【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 ? 《 指導(dǎo)意見(jiàn) 》 要求： ? （ 1）注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)通過(guò)教育、培訓(xùn)和執(zhí)業(yè)實(shí)踐保持和提高專業(yè)勝任能力； ? （ 2）注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得宣稱自己具有本不具備的專業(yè)知識(shí)、技能和經(jīng)驗(yàn)； ? （ 3）注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得提供不能勝任的專業(yè)服務(wù)； ? （ 4）在提供專業(yè)服務(wù)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以在特定領(lǐng)域利用專家協(xié)助其工作； ? （ 5）在利用專家工作時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)專家遵守職業(yè)道德的情況進(jìn)行監(jiān)督和指導(dǎo)。 舉例說(shuō)明 ? 例 1：審查某個(gè)單位，由于它的結(jié)構(gòu)非常復(fù)雜審計(jì)起來(lái)相當(dāng)困難，聘請(qǐng)了幾位已退休在家的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)非常豐富的專家作為助理人員或作為專家加入審計(jì)小組 ,這是否可以？ ? 例 2：一個(gè)事務(wù)所接受到一個(gè)基建行業(yè)的項(xiàng)目審計(jì)，因?yàn)榛〞?huì)計(jì)是一般注冊(cè)會(huì)計(jì)師都不太了解的，所以特別聘用了三位基建行業(yè)經(jīng)驗(yàn)特別豐富的財(cái)務(wù)人員參與這個(gè)項(xiàng)目的審計(jì)，這是否可以？ ? 例 3： 04年審查一個(gè) V公司， V公司采用計(jì)算機(jī)信息處理系統(tǒng)，計(jì)算機(jī)記賬，聘請(qǐng)一個(gè)專家李先生，李先生是為 V公司設(shè)計(jì)計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)的人，這個(gè)可以不可以？ ? 例 4：被審單位訴訟非常多，官司纏身，為了減輕法律責(zé)任，審計(jì)小組請(qǐng)了一位律師，在律師加入審計(jì)小組的時(shí)候，事務(wù)所堅(jiān)決要求律師簽訂一份書(shū)面承諾說(shuō)提供的法律服務(wù)工作時(shí)遵守注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德規(guī)范的。 ? 答案： 3不可以請(qǐng)李先生。 ? 答案： 4是對(duì)的。 （三）保密 ? 保密義務(wù) 注冊(cè)會(huì)計(jì)師有義務(wù)對(duì)其在專業(yè)服務(wù)過(guò)程中獲得的有關(guān)客戶的信息予以保密。這一保密責(zé)任甚至在注冊(cè)會(huì)計(jì)師與客戶的關(guān)系終止后仍應(yīng)繼續(xù)。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)始終遵守保密原則，除非有專門的信息披露授權(quán)，或具有法定或?qū)I(yè)的披露責(zé)任。 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)使客戶相信自己，不會(huì)向其他人員做未經(jīng)授權(quán)的披露。但這不適用于為免除注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任而根據(jù)職業(yè)道德規(guī)范要求對(duì)此類信息進(jìn)行披露的情形。 ? 保密義務(wù)的豁免 盡管在通常情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)執(zhí)業(yè)過(guò)程中獲知的客戶信息保密，但是也有例外。由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)著維護(hù)社會(huì)公眾的責(zé)任，如果客戶存在違法行為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師將面臨著法規(guī)強(qiáng)制注冊(cè)會(huì)計(jì)師披露客戶信息的要求。 注冊(cè)會(huì)計(jì)師在以下情況下可以披露客戶的有關(guān)信息： （ 1）取得客戶的授權(quán)； （ 2）根據(jù)法規(guī)要求，為法律訴訟準(zhǔn)備文件或提供證據(jù)，以及向監(jiān)管機(jī)構(gòu)報(bào)告發(fā)現(xiàn)的違反法規(guī)行為； （ 3）接受同業(yè)復(fù)核以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)和監(jiān)管機(jī)構(gòu)依法進(jìn)行的質(zhì)量檢查。 （四）收費(fèi)與傭金 ? 規(guī)范收費(fèi)與傭金的作用 注冊(cè)會(huì)計(jì)師在為客戶提供專業(yè)服務(wù)時(shí)，有責(zé)任保持客觀、公正的原則，并遵守適當(dāng)?shù)募夹g(shù)準(zhǔn)則。為履行這一責(zé)任，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)運(yùn)用專業(yè)技能和知識(shí)。對(duì)于所提供的服務(wù)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所有權(quán)獲得報(bào)酬。 ? 在注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)，由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供服務(wù)的高度專業(yè)性，消費(fèi)者無(wú)法做出類似的評(píng)價(jià)和判斷 —— 至少不能同等程度上做出類似評(píng)價(jià)或判斷。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的競(jìng)爭(zhēng)與其他商業(yè)競(jìng)爭(zhēng)是不同的。在這種情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的過(guò)度競(jìng)爭(zhēng) —— 特別是低價(jià)競(jìng)爭(zhēng)，使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師面臨很大的時(shí)間和預(yù)算壓力，往往導(dǎo)致服務(wù)質(zhì)量達(dá)不到標(biāo)準(zhǔn)，降低其服務(wù)質(zhì)量，而且有可能削弱注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性。因此，許多國(guó)家都禁止低價(jià)競(jìng)爭(zhēng)。 ? 收費(fèi) 收費(fèi)考慮的因素 在確定收費(fèi)時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)考慮以下因素，以客觀反映為客戶提供專業(yè)服務(wù)的價(jià)值： （ 1）專業(yè)服務(wù)所需的知識(shí)和技能； （ 2）所需專業(yè)人員的水平和經(jīng)驗(yàn)； （ 3）每一專業(yè)人員提供服務(wù)所需的時(shí)間； （ 4）提供專業(yè)服務(wù)所需承擔(dān)的責(zé)任。 收費(fèi)通常以每一專業(yè)人員適當(dāng)?shù)男r(shí)費(fèi)用率或日費(fèi)用率為基礎(chǔ)，按照實(shí)施專業(yè)服務(wù)的每個(gè)人員所耗用的時(shí)間來(lái)計(jì)算。 ? 如果收費(fèi)報(bào)價(jià)明顯低于前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師或其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所的相應(yīng)報(bào)價(jià)，會(huì)計(jì)師事務(wù)多應(yīng)當(dāng)確保： ? （ 1）在提供專業(yè)服務(wù)時(shí)，工作質(zhì)量不會(huì)收到威脅，并保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，遵守執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則和質(zhì)量控制程序； ? （ 2）客戶了解專業(yè)服務(wù)的范圍和收費(fèi)基礎(chǔ)。 ? 或有收費(fèi) 除法規(guī)允許外，會(huì)計(jì)師事務(wù)所不得以或有收費(fèi)方式提供鑒證服務(wù)，收費(fèi)與否或多少不得以鑒證工作結(jié)果或?qū)崿F(xiàn)特定目的為條件。 或有收費(fèi)是指收費(fèi)與否或收費(fèi)多少以鑒證工作結(jié)果或?qū)崿F(xiàn)特定目的為條件。如果會(huì)計(jì)師事務(wù)所的收費(fèi)與否或多少以鑒證工作結(jié)果或?qū)崿F(xiàn)特定目的為條件，注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了獲得收費(fèi)或多收費(fèi)，往往會(huì)發(fā)表不恰當(dāng)?shù)囊庖?jiàn)，做出有違社會(huì)公眾利益的行為。 ? 如果是經(jīng)法院或其他公共管理機(jī)構(gòu)確定的收費(fèi)，則不應(yīng)視為或有收費(fèi)。除得到法律認(rèn)可或作為某種專業(yè)服務(wù)的公認(rèn)做法而被職業(yè)組織認(rèn)可外，按照百分比或其他類似基礎(chǔ)收取費(fèi)用應(yīng)被視為或有收費(fèi)。 ? 傭金 會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得為招攬客戶而向推薦方支付傭金，也不得因向第三方推薦客戶而收取傭金。會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得因宣傳他人的產(chǎn)品或服務(wù)而收取傭金。 （五）與執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)不相容的工作 ? 1．基本觀點(diǎn)： 注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得同時(shí)從事與提供專業(yè)服務(wù)不相容的業(yè)務(wù)、職業(yè)或活動(dòng)，因?yàn)檫@些業(yè)務(wù)、職業(yè)或活動(dòng)將損害其獨(dú)立、客觀、公正。 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就其向鑒證客戶提供的非鑒證服務(wù)與鑒證服務(wù)是否相容做出評(píng)價(jià)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行的鑒證業(yè)務(wù)維系著社會(huì)公眾利益。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師正在或?qū)⒁峁┑姆?wù)與其提供鑒證服務(wù)所需要的獨(dú)立性發(fā)生沖突，就產(chǎn)生了不相容的工作。 ? 2．不能同時(shí)提供哪些業(yè)務(wù) ? （ 1）會(huì)計(jì)師事務(wù)所不得為上市公司同時(shí)提供編制財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)服務(wù)如果同時(shí)提供編制財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)服務(wù)所產(chǎn)生的自我評(píng)價(jià)、經(jīng)濟(jì)利益威脅就會(huì)非常重大，以致于沒(méi)有任何防范措施能夠?qū)⑵浣抵量山邮芩剑? ? （ 2）會(huì)計(jì)師事務(wù)所的高級(jí)管理人員或員工不得擔(dān)任鑒證客戶的董事（包括獨(dú)立董事）、經(jīng)理以及其他關(guān)鍵管理職務(wù)，如果會(huì)計(jì)師事務(wù)所的高級(jí)管理人員或員工擔(dān)任鑒證客戶的董事（包括獨(dú)立董事）、經(jīng)理以及其他關(guān)鍵管理職務(wù)，所產(chǎn)生的自我評(píng)價(jià)、經(jīng)濟(jì)利益威脅就會(huì)非常重大，以致于沒(méi)有任何防范措施能夠?qū)⑵浣抵量山邮芩剑? ? （ 3）我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所不能為同一家上市公司同時(shí)提供資產(chǎn)評(píng)估和審計(jì)服務(wù)，如果會(huì)計(jì)師事務(wù)所為同一家上市公司同時(shí)提供資產(chǎn)評(píng)估和審計(jì)服務(wù)所產(chǎn)生的自我評(píng)價(jià)、經(jīng)濟(jì)利益威脅就會(huì)非常重大，以致于沒(méi)有任何防范措施能夠?qū)⑵浣抵量山邮芩健? ? 例如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師向?qū)徲?jì)客戶提供評(píng)估服務(wù)、內(nèi)部審計(jì)服務(wù)、 IT系統(tǒng)服務(wù)、法律服務(wù)、編制財(cái)務(wù)報(bào)表、管理咨詢等服務(wù)，產(chǎn)生自我評(píng)價(jià)威脅，可能影響其獨(dú)立性。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在承接上述服務(wù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)謹(jǐn)慎行事，通過(guò)采取防范措施將影響降至最低，否則，就不應(yīng)接受此類業(yè)務(wù)。 （六）接任前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)業(yè)務(wù) ? 前后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的含義 會(huì)計(jì)師事務(wù)所的變更，涉及前后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師。 ? 前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師，是指代表會(huì)計(jì)師事務(wù)對(duì)最近期間財(cái)務(wù)報(bào)表出具了審計(jì)報(bào)告或接受委托但未完成審計(jì)工作，已經(jīng)或可能與委托人解除業(yè)務(wù)約定的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。 ? 后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師，是指代表會(huì)計(jì)師事務(wù)所正在考慮接受委托，接替前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師。 ? 前后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的關(guān)系，僅限于審計(jì)業(yè)務(wù)，因?yàn)閷徲?jì)業(yè)務(wù)提供的保證程度較高，且是一項(xiàng)連續(xù)業(yè)務(wù)； ? 而其他鑒證業(yè)務(wù)如盈利預(yù)測(cè)審核、財(cái)務(wù)報(bào)表審閱等業(yè)務(wù)提供的保證程度較低，且是非連續(xù)業(yè)務(wù)，不包括在內(nèi)。 ? 此外，如果審計(jì)客戶委托注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行重新審計(jì)，接受委托的注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)視為后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師，而之前已發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師則視為前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師。 ? 客戶更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的原因 一種原因是會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間為爭(zhēng)攬業(yè)務(wù)而進(jìn)行惡性競(jìng)爭(zhēng)；另一種原因則是注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能與客戶在重大會(huì)計(jì)、審計(jì)問(wèn)題上存在分歧，客戶不認(rèn)可注冊(cè)會(huì)計(jì)師的立場(chǎng)。在一些情況下，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師拒絕出具客戶希望得到的意見(jiàn)，客戶就可能通過(guò)更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所實(shí)現(xiàn)其目的，這種情況構(gòu)成了購(gòu)買審計(jì)意見(jiàn)。 ? 中國(guó)證監(jiān)會(huì)早在 1996年便發(fā)布了有關(guān)通知，要求上市公司解聘或者不再續(xù)聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)由股東大會(huì)做出決定，并在有關(guān)報(bào)刊上予以披露，必要時(shí)說(shuō)明更換原因，并報(bào)中國(guó)證監(jiān)會(huì)和中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)備案；上市公司解聘或者不再續(xù)聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所，應(yīng)當(dāng)事先通知會(huì)計(jì)師事務(wù)所，會(huì)計(jì)師事務(wù)所有權(quán)向股東大會(huì)陳述意見(jiàn)。由此可見(jiàn)， 證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)對(duì)上市公司更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所做出規(guī)范，旨在抑制上市公司潛在的購(gòu)買審計(jì)意見(jiàn)行為。 ? 接受委托 前 的溝通 在接受委托前，后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)與前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行必要溝通，并對(duì)溝通結(jié)果進(jìn)行評(píng)價(jià)，以確定是否接受委托。 ? 后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師向前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師詢問(wèn)的內(nèi)容應(yīng)當(dāng)合理、具體，包括： ? （ 1）是否發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位管理層存在誠(chéng)信方面的問(wèn)題。例如，向前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解被審計(jì)單位的商業(yè)信譽(yù)如何，是否發(fā)現(xiàn)管理層存在缺乏誠(chéng)信的行為，被審計(jì)單位是否過(guò)分考慮將會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)收費(fèi)維持在盡可能低的水平，審計(jì)范圍是否受到不適當(dāng)限制等。 ? （ 2）前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師與管理層在重大會(huì)計(jì)、審計(jì)等問(wèn)題上存在的意見(jiàn)分歧。例如，在會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)的運(yùn)用、財(cái)務(wù)報(bào)表的披露方面存在重大的意見(jiàn)分歧，管理層不接受注冊(cè)會(huì)計(jì)師的調(diào)整建議等。 ? （ 3）前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師曾與被審計(jì)單位治理層（如監(jiān)事會(huì)、審計(jì)委員會(huì)或其他類似機(jī)構(gòu)）溝通過(guò)的關(guān)于管理層舞弊、違反法規(guī)行為以及內(nèi)部控制的重大缺陷等問(wèn)題。 ? （ 4）前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為導(dǎo)致被