【文章內(nèi)容簡介】 高的人員到級別較低的人員進行詢問，或者反過來。 ，證實對交易流程和相關(guān)控制的了解 為了解各類重要交易在業(yè)務(wù)流程中發(fā)生、處理和記錄的過程，注冊會計師通常會每年執(zhí)行穿行測試。 注意： 第一，如果不打算信賴控制，注冊會計師仍需要執(zhí)行穿行測試以確認(rèn)以前對業(yè)務(wù)流程及可能發(fā)生錯報環(huán)節(jié)的了解的準(zhǔn)確性和完整性。 第二，對于重要的業(yè)務(wù)流程，不管是人工控制還是自動化控制，注冊會計師都要對整個流程執(zhí)行穿行測試，涵蓋交易從發(fā)生到記賬的整個過程。 （ 1）對控制的初步評價 注冊會計師需要評價控制設(shè)計的合理性并確定其是否得到執(zhí)行。 注冊會計師對控制的評價結(jié)論可能是： ① 所設(shè)計的控制單獨或連同其他控制能夠防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯報，并得到執(zhí)行； ② 控制本身的設(shè)計是合理的，但沒有得到執(zhí)行； ③ 控制本身的設(shè)計就是無效的或缺乏必要的控制。 注意： 上述評價結(jié)論只是初步結(jié)淪，仍可能隨控制測 試后實施實質(zhì)性程序的結(jié)果而發(fā)生變化。 （ 2）風(fēng)險評估需考慮的因素 （ 3）評價決策 在對控制進行初步評價及風(fēng)險評估后，注冊會計師需要利用實施上述程序獲得的信息，回答以下問題： ① 控制本身的設(shè)計是否合理； ② 控制是否得到執(zhí)行； ③ 是否更多地信賴控制并擬實施控制測試。 如果擬更多地信賴這些控制，需要確信所信賴的控制在整個擬信賴期間都有效地發(fā)揮了作用，即注冊會計師應(yīng)對這些控制在該期間內(nèi)是否得到一貫運行進行測試。 注冊會計師也可能認(rèn)為控制是無效的，包括控制本身設(shè)計不合理，不能實現(xiàn)控制目標(biāo)，或者盡管控制設(shè) 計合理，但沒有得到執(zhí)行。在這種情況下，注冊會計師不需要測試控制運行的有效性，而直接實施實質(zhì)性程序。但在評估重大錯報風(fēng)險時，需要考慮控制失效對財務(wù)報表及其審計的影響。 注冊會計師應(yīng)當(dāng)將認(rèn)定層次的控制因素和其他因素相結(jié)合，評估認(rèn)定層次的重大錯報風(fēng)險，以確定進一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍。 【例題 多選題】 A注冊會計師負(fù)責(zé)對甲公司 207 年度財務(wù)報表進行審計。在了解甲公司內(nèi)部控制時， A注冊會計師遇到下列事項，請代為做出正確的專業(yè)判斷。 ， A注冊會計師應(yīng)當(dāng)關(guān)注的內(nèi)容有（ ）。 [答疑編號 3937110601] 『正確答案』 ABC 『答案解析』要考慮治理層的參與程度，治理層對控制環(huán)境的影響要素包括有治理層相對于管理層的獨立性；管理層負(fù)責(zé)企業(yè)的運作以及經(jīng)營策略和程序的制 定、執(zhí)行與監(jiān)督，管理層的理念包括管理層對內(nèi)部控制的理念；在確定控制環(huán)境的要素是否得到執(zhí)行時，通過詢問管理層和員工，注冊會計師可能了解管理層如何就業(yè)務(wù)規(guī)程和道德價值觀念與員工進行溝通；選項 D，對控制的監(jiān)督和控制環(huán)境都屬于內(nèi)部控制所包括的要素，所以對控制的監(jiān)督并不是控制環(huán)境應(yīng)該關(guān)注的內(nèi)容。 ，甲公司下列控制活動中與這一控制目標(biāo)直接相關(guān)的有（ ）。 月產(chǎn)品發(fā)運數(shù)量與銷售入賬數(shù)量相核對 [答疑編號 3937110701] 『正確答案』 AC 『答案解析』選項 B與發(fā)生相關(guān)；選項 D與發(fā)生和準(zhǔn)確性相關(guān)。 ，屬于經(jīng)營業(yè)績評價方面的有（ ）。 并將發(fā)現(xiàn)的差異進行調(diào)查 、預(yù)測和前期實際結(jié)果，對公司的業(yè)績復(fù)核和評價 [答疑編號 3937110702] 『正確答案』 CD 『答案解析』注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解和業(yè)績評價有關(guān)的控制活動，主要包括被審計單位分析評價實際業(yè)績與預(yù)算（或預(yù)測、前期業(yè)績）的差異，綜合分析財務(wù)數(shù)據(jù)與經(jīng) 營數(shù)據(jù)的內(nèi)在關(guān)系，將內(nèi)部證據(jù)與外部信息來源相比較，評價職能部門分支機構(gòu)或項目活動的業(yè)績，以及對發(fā)現(xiàn)的異常差異或關(guān)系采取必要的調(diào)查與糾正措施。 ， A注冊會計師通常采用的程序有（ ）。 [答疑編號 3937110703] 『正確答案』 ABD 『答案解析』注冊會計師應(yīng)實施下列風(fēng)險評估程序，以了解被審計單位及其環(huán)境：詢問、分析程序、觀察和檢查。 【例題 綜合題】 W公司主要從事小型電子消費品的生產(chǎn)和銷售，產(chǎn)品銷售以 W公司倉庫為交貨地點。 W公司日常交易采用自動化信息系統(tǒng)（以下簡稱系統(tǒng)）和手工控制相結(jié)合的方式進行。系統(tǒng)自 206 年以來沒有發(fā)生變化。 W公司產(chǎn)品主要銷售給國內(nèi)各主要城市的電子消費品經(jīng)銷商。 A和 B注冊會計師負(fù)責(zé)審計 W公司 207 年度財務(wù)報表。 資料： A和 B注冊會計師在 審計工作底稿中記錄了所了解的有關(guān)銷售與收款循環(huán)的控制，部分內(nèi)容摘錄如下： （ 1）倉庫人員在系統(tǒng)中根據(jù)經(jīng)銷售部門批準(zhǔn)的客戶訂單生成連續(xù)編號的發(fā)貨單，并在將產(chǎn)品交運輸商發(fā)運后，將發(fā)貨單設(shè)置為 “ 已執(zhí)行 ” 狀態(tài)并提交結(jié)算部門。結(jié)算部門根據(jù)系統(tǒng)中的 “ 已執(zhí)行 ”發(fā)貨單記錄、訂單及相關(guān)客戶基礎(chǔ)資料，在系統(tǒng)中生成并打印銷售發(fā)票，系統(tǒng)在月末根據(jù)發(fā)貨單和發(fā)票信息自動匯總主營業(yè)務(wù)收入，并據(jù)此過入應(yīng)收賬款和主營業(yè)務(wù)收入賬薄。 （ 2）每月末，系統(tǒng)自動匹配發(fā)貨單、訂單、發(fā)票和入賬的主營業(yè)務(wù)收入，并可以生成一個專門報告反映未匹配項目 的清單。系統(tǒng)授權(quán)可以生成和閱讀該報告的人員是 W公司銷售部經(jīng)理和總經(jīng)理。 要求： （ 1）針對資料（ 1）至（ 2）項，請逐項指出上述控制與何種交易或賬戶的何種認(rèn)定相關(guān)。請將答案直接填入相應(yīng)表格內(nèi)。 （ 2）針對資料（ 1）至（ 2）項，假定不考慮其他條件，請逐項判斷上述控制在設(shè)計上是否存在缺陷。如果存在缺陷，請分別予以指出，并簡要說明理由，提出改進建議。請將答案直接填入相應(yīng)表格內(nèi)。 [答疑編號 3937110704] 『正確答案』（ 1） 事項序號 交易或賬戶名稱 認(rèn)定 （ 1） 營業(yè)收入、應(yīng)收賬款 存在、發(fā)生 （ 2） 營業(yè)收入、應(yīng)收賬款 完整性、發(fā)生 （ 2） 事項序號 是否存在缺陷 （是 /否） 缺陷描述 理由 改進建議 （ 1） 否 （ 2） 是 會計部門人員沒有生成和閱讀專門報告的權(quán)限 如果會計部門人員不擁有生成和閱讀報告的權(quán)限，則無法及時識別可能存在的差異并及時進行賬務(wù)處理 建議給會計部門人員授權(quán)，給予其生成和閱讀專門報告的權(quán)限 第五節(jié) 評估重大錯報風(fēng)險 一、評估財務(wù)報表層次和認(rèn)定層次的重大錯報風(fēng)險 （一）評估重大錯報風(fēng)險時考慮的因素 （二）評估重大錯報風(fēng)險的審計程序 在評估重大錯報風(fēng)險時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施下列審計程序。 （包括與風(fēng)險相關(guān)的控制）的整個過程中，結(jié)合對財務(wù)報表中各類交易、賬戶余額和披露的考慮，識別風(fēng)險。 ，將識別出的風(fēng)險與認(rèn)定層次可能發(fā)生錯報的領(lǐng)域相聯(lián)系。 ，并評價其是否更廣泛 地與財務(wù)報表整體相關(guān)，進而潛在地影響多項認(rèn)定。 （包括發(fā)生多項錯報的可能性），以及潛在錯報的重大程度是否足以導(dǎo)致重大錯報。 注意： 第一，重大是兩個方面的： 1）一旦出問題給報表帶來的影響是嚴(yán)重的； 2）出錯的概率是高的； 第二，注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)風(fēng)險評估結(jié)果，確定實施進一步審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍。 （三）識別兩個層次的重大錯報風(fēng)險 在對重大錯報風(fēng)險進行識別和評估后，注冊會計師應(yīng)當(dāng)確定，識別的重大錯報風(fēng)險是與特定的某類交易、賬戶余額、披露的認(rèn)定相關(guān)，還是 與財務(wù)報表整體廣泛相關(guān)，進而影響多項認(rèn)定。 （四）控制環(huán)境對評估財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險的影響（了解即可） 財務(wù)報表層次的重大錯報風(fēng)險很可能源于薄弱的控制環(huán)境。 （五）控制對評估認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的影響（了解即可） （六）考慮財務(wù)報表的可審計性 注冊會計師在了解被審計單位內(nèi)部控制后，可能對被審計單位財務(wù)報表的可審計性產(chǎn)生懷疑。如果通過對內(nèi)部控制的了解發(fā)現(xiàn)下列情況，并對財務(wù)報表局部或整體的可審計性產(chǎn)生疑問，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮出具保留意見或無法表示意見的審計報告：（ 1）被審計單位會計記錄的 狀況和可靠性存在重大問題，不能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)以發(fā)表無保留意見；（ 2）對管理層的誠信存在嚴(yán)重疑慮。必要時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮解除業(yè)務(wù)約定。 二、需要特別考慮的重大錯報風(fēng)險 三、僅通過實質(zhì)性程序無法應(yīng)對的重大錯報風(fēng)險 如果認(rèn)為僅通過實質(zhì)性程序獲取的審計證據(jù)無法將認(rèn)定層次的重大錯報風(fēng)險降至可接受的低水平，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價被審計單位針對這些風(fēng)險設(shè)計的控制，并確定其執(zhí)行情況。 注意： 在被審計單位對日常交易采用 高度自動化處理 的情況下，審計證據(jù)可能僅以電子形式存在，其充分 性和適當(dāng)性通常取決于自動化信息系統(tǒng)相關(guān)控制的有效性，注冊會計師 應(yīng)當(dāng)考慮僅通過實施實質(zhì)性程序不能獲取充分、適當(dāng)審計證據(jù)的可能性。 四、對風(fēng)險評估的修正 注冊會計師對認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的評估，可能隨著審計過程中不斷獲取審計證據(jù)而做出相應(yīng)的變化。 評估重大錯報風(fēng)險與了解被審計單位及其環(huán)境一樣，也是一個連續(xù)和動態(tài)地收集、更新與分析信息的過程，貫穿于整個審計過程的始終。 【例題 多選題】在評估重大錯報風(fēng)險時，注冊會計師可能實施的審計程序有（ ）。 [答疑編號 3937110801] 『正確答案』 BCD 『答案解析』在評估重大錯報風(fēng)險時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施的審計程序包括：在了解被審計單位及其環(huán)境（包括與風(fēng)險相關(guān)的控制）的整個 過程中，結(jié)合對財務(wù)報表中各類交易、賬戶余額和披露的考慮，識別風(fēng)險；結(jié)合對擬測試的相關(guān)控制的考慮，將識別出的風(fēng)險與認(rèn)定層次可能發(fā)生錯報的領(lǐng)域相聯(lián)系；評估識別出的風(fēng)險，并評價其是否更廣泛地與財務(wù)報表整體相關(guān)，進而潛在地影響多項認(rèn)定；考慮發(fā)生錯報的可能性（包括發(fā)生多項錯報的可能性），以及潛在錯報的重大程度是否足以導(dǎo)致重大錯報。 【例題 多選題】在應(yīng)對僅通過實質(zhì)性程序無法應(yīng)對的重大錯報風(fēng)險時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮的主要因素有（ ）。 [答疑編號 3937110802] 『正確答案』 ABC 『答案解析』如果認(rèn)為僅通過是實質(zhì)性程序獲取的審計證據(jù)無法應(yīng)對重大錯報風(fēng)險時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價被審計單位針對這些風(fēng)險設(shè)計的控制，并確定其執(zhí)行情況，如果該控制采用高度自動化處理的情況下，審計證據(jù)可能僅通過電子形 式存在，其充分性和適當(dāng)性通常取決于自動化信息系統(tǒng)相關(guān)控制的有效性，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮僅通過實施實質(zhì)性程序不能夠獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)的可能性。所以選項 ABC正確。選項 D會計政策的變更可以通過實質(zhì)性程序獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。 第十二章 風(fēng)險應(yīng)對 本章近年命題特點分析 本章也是風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛械暮诵膬?nèi)容，考生應(yīng)將本章作為比較重要的知識掌握。通過學(xué)習(xí)，考生應(yīng)明確注冊會計師應(yīng)當(dāng)針對評估的財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險確定總體應(yīng)對措施， 并針對評估的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險設(shè)計和實施進一步審計程序，以將審計風(fēng)險降至可接受的低水平。由于本章理論性較強，在考試時更多的會將本章的內(nèi)容同審計實務(wù)結(jié)合考查各種題型， 2020年、 2020年直接命題為客觀題， 2020年在本章沒有直接命題，但考生應(yīng)注意將應(yīng)對的理念在實務(wù)中的運用。 考生應(yīng)具體把握以下內(nèi)容： ； ； 、時間安排和范圍； 、時間安排和范圍 。 第一節(jié) 針對財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險的總體應(yīng)對措施 一、財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險與總體應(yīng)對措施 注冊會計師應(yīng)當(dāng)針對評估的財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險確定下列總體應(yīng)對措施： 。 ，或利用專家的工作。 。 對于財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險較高的審計項目，項目組的高級別成員，要對其他成員提供更詳細(xì)、更經(jīng)常、更及時的指導(dǎo)和監(jiān)督并加強項目質(zhì)量復(fù)核。 更多的不可預(yù)見的因素。 注冊會計師可以通過以下方式提高審計程序的不可預(yù)見性： （ 1）對某些未測試過的低于設(shè)定的重要性水平或風(fēng)險較小的賬戶余額和認(rèn)定實施實質(zhì)性程序；（ 2）調(diào)整實施審計程序的時間，使被審計單位不可預(yù)期；（ 3）采取不同的審計抽樣方法，使當(dāng)期抽取的測試樣本與以前有所不同；（ 4）選取不同的地點實施審計程序，或預(yù)先不告知被審計單位所選定的測試地點。 教材表 121 舉例說明了一些具有不可預(yù)見性的審計程序。 、時間安排和范圍作出總體修改。 如果控制環(huán)境存在缺陷，注 冊會計師在對擬實施審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍做出總體修改時應(yīng)當(dāng)考慮： （ 1）在期末而非期中實施更多的審計程序?？刂骗h(huán)境的缺陷通常會削弱期中獲得的審計證據(jù)的可信賴程度。 （ 2）通過實施實質(zhì)性程序獲取更廣泛的審計證據(jù)。良好的控制環(huán)境是其他控制要素發(fā)揮作用的基礎(chǔ)?？刂骗h(huán)境存在缺陷通常會削弱其他控制要素的作用，導(dǎo)致注冊會計師可能無法信賴內(nèi)部控制，而主要依賴實施實質(zhì)性程序獲取審計證據(jù)。 （ 3）增加擬納入審計范圍的經(jīng)營地點的數(shù)量。 二、增加審計程序不可預(yù)見性的方法