【文章內(nèi)容簡介】 為實現(xiàn)某項控制目標而首先實施的控制。如憑證連續(xù)編號可以保證所有業(yè)務(wù)活動都得到記錄和反映，因此，憑證連續(xù)號對于保證業(yè)務(wù)記錄的完整性就是主導(dǎo)性控制。在正常情況下，主導(dǎo)性控制能夠防止錯弊的發(fā)生，但如果主導(dǎo)性控制存在缺陷，不能正常運行時，就必須有其它的控制措施進行補充。 補償性控制，就是指能夠全部或部分彌補主導(dǎo)性控制缺陷的控制。就上例而言，如果憑證沒有連續(xù)編號，有些業(yè)務(wù)活動就可能得不到記錄。這 時，實施憑證、賬證、賬賬之間的嚴格核對，就可以基本上保證業(yè)務(wù)記錄的完整性，避免遺漏重大的業(yè)務(wù)事項。因此， 核對 相對于憑證 連續(xù)編號 來說，就是保證業(yè)務(wù)記錄完整性的一項補償性控制。 (三 )按照控制功能為標志，可劃分為預(yù)防式控制和偵察式控制 預(yù)防式控制，是指為防止錯誤和非法行為的發(fā)生，或盡量減少其發(fā)生機會所進行的一種控制。它主要解決 如何能夠在一開始就防止錯弊的發(fā)生 這個問題。例如對業(yè)務(wù)人員事先作出明確的指示和實施嚴格的現(xiàn)場監(jiān)督，就能避免誤解指令和發(fā)生錯弊。 察式控制 偵察式控制，是指為及時查明已發(fā)生的錯誤和非法行為或增強發(fā)現(xiàn)錯弊機會的能力所進行的各項控制。它主要是解決 如果錯弊仍然發(fā)生，如何查明 的問題。例如，通過賬賬核對、實物盤點，以發(fā)現(xiàn)記賬錯誤和貨物短缺等。 (四 )按照控制時序為標志，可劃分為原因控制、過程控制和結(jié)果控制 大量的管理資料下載 10 原因控制，也稱事先控制，是指企業(yè)單位為防止人力、物力、財力等資源在質(zhì)和量上發(fā)生偏差，而在行為發(fā)生之前所實施的內(nèi)部控制。例如領(lǐng)取現(xiàn)金支票前的核準、報銷費用前的審批等。 過程 控制，也稱事中控制，是指企業(yè)單位在生產(chǎn)經(jīng)營活動過程中針對正在發(fā)生的行為所進行的控制。例如，對生產(chǎn)過程中使用材料的核算，對在制造產(chǎn)品的監(jiān)督和對加工工藝的記錄等。 結(jié)果控制，也稱事后控制，是指企業(yè)單位針對生產(chǎn)經(jīng)營活動的 最終結(jié)果而采取的各項控制措施，例如對產(chǎn)出產(chǎn)品的質(zhì)量進行檢驗， 對產(chǎn)品數(shù)量加以驗收和記錄等。 此外，內(nèi)部控制還可按照管理目標、業(yè)務(wù)循環(huán)和職能部門等標志，劃分為相應(yīng)類別的組合形式。需要說明的是，各種類型的內(nèi)部控制，在實際工作中多是交叉存在的。同一種內(nèi)部控制措施，在不同劃 分標志下，也可轉(zhuǎn)化為不同的類型形態(tài)。 四、 內(nèi)部控制的局限 內(nèi)部控制作為企業(yè)自我調(diào)節(jié)和自行制約的內(nèi)在機制，處于單位中樞神經(jīng)系統(tǒng)的重要位置，可以說沒有健全完善的內(nèi)部控制，就很難組織起現(xiàn)代化的社會大生產(chǎn)活動，也就談不上現(xiàn)代化的企業(yè)生產(chǎn)和經(jīng)營管理。健全有效的內(nèi)部控制，不僅能保證企業(yè)會計信息的真實正確、財務(wù)收支的有效合法和財產(chǎn)物資的安全完整，還能保證企業(yè)經(jīng)營活動的效率性、效果性以及企業(yè)經(jīng)營決策和國家法律法規(guī)的貫徹執(zhí)行。但任何事物都不是盡善盡美的，內(nèi)部控制也同樣存在其固有的、不可避免的局限性。一般而言，內(nèi)部 控制的局限性主要表現(xiàn)為： 、蓄意營私舞弊，即使具有設(shè)計良好的內(nèi)部控制，也不會發(fā)揮其應(yīng)有的效能。內(nèi)部控制作為企業(yè)管理的一個組成部分，它理所當然地要按照其管理人員的意圖運行，尤其是企業(yè)負責人的決策更是起決定作用。決策出了問題，貫徹決策人意圖的內(nèi)部控制也就失去了應(yīng)有的控制效能。 ，與此相關(guān)的內(nèi)部控制就會失去作用。內(nèi)部控制的一條重要原則就是將不相容職務(wù)進行分離。在實際工作中，如果處于不相容職務(wù)上的有關(guān)人員相互串通、 相互勾結(jié)，失去了不同職務(wù)相互制約的基本前提，內(nèi)部控制也就很難發(fā)揮作用。 ，也會影響內(nèi)部控制功能的正常發(fā)揮。內(nèi)部控制是由人建立的，也要由人來行使的，如果企業(yè)內(nèi)部行使控制職能的人員在心理上、技能上和行為芳式上未能達到實施內(nèi)部控制的基本要求，對內(nèi)部控制的程序或措施經(jīng)常誤解、誤判，那么再好的內(nèi)部控制也很難充分發(fā)揮作用。 ?？刂骗h(huán)節(jié)越多、控制措施越復(fù)雜，相應(yīng)的控制成本也就越高，同時也會影響企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的 效率。因此，在設(shè)計和實施內(nèi)部控制時，企業(yè)必然要考慮控制成本與控制效果之比。當實施某項業(yè)務(wù)的控制成本大于控制效果而產(chǎn)生損失時，就沒有必要設(shè)置控制環(huán)節(jié)或控制措施，這樣某些小錯弊的發(fā)生就可能得不到控制。 ，而且一旦設(shè)置就具有相對穩(wěn)定性，因此如果出現(xiàn)不經(jīng)常發(fā)生或未預(yù)計到的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，原有控制就可能不適用，臨時控制 (如實行專門的審批、報告和執(zhí)行程序來處理臨時性或突發(fā)性業(yè)務(wù) )則可能不及時，從而影響內(nèi)部控制的作用 。 大量的管理資料下載 11 第二講 國外內(nèi)部控制范例 在管理和 審計實踐中，公司企業(yè)、政府機構(gòu)和會計師事務(wù)所根據(jù)各自理解，制定了各種形式的內(nèi)部控制系統(tǒng)。下面我們選擇西方市場經(jīng)濟發(fā)達國家的若干代表性實例，藉以進一步分析和借鑒其內(nèi)容和形式。 一、 洛杉磯會計局內(nèi)部控制驗證方案 本內(nèi)部控制驗證方案，由洛杉磯縣（ County of Los Angeles）會計局制訂，作為政府各部門評價和改善本單位內(nèi)部控制的參考。整套方案按照業(yè)務(wù)領(lǐng)域，劃分為以下 9 套具體的驗證方案 :(1)現(xiàn)金 。（ 2）信用基金；（ 3）收入；（ 4）支出；（ 5）工資；（ 6）差旅費；（ 7）物資供應(yīng) 。(8)固定資 產(chǎn) 。(9)計算機系統(tǒng)。該會計局要求，各部門應(yīng)該首先按照其中的內(nèi)部控制調(diào)查表，驗證本單位的內(nèi)部控制系統(tǒng)，然后針對發(fā)現(xiàn)的薄弱環(huán)節(jié)，提出改進方案及實施日期，并匯總編制《內(nèi)部控制弱點及改進方案》，最后連同部門領(lǐng)導(dǎo)簽署的《財務(wù)控制驗證表》，一并呈交洛杉磯縣會計局。 二、 美國 Washoe 縣內(nèi)部控制手冊 美國 Washoe縣內(nèi)部控制程序手冊，作為參考工具提供給本地的各政府部門，以供其建立和執(zhí)行有效的內(nèi)部控制。本內(nèi)部控制程序手冊，包括 6 個主要循環(huán) :(1)收入 。(2)采購和現(xiàn)金支出 。(3)資產(chǎn)和設(shè)備 。(4)預(yù)算 。(5)工資支付 。(6)存貨。下面列示其收入循環(huán) 收集并交存收入業(yè)務(wù) 的控制手冊。 收集并交存收入業(yè)務(wù)控制手冊 ■財務(wù)人員收到支票后必須馬上進行背書。 控制原因：該控制通過減少支票的流動性，以減少偷竊發(fā)生的可能性。 ■及時匯集各部門的現(xiàn)金收入。 控制原因：該控制可以減少員工偷竊現(xiàn)金的機會，并集中現(xiàn)金管理的責任。 ■定期將所有的現(xiàn)金收入存入銀行。 控制原因：如果不及時把現(xiàn)金存入銀行，就會增大偷竊的可能性，而且，也得不到存款利息。最好是在下一個工作日之前及時存入所收現(xiàn)金 ，除非收入的現(xiàn)金極少，可不存入銀行。 ■保證所有的現(xiàn)金和支票，在存入銀行之前妥善保管。如果收入必須過夜，必須保存在安全設(shè)施中。 控制原因：該控制能夠限制未被授權(quán)的人，接近尚未存入銀行的收入。 ■當前的價目表應(yīng)該按照要求通知顧客，或在每個部門公開張貼。 控制原因：這可防止雇員向顧客索取超額費用。 大量的管理資料下載 12 ■鼓勵顧客索取所有業(yè)務(wù)票據(jù)。 控制原因：這可以防止收款人員少記銷售數(shù)量，從中謀取利益。 ■收取現(xiàn)金或預(yù)備存款的雇員，必須同記錄或核準本業(yè)務(wù)的人員責任分離。 控制 原因：此可防止一個人收取現(xiàn)金，并改變記錄，以隱藏貪污行為。 ■負責整理硬幣的職員，應(yīng)該在每份包裝物上簽注數(shù)額。 控制原因：此可便于清查硬幣溢缺錯誤。 ■去銀行交存現(xiàn)金的人員在途中應(yīng)受到適當保護。如果存款數(shù)量巨大，應(yīng)考慮是否雇用銀行押款前來提取存款。 控制原因：此可保證存款人和存款的安全性。 ■如果使用銀行押款車和保險箱，應(yīng)由銀行押款人員和本公司雇員同時打開保險箱。 控制原因：用公司內(nèi)、外職員同時監(jiān)視保險箱，可以防止違規(guī)接觸保險箱中的物品。 ■收取每筆存款的票據(jù) 證明 (如銀行存款單、轉(zhuǎn)賬憑單等 )，并送交負責銀行對賬的人員，或者同出納員進行核對。 控制原因：如果以后銀行記錄與公司記錄不符，該控制可以提出足夠的證據(jù)與銀行對證。 ■禁止雇員或顧客在收款臺兌現(xiàn)個人支票。 控制原因：此可防止雇員通過個人支票提取現(xiàn)金，并掩蓋差異舞弊，也可以減少收取無效支票的風(fēng)險。 ■禁止接收遠期支票 控制原因：如果將遠期支票提前交存銀行會產(chǎn)生托收問題，而公司每天要把現(xiàn)金收入存入銀行，不得持有和保存原期支票。 ■不能收取票面數(shù)額大于應(yīng)收數(shù)額的支票。 控制原因：如果支票沒有信用保證，票面金額大于應(yīng)收金額，會產(chǎn)生托收困難。 ■所有的折扣、降價、退款及費用調(diào)整等行為必須經(jīng)過被授權(quán)人的批準。 控制原因：該控制可以防止未被授權(quán)的退款，和虛 ?己退付款，以偷竊公司的錢財。 ■保存所有的銀行存款單和相應(yīng)附件的備份，并提交給公司的資金主管。 控制原因：此可有效的監(jiān)督銀行文件的可靠性和合法性。 ■ 對各項財務(wù)工作崗位，都應(yīng)該明確責任和權(quán)限。 控制原因：明確界定各個財務(wù)工作崗位的職責是非常重要的，這可以保證每個人員不會玩忽職守，而對 自己的工作認真負責。 ■定期輪流互換財務(wù)部門每個員工的工作。 控制原因：該控制可以減少財務(wù)部員工出錯的可能性，而且也起到他們互相監(jiān)督的作用。 大量的管理資料下載 13 三、巴塞爾銀行監(jiān)管委員會內(nèi)部控制系統(tǒng)評價框架 巴塞爾銀行監(jiān)管委員會 (BCBS)4 根據(jù) COSO 報舌，按照控制要素擬訂了本框架體系，以供銀行業(yè)務(wù)監(jiān)管者及其他對此感興趣的團體設(shè)計和評價內(nèi)部控制系統(tǒng)時的使用。本框架在吸取成員國經(jīng)驗教訓(xùn)并采納委員會己確立準則的基礎(chǔ)上，描述了健全的內(nèi)部控制系統(tǒng)應(yīng)遵循的基本原則及相關(guān)要點。下面列示 控制活動 要素的相關(guān)內(nèi) 容。 c:控制活動評價框架 原則 6:控制活動是銀行日常經(jīng)營必不可少的部分，高級管理層必須建立一個適當?shù)目刂平Y(jié)構(gòu)，以確保有效的進行內(nèi)部控制、限定每個業(yè)務(wù)層面的控制活動。這應(yīng)當包括 :最高管理層的審核 。對不同部門適當?shù)男袨榭刂?。實體控制 。定期的對遵從披露限制的檢查 。審批與授權(quán)系統(tǒng) 。確認與對賬系統(tǒng)。高級管理層必須定期地確保銀行所有的領(lǐng)域都與已確立的政策及程序相一致。 ，是針對那些銀行在上述的風(fēng)險評估程序中所識別出的風(fēng)險而確定的。控制活動包括了三個步驟 :(1)控制政策 的建立 。(2)實施與這些政策相符的控制程序 。(3)確認控制政策被遵從?？刂苹顒由婕暗姐y行從高級管理層到前臺服務(wù)員的所有級別的職員?？刂苹顒影?: ■高層審查 :董事會和高級管理層經(jīng)常要求下級上報業(yè)績報告，以便能夠了解銀行在實現(xiàn)目標上的進展。例如，高級管理層可能將實際的財務(wù)報告與預(yù)算做比較。高級管理層發(fā)現(xiàn)的問題將作為這次檢查的結(jié)果，和由低層管理人員準備的相應(yīng)解決措施共同代表一個控制行為，它可能發(fā)現(xiàn)諸如控制薄弱，財務(wù)錯報和欺詐行為之類的間題。 ■行為控制 :部門經(jīng)理按日、按周或按月檢查執(zhí)行標準和相關(guān)報 告，各業(yè)務(wù)負責人對業(yè)務(wù)的直接審查比高層管理人員對此的審查更細致。例如，一位負責商業(yè)借貸的經(jīng)理可能每周審查關(guān)于失職、已收款項和所有利息收入的情況，而高級借貸經(jīng)理可能每月才審查一次類似的報告，并且以更概括的形式來考慮所有的借貸業(yè)務(wù)。和高層審查一樣，作為審查結(jié)果發(fā)現(xiàn)的問題與相應(yīng)的措施代表一個控制行為。 ■實體控制 :實體控制主要著眼于限制對實物資產(chǎn)的接觸，包括證券及其他金融資產(chǎn)?？刂苹顒影▽嶓w限制、雙重監(jiān)管和定期盤存。 ■遵守對披露的限制 :建立一個謹慎的、可承擔風(fēng)險披露限制的體系是風(fēng)險管理的一個重要萬 面。例如，遵從對借款人或其他相關(guān)組織的限制可以減少銀行為借貸風(fēng)險所牽制的精力，并分散風(fēng)險。通常地，內(nèi)部控制一個很重要的方面是定期地對是否遵從了這種限制進行審查。 ■批準與授權(quán) :要對交易的批準與授權(quán)加以某些限制，保證適當級別的管理人員了解這些交易和形勢，并幫助其確認責任。 ■確認與對賬 :確認各項業(yè)務(wù)的細節(jié)、行為以及銀行風(fēng)險管理模型的輸出，是重要的控制行為。定期對賬，比如對比現(xiàn)金流量報表和財產(chǎn)記錄報表，可以識別需要更正的業(yè)務(wù)或記錄。通常的，這些確認的結(jié)果應(yīng)定期地向適當級別的管理人員匯報。 ，而不是額外的附加活動時，它才是最有效的。當控制活動被視為額外的日常經(jīng)營活動時，他們通常不被重視，并且當員工在有限時間里需要完成過多任務(wù)時容易被忽略。另外，被視為日常經(jīng)營的控制可以對變化的情況做出快速的回應(yīng)，并且可以避免不必要的浪費。作為適當?shù)你y行控制文化的 大量的管理資料下載 14 一部分，高級領(lǐng)導(dǎo)層應(yīng)確保適當?shù)目刂苹顒映蔀樗邢嚓P(guān)員工的日常職能。 ，僅僅確立簡單的政策和程序是不夠的。他們應(yīng)定期確保銀行的所有部門存在充分 合適的政策和程序，并保持各部門的控制活動與這些政策相一致，這個職能通常由內(nèi)部審計部門來完成。 原則 7:高級管理層應(yīng)當確保職責分工明確，員工的責任分工沒有沖突，應(yīng)當識別存在潛在利益沖突的區(qū)域，對此要謹慎地監(jiān)控以使其風(fēng)險降到最小化。 ，監(jiān)管者發(fā)現(xiàn)不當?shù)穆氊煼峙涫菍?dǎo)致這些損失最主要的原因之一。讓一個職員負責相互關(guān)聯(lián)的職責 (例如 :一個負責交易的人員同時負責前臺的工作和后臺的