【文章內(nèi)容簡介】 大錯報風(fēng)險計劃實(shí)施的進(jìn)一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍。 注冊會計師對具體審計計劃的記錄可以使用標(biāo)準(zhǔn)的審計程序表或?qū)徲嫻ぷ魍瓿珊藢Ρ?，但?yīng)當(dāng)根據(jù)具體審計業(yè)務(wù)的情況作出適當(dāng)修改。 。 注冊會計師應(yīng)當(dāng)記錄對總體審計策略和具體審計計劃作出的重大更改及其理由，以及對導(dǎo)致此類更改的事項(xiàng)、條件或?qū)徲嫵绦蚪Y(jié)果采取的應(yīng)對措施。 由于 原來的 總體審計策略和具體審計計劃已經(jīng)制定 （包括項(xiàng)目負(fù)責(zé)人的復(fù)核）， 在實(shí)務(wù)中，如果只是針對某一或某幾方面更改審計計劃，注冊會計師可以保留原有的總體審計策略、具體審 計計劃，以及已經(jīng)執(zhí)行的審計程序的記錄，并根據(jù)本準(zhǔn)則的要求，將對審計計劃的重大修改情況記錄在進(jìn)一步審計程序表和重大事項(xiàng)概要中。如果對計劃的修改涉及整個計劃的各個方面，以及多個類別的交易、賬戶余額和列報，為使整套審計工作底稿內(nèi)容、脈絡(luò)更清楚， 此時 注冊會計師可以考慮重新編制總體審計策略和具體審計計劃，并保留原有的總體審計策略和具體審計計劃。 （ 二 ） 記錄的形式和范圍 注冊會計師對計劃審計工作記錄的形式和范圍，取決于被審計單位的規(guī)模和復(fù)雜程度、重要性、具體審計業(yè)務(wù)的情況以及對其他審計工作記錄的范圍等事項(xiàng)。 在小型被審計 單位審計中，全部審計工作可能由一個很小的審計項(xiàng)目組執(zhí)行，項(xiàng)目組成員間容易溝通和協(xié)調(diào)，總體審計策略可以相對簡單。 六、與治理層和管理層的溝通 與治理層和管理層的溝通有助于注冊會計師協(xié)調(diào)某些計劃的審計程序與被審計單位人員工作之間的關(guān)系，從而使審計業(yè)務(wù)更易于執(zhí)行和管理，提高審計效率與效果。注冊會計師可以就計劃審計工作的基本情況與被審計單位治理層和管理層進(jìn)行溝通。對此，注冊會計師應(yīng)當(dāng)按照《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第 1151號 —— 與治理層的溝通》中的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。溝通的內(nèi)容可以包括審計的時間安排和總體策略、審計 工作中受到的限制及治理層和管理層對審計工作的額外要求等。 當(dāng)就總體審計策略和具體審計計劃中的內(nèi)容與治理層、管理層進(jìn)行溝通時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)保持職業(yè)謹(jǐn)慎，以防止由于具體審計程序易于被管理層或治理層所預(yù)見而損害審計工作的有效性。 需要強(qiáng)調(diào)的是，雖然注冊會計師可以就總體審計策略和具體審計計劃的某些內(nèi)容與治理層和管理層溝通，但是制定總體審計策略和具體審計計劃仍然是注冊會計師的責(zé)任。 第三節(jié) 審計重要性 審計重要性是審計學(xué)的一個基本概念。審計重要性概念的運(yùn)用貫穿于整個審計過程。在計劃審計工作時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮 導(dǎo)致財務(wù)報表發(fā)生重大的錯報的原因，并應(yīng)當(dāng)在了解被審計單位及其環(huán)境的基礎(chǔ)上，確定一個可接受的重要性水平，即首先為財務(wù)報表層次確定重要性水平，以發(fā)現(xiàn)在金額上重大的錯報。同時，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)評估各類交易、賬戶余額以及列報認(rèn)定層次的重要性，以便2020 年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材《審計》第八章 計劃審計工作 10 確定進(jìn)一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍，將審計風(fēng)險降至可接受的低水平。在確定審計意見類型時，注冊會計師也需要考慮重要性水平。 一、重要性的含義 重要性取決于在具體環(huán)境下對錯報金額和性質(zhì)的判斷。如果一項(xiàng)錯報單獨(dú)或連同其他錯報可能影響財務(wù)報表使用者依據(jù)財務(wù)報表作出的經(jīng)濟(jì)決 策，則該項(xiàng)錯報是重大的。 為了更清楚地理解重要性的概念、需要注意以下幾點(diǎn)： 1．重要性概念中的錯報包含漏報。財務(wù)報表錯報包括財務(wù)報表金額的錯報和財務(wù)報表披露的錯報。 2．重要性包括對數(shù)量和性質(zhì)兩個方面的考慮。所謂數(shù)量方面，是指錯報的金額大小，性質(zhì)方面則是指錯報的性質(zhì)。一般而言，金額大的錯報比金額小的錯報更重要。在有些情況下，某些金額的錯報從數(shù)量上看并不重要，但從性質(zhì)上考慮，則可能是重要的，對于某些財務(wù)報表披露的錯報，難以從數(shù)量上判斷是否重要，應(yīng)從性質(zhì)上考慮其是否重要。 3．重要性概念是針對財務(wù)報表使用者決策 的信息需求而言的。判斷一項(xiàng)錯報重要與否，應(yīng)視其對財務(wù)報表使用者依據(jù)財務(wù)報表作出經(jīng)濟(jì)決策的影響程度而定。如果財務(wù)報表中的某項(xiàng)錯報足以改變或影響財務(wù)報表使用者的相關(guān)決策，則該項(xiàng)錯報就是重要的，否則就不重要。 值得說明的是，在通用目的財務(wù)報表的審計中，注冊會計師對重要性的判斷是基于將財務(wù)報表使用者作為具有一定的理解能力并能理性地作出相關(guān)決策的一個集體來考慮的。注冊會計師難以考慮錯報對具體的單個使用者可能產(chǎn)生的影響，因?yàn)樗麄兊男枨笄Р钊f別。例如，就一個以盈利為目的的企業(yè)而言，由于投資者是該企業(yè)風(fēng)險資本的提供者，能滿 足這些投資者信息需求的財務(wù)報表也將能滿足該財務(wù)報表的其他使用者的信息需求。因此，在審計這類企業(yè)的財務(wù)報表時，投資者群體可被視為所有信息使用者的代表，投資者的信息需求是確定重要性的合適的參考依據(jù)。 所謂通用目的財務(wù)報表，是指被審計單位按照適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制的、用以滿足廣大使用者的共同信息需求的財務(wù)報表。 如果注冊會計師對特殊目的審計業(yè)務(wù)出具審計報告，在確定重要性時需要考慮特定使用者的信息需求，以實(shí)現(xiàn)特殊審計目標(biāo)。 4．重要性的確定離不開具體環(huán)境。由于不同的被審計單位面臨不同的環(huán)境，不同的報 表使用者有著不同的信息需求，因此注冊會計師確定的重要性也不相同。某一金額的錯報對某被審計單位的財務(wù)報表來說是重要的，而對另一個被審計單位的財務(wù)報表來了說可能不重要。例如，錯報 10 萬元對一個小公司來說可能是重要的，而對另一個大公司來說則可能不重要。 5．對重要性的評估需要運(yùn)用職業(yè)判斷。影響重要性的因素很多，注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)被審計單位面臨的環(huán)境，并綜合考慮其他因素，合理確定重要性水平。不同的注冊會計師在確定同一被審計單位財務(wù)報表層次和認(rèn)定層次的重要性水平時，得出的結(jié)果可能不同。主要是因?yàn)閷τ绊懼匾缘母饕蛩氐?判斷存在差異。因此，注冊會計師需要運(yùn)用職業(yè)判斷來合理評估重要性。 需要注意的是，如果僅從數(shù)量角度考慮，重要性水平只是一個門檻或臨界點(diǎn)。在該門檻或臨界點(diǎn)之上的錯報就是重要的；反之，該錯報則不重要。重要性并不是財務(wù)信息的主要質(zhì)量特征。 2020 年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材《審計》第八章 計劃審計工作 11 二、重要性與審計風(fēng)險的關(guān)系 重要性與審計風(fēng)險之間存在反向關(guān)系。重要性水平越高，審計風(fēng)險越低；重要性水平越低，審計風(fēng)險越高。這里所說的重要性水平高低指的是金額的大小。通常， 4 O00元的重要性水平比 2 000元的重要性水平高。在理解兩者之間的關(guān)系時，必須注意，重要性水平是注 冊會計師從財務(wù)報表使用者的角度進(jìn)行判斷的結(jié)果。如果重要性水平是 4 000元，則意味著低于 4 000元的錯報不會影響到財務(wù)報表使用者的決策，此時注冊會計師需要通過執(zhí)行有關(guān)審計程序合理保證能發(fā)現(xiàn)高于 4 000元的錯報。如果重要性水平是 2 000元，則金額在 2 000元以上的錯報就會影響財務(wù)報表使用者的決策，此時注冊會計師需要通過執(zhí)行有關(guān)審計程序合理保證能發(fā)現(xiàn)金額在 2 000元以上的錯報。顯然，重要性水平為 2 000元時審計不出這樣的重大錯報的司能性即審計風(fēng)險，要比重要性水平為 4 000元時的審計風(fēng)險高。審計風(fēng)險 越高，越要求注冊會計師收集更多更有效的審計證據(jù)，以將審計風(fēng)險降至可接受的低水平。因此，重要性和審計證據(jù)之間也是反向變動關(guān)系。 值得注意的是，注冊會計師不能通過不合理地人為調(diào)高重要性水平，降低審計風(fēng)險；因?yàn)橹匾允且罁?jù)重要性概念中所述的判斷標(biāo)準(zhǔn)確定的，而不是由主觀期望的審計風(fēng)險水平?jīng)Q定。 由于重要性和審計風(fēng)險存在上述反向關(guān)系，而且這種關(guān)系對注冊會計師將要執(zhí)行的審計程序的性質(zhì)、時間和范圍有直接的影響，因此，注冊會計師應(yīng)當(dāng)綜合考慮各種因素，合理確定重要性水平。 三、計劃審計工作時對重要性的評估 （一）確定 計劃的重要性水平時應(yīng)考慮的因素 在計劃審計工作時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)確定一個可接受的重要性水平，以發(fā)現(xiàn)在金額上重大的錯報。注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮較小金額錯報的累計結(jié)果可能對財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響。 注冊會計師在確定計劃的重要性水平時，應(yīng)當(dāng)考慮以下主要因素： 1．對被審計單位及其環(huán)境的了解。被審計單位的行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境等其他外部因素，以及被審計單位業(yè)務(wù)的性質(zhì)，對會計政策的選擇和應(yīng)用，被審計單位的目標(biāo)、戰(zhàn)略及相關(guān)的經(jīng)營風(fēng)險，被審計單位的內(nèi)部控制等因素，都將影響注冊會計師對重要性水平的判斷。 2．審計的目標(biāo)，包 括特定報告要求。信息使用者的要求等因素影響注冊會計師對重要性水平的確定。例如，對特定財務(wù)報表項(xiàng)目進(jìn)行審計的業(yè)務(wù)，其重要性水平可能需要以該項(xiàng)目金額，而不是以財務(wù)報表的一些匯總性財務(wù)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)加以確定。 3．財務(wù)報表各項(xiàng)目的性質(zhì)及其相互關(guān)系。財務(wù)報表使用者對不同的報表項(xiàng)目的關(guān)心程度不同。一般而言，如果認(rèn)為流動性較高的項(xiàng)目出現(xiàn)較小金額的錯報就會影響報表使用者的決策，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對此從嚴(yán)確定重要性水平。由于財務(wù)報表各項(xiàng)目之間是相互聯(lián)系的，注冊會計師在確定重要性水平時，需要考慮這種相互聯(lián)系。 4．財務(wù)報表項(xiàng)目的金額 及其波動幅度。財務(wù)報表項(xiàng)目的金額及其波動幅度可能促使財務(wù)報表使用者作出不同的反應(yīng)。因此，注冊會計師在確定重要性水平時，應(yīng)當(dāng)深入研究這些項(xiàng)目的金額及其波動幅度。 總之，只要影響預(yù)期財務(wù)報表使用者決策的因素，都可能對重要性水平產(chǎn)生影響。注冊會計師應(yīng)當(dāng)在計劃階段充分考慮這些因素，并采用合理的方法，確定重要性水平。 （二）從數(shù)量方而考慮重要性 2020 年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材《審計》第八章 計劃審計工作 12 注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮財務(wù)報表層次和各類交易、賬戶余額、列報認(rèn)定層次的重要性。 前已提及，注冊會計師應(yīng)當(dāng)從數(shù)量和性質(zhì)兩個方面考慮重要性。重要性水平是針對錯報的金額大小而言。重要性 水平是一個經(jīng)驗(yàn)值，注冊會計師只能通過職業(yè)判斷確定重要性水平。在審計過程中，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮財務(wù)報表層次和各類交易、賬戶余額、列報認(rèn)定層次的重要性水平。 由于財務(wù)報表審計的目標(biāo)是注冊會計師通過執(zhí)行審計工作對財務(wù)報表發(fā)表審計意見，因此，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮財務(wù)報表層次的重要性。只有這樣，才能得出財務(wù)報表是否公允反映的結(jié)論。注冊會計師在制定總體審計策略時，應(yīng)當(dāng)確定財務(wù)報表層次的重要性水平。 確定多大錯報會影響到財務(wù)報表使用者所作決策，是注冊會計師運(yùn)用職業(yè)判斷的結(jié)果。很多注冊會計師根據(jù) 所在會計師事務(wù)所的慣例及自己的經(jīng)驗(yàn)，考慮重要性水平。注冊會計師通常先選擇一個恰當(dāng)?shù)幕鶞?zhǔn)，再選用適當(dāng)?shù)陌俜直瘸艘栽摶鶞?zhǔn)，從而得出財務(wù)報表層次的重要性水平。 在實(shí)務(wù)中，有許多匯總性財務(wù)數(shù)據(jù)可以用作確定財務(wù)報表層次重要性水平的基準(zhǔn)，如總資產(chǎn)、凈資產(chǎn)、銷售收入、費(fèi)用總額、毛利、凈利潤等。在選擇適當(dāng)?shù)幕鶞?zhǔn)時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮的因素包括： （ 1）財務(wù)報表的要素（如資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入和費(fèi)用等）、適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度所定義的財務(wù)報表指標(biāo)（如財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量），以及適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度 提出的其他具體要求； （ 2）對某被審計單位而言，是否存在財務(wù)報表使用者特別關(guān)注的財務(wù)報表項(xiàng)目（如特別關(guān)注與評價經(jīng)營成果相關(guān)的信息）； （ 3）被審計單位的性質(zhì)及所在行業(yè)； （ 4）被審計單位的規(guī)模、所有權(quán)性質(zhì)以及融資方式。 注冊會計師對基準(zhǔn)的選擇有賴于被審計單位的性質(zhì)和環(huán)境。例如，對以盈利為目的的被審計單位，來自經(jīng)常性業(yè)務(wù)的稅前利潤或稅后凈利潤可能是一個適當(dāng)?shù)幕鶞?zhǔn)；而對收益不穩(wěn)定的被審計單位或非盈利組織，選擇稅前利潤或稅后凈利潤作為判斷重要性水平的基準(zhǔn)就不合適。對資產(chǎn)管理公司，凈資產(chǎn)可能是一個適當(dāng)?shù)幕?