 提出鑒證結(jié)論的積極方式和消極方式 ? 注冊會計師不能出具無保留結(jié)論報告的情況 ? 注冊會計師姓名的使用 72 出具鑒證報告的總體要求 ? 注冊會計師應(yīng)當(dāng)出具含有鑒證結(jié)論的書面報告 ，該鑒證結(jié)論應(yīng)當(dāng)說明注冊會計師就鑒證對象信息獲取的保證 。 ? 注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮其他報告責(zé)任 ， 包括在適當(dāng)時與治理層溝通 。 73 鑒證結(jié)論的兩種表述形式 ? 鑒證結(jié)論的表述形式： ? （ 1）明確提及責(zé)任方認(rèn)定； ? （ 2）直接提及鑒證對象和標(biāo)準(zhǔn)。 ? 基于責(zé)任方認(rèn)定業(yè)務(wù)： 上述兩種表述形式均可。 ? 直接報告業(yè)務(wù)： 只能采用第 2種表述形式 74 提出鑒證結(jié)論的積極方式和消極方式 ? 提出鑒證結(jié)論的方式： ? （ 1）積極方式； ? （ 2）消極方式。 ? 積極方式適用于合理保證的鑒證業(yè)務(wù) ? 例：財務(wù)報表審計 ? 消極方式適用于有限保證的鑒證業(yè)務(wù) ? 例：財務(wù)報表審閱 鑒證結(jié)論 75 范例一 基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù) （ 合理保證 ） 內(nèi)部控制審計報告 ABC股份有限公司： 我們審計了后附的 ABC股份有限公司 （ 以下簡稱 ABC公司 ） 對 200X年 1月 1日至200X年 12月 31日與財務(wù)報表相關(guān)的內(nèi)部控制有效性的認(rèn)定 。 建立健全內(nèi)部控制并保持其有效性 ， 是貴公司管理層的責(zé)任；我們的責(zé)任是對貴公司內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見 。 我們的審計是依據(jù)中國注冊會計師鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則進(jìn)行的 。 在審核過程中 ， 我們實施了包括了解 、 測試和評價內(nèi)部控制設(shè)計的合理性和執(zhí)行的有效性 ， 以及我們認(rèn)為必要的其他程序 。 我們相信 ， 我們的審計為發(fā)表意見提供了合理的基礎(chǔ) 。 我們認(rèn)為 ， ABC公司管理層 作出的 “ 根據(jù) 標(biāo)準(zhǔn) ， 200X年 1月 1日至 200X年 12月31日與財務(wù)報表相關(guān)的 內(nèi)部控制在所有重大方面是有效的 ” 這一認(rèn)定是公允的 。 內(nèi)部控制具有固有限制 ， 存在由于錯誤或舞弊而導(dǎo)致錯報發(fā)生和未被發(fā)現(xiàn)的可能性 。 此外 ， 由于情況的變化可能導(dǎo)致內(nèi)部控制變得不恰當(dāng) ， 或降低對控制政策、 程序遵循的程度 ， 根據(jù)內(nèi)部控制評價結(jié)果推測未來內(nèi)部控制有效性具有一定的風(fēng)險 。 會計師事務(wù)所 中國注冊會計師： （ 簽名并蓋章 ） （ 蓋章 ） 中國注冊會計師： （ 簽名并蓋章 ） 中國 市 二 ○ 二年 月 日 76 范例二 基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù) （ 有限保證 ） 內(nèi)部控制審閱報告 ABC股份有限公司： 我們審閱了后附的 ABC股份有限公司 （ 以下簡稱 ABC公司 ） 對 200X年 1月 1日至 200X年12月 31日與財務(wù)報表相關(guān)的內(nèi)部控制有效性的認(rèn)定 。 建立健全內(nèi)部控制并保持其有效性 ， 是貴公司管理層的責(zé)任；我們的責(zé)任是對貴公司內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見 。 我們的審閱是依據(jù)中國注冊會計師鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則進(jìn)行的 。 我們的審閱工作主要限于詢問 ABC公司有關(guān)人員和對有關(guān)數(shù)據(jù)實施分析程序 ， 提供的保證水平為有限保證 ， 其保證程度低于合理保證 。 我們沒有執(zhí)行內(nèi)部控制審計中通常實施的程序 ， 因而不發(fā)表審計意見。 我們相信 ， 我們的審閱為發(fā)表意見提供了合理的基礎(chǔ) 。 基于本報告所述的工作 ， 我們沒有注意到任何事項使我們相信 ， ABC公司管理層 作出的“ 根據(jù) 標(biāo)準(zhǔn) ， 200X年 1月 1日至 200X年 12月 31日與財務(wù)報表相關(guān)的 內(nèi)部控制在所有重大方面是有效的 ” 這一認(rèn)定不是公允的 。 內(nèi)部控制具有固有限制 ， 存在由于錯誤或舞弊而導(dǎo)致錯報發(fā)生和未被發(fā)現(xiàn)的可能性 。此外 ， 由于情況的變化可能導(dǎo)致內(nèi)部控制變得不恰當(dāng) ， 或降低對控制政策 、 程序遵循的程度 ， 根據(jù)內(nèi)部控制評價結(jié)果推測未來內(nèi)部控制有效性具有一定的風(fēng)險 。 會計師事務(wù)所 中國注冊會計師： （ 簽名并蓋章 ） （ 蓋章 ） 中國注冊會計師： （ 簽名并蓋章 ） 中國 市 二 ○ 二年 月 日 77 范例三 直接報告業(yè)務(wù) （ 合理保證 ） 內(nèi)部控制審計報告 ABC股份有限公司： 我們審計了 ABC股份有限公司 （ 以下簡稱 ABC公司 ） 200X年 1月 1日至 200X年 12月 31日與財務(wù)報表相關(guān)的內(nèi)部控制有效性 。 建立健全內(nèi)部控制并保持其有效性 ， 是貴公司管理層的責(zé)任；我們的責(zé)任是對貴公司內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見 。 我們的審計是依據(jù)中國注冊會計師鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則進(jìn)行的 。 在審核過程中 ， 我們實施了包括了解 、 測試和評價內(nèi)部控制設(shè)計的合理性和執(zhí)行的有效性 ， 以及我們認(rèn)為必要的其他程序 。 我們相信 ， 我們的審計為發(fā)表意見提供了合理的基礎(chǔ) 。 我們認(rèn)為 ， 根據(jù) 標(biāo)準(zhǔn) ， ABC公司管理層 200X年 1月 1日至 200X年 12月 31日與財務(wù)報