【正文】 義，即，遞延所得稅負(fù)債增加，產(chǎn)生了未來納稅義務(wù)，則應(yīng)確認(rèn)所得稅費用（遞延 ，即未來）；反之，應(yīng)沖減所得稅費用。 【例題 2】轉(zhuǎn)回期間 項 目 2020 年 2020 年 2020 年 固定資產(chǎn)原價 60 60 60 會計折舊（累計） 20 40 60 稅法折舊（累計） 30 60 0 賬面價值 40 20 0 計稅基礎(chǔ) 30 0 0 暫時性差異 10 20 0 所得稅率 25% 25% 25% 遞延所得稅負(fù)債 5 0 四、遞延所得稅負(fù)債及遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)（第三節(jié)） （一）遞延所得稅負(fù)債 遞延所得稅負(fù)債＝應(yīng)納稅暫時性差異 預(yù)計轉(zhuǎn)回稅率 遞延所得稅負(fù)債期末余額＝應(yīng)納稅暫時性差異期末余額 預(yù)計轉(zhuǎn)回稅率 遞延所得稅負(fù)債增長額＝遞延所得 稅負(fù)債期末余額－遞延所得稅負(fù)債期初余額 注： “ 預(yù)計轉(zhuǎn)回稅率 ” 是指預(yù)計未來轉(zhuǎn)回應(yīng)納稅暫時性差異時的所得稅率。暫時性差異與資產(chǎn)負(fù)債相似，上期期末余額即本期期初余額。 （負(fù)號就是減號，減少納稅，即可抵扣） 符號表示性質(zhì)，一旦標(biāo)明性質(zhì)，符號則去掉。 ☆ 暫時性差異性質(zhì)的判斷 分析教材上交易性金融資產(chǎn)、應(yīng)收賬款和預(yù)計負(fù)債等幾個例題時，對暫時性差異是應(yīng)納稅還是可抵扣的分析，過程很復(fù)雜，而且速度很慢，而且很可能出錯。 情形有二：資產(chǎn)的賬面價值﹥其計稅基礎(chǔ) ； 負(fù)債的賬面價值﹤其計稅基礎(chǔ)，即未來可以稅前扣除的金額為負(fù)（罕見）。 無需記憶，了解即可。 負(fù)債的計稅基礎(chǔ) （ 2）預(yù)收賬款 在特殊情況下，會計不確認(rèn)收入，而稅法認(rèn)為產(chǎn)生了納稅義務(wù)，導(dǎo)致當(dāng)期多交稅，以后期間會計上再確認(rèn)收入時，稅法不再計稅，即來年可以少交稅，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異。 07 年末會計上確認(rèn)的 500 萬銷售費用，稅法當(dāng)年不準(zhǔn)予 扣除，來年實際發(fā)生支出時再準(zhǔn)予扣除，即 07 年稅法少確認(rèn)費用 500 萬，即需要多交稅 125 萬（假設(shè)稅率 25%）。稅法規(guī)定，保修費實際發(fā)生時再稅前扣除，不能提前預(yù)計。 絕大部分的負(fù)債不涉及損益，例如應(yīng)付賬款的發(fā)生與支付。稅法規(guī)定，不符合國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不允許稅前扣除。 07 年末賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異 200 萬，形成應(yīng)納稅暫時性差異。因此計稅基礎(chǔ)與賬面價值必然存在差異。 無形資產(chǎn)后續(xù)計量 后續(xù)計量時，會計與稅法存在差異，具體區(qū)分兩類無形資產(chǎn)： ① 使用壽命有限的無形資產(chǎn) 賬面價值＝賬面余額－累計攤銷（會計）－減值準(zhǔn)備 計稅基礎(chǔ)＝賬面余額－累計攤銷（稅法） ② 使用壽命不確定的無形資產(chǎn) 賬面價值＝賬面余額－減值準(zhǔn)備 計稅基礎(chǔ)＝賬面余額－累計攤銷（稅法） （ 3）交易性金融資產(chǎn) 稅法規(guī)定，交易性金融資產(chǎn)的公允價值變動損益，計稅時不予以考慮。假定開發(fā)形成的無形資產(chǎn)在當(dāng)期期末已達到預(yù)定用途（尚未開始攤銷）。即，內(nèi)部研發(fā)的無形資產(chǎn)，計稅基礎(chǔ)是賬面價值 150%。 三、暫時性差異（第二節(jié)） 產(chǎn)生暫時性差異的項目有且僅有兩類：資產(chǎn)和負(fù)債?？赡墚a(chǎn)生永久性差異的 12 個項目： （ 1）超過扣除標(biāo)準(zhǔn)的職工福利費（工資總額的 14%）、工會經(jīng)費（工資總額的 2%）；（ 2）業(yè)務(wù)招待費允許扣除 60%，但最高不超過銷售（營業(yè)）收入的 5‰ ；（ 3）研發(fā)支出加計 50%扣除；（ 4）公益性捐贈支出不超過利潤總額 12%的部分準(zhǔn)予扣除；（ 5）罰款支出；（ 6）非廣告性贊助；（ 7）向非金融企業(yè)借款超過同期同類銀行貸款利率的借款利息不予扣除； 可能產(chǎn)生永久性差異的項目 （ 8）可供出售股票和成本法核算的長期股權(quán)投資收到現(xiàn)金股利（即權(quán)益性投資的股利所得持有期超過 12 個月）免稅（但轉(zhuǎn)讓所得不免稅）；（ 9）一年內(nèi)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得五百萬以下免稅，超額減半納稅；（ 10）國債利息收入；（ 11）教育費附加返還 款不再重復(fù)計稅（會計計入營業(yè)外收入）；（ 12）關(guān)聯(lián)方交易收益。二者均影響當(dāng)年，但影響未來的只有暫時性差異。 會影響未來的差異，是暫時性差異。 2020 年應(yīng)交所得稅＝（ 100＋ 20） 25% ＝ 30 當(dāng)年多交了 5 （ 2025% ）萬元稅款。要求：計算未來三年的應(yīng)交所得稅。 【例題 2】 A 公司 2020 年 12 月 10 日購入一臺辦公設(shè)備，入賬價值 60 萬元，折舊年限 3 年，凈殘值為 0，采用直線法計提折舊。要求：計算當(dāng)年應(yīng)交所得稅。 利潤＝凈資產(chǎn)的增長額＝期末凈資產(chǎn)－期初凈資產(chǎn)＝（期末資產(chǎn)－期末負(fù)債）－（期初資產(chǎn)－期初負(fù)債）＝（期末資產(chǎn)－期初資產(chǎn)）－（期末負(fù)債－期初負(fù)債）＝資產(chǎn)增長額－負(fù)債增長額 注釋 當(dāng)然，由于所有者投入資本和向所有者分配利潤引起的凈資產(chǎn)變化，不應(yīng)包括在收益之中。 第一部分 所得稅會計的基本原理 第二部分 所得稅會計的特殊問題 第一部分 所得稅會計的基本原理 一、概述 所得稅費用是按會計準(zhǔn)則計算，而應(yīng)交所得稅應(yīng)按稅法規(guī)定計算，二者存在差異。其實，難就難在要進行大量的分析判斷，既要區(qū)分 永久性差異和暫時性差異，還要分析它們對應(yīng)交所得稅和所得稅費用有什么不同影響；既要判斷永久性差異、暫時性差異的性質(zhì)，還要區(qū)分遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債的性質(zhì)，以確定在運算中是加還是減。使用政府補助購建長期資產(chǎn)的會計處理，與使用自有資金購建資產(chǎn)沒有區(qū)別。 【答案】 B 【例題 2 收到政府撥付的房屋補助款應(yīng)沖減所取得房屋的成本 收到先征后返的增值稅應(yīng)確認(rèn)為與收益相關(guān)的政府補助 收到 政府追加的投資應(yīng)確認(rèn)為遞延收益并分期計入損益 收到政府撥付用于新型設(shè)備的款項應(yīng)沖減設(shè)備的建造成本 【解析】對于收到政府的房屋補助款和新設(shè)備補助款，屬于與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助，在收到時計入遞延收益，在相關(guān)資產(chǎn)計提折舊或攤銷時，將遞延收益平均分?jǐn)傓D(zhuǎn)入當(dāng)期損益，選項 A 和 D 錯誤；對于收到政府作為股東追加的投資款，應(yīng)確認(rèn)為股本或?qū)嵤召Y本，選項 C 錯誤；收到先征后返的增值稅，并非必須用于購建資產(chǎn)，應(yīng)確認(rèn)為與收益相關(guān)的政府補助，選項 B 正確。 （ 4） 10 月 10 日，甲公司收到當(dāng)?shù)卣芳拥耐顿Y 500 萬元。 （ 2） 6 月 30 日，甲公司以 8000 萬元的拍賣價格取得一棟已達到預(yù)定可使用狀態(tài)的房屋，該房屋的預(yù)計使用年限為 50 年。 一、與收益相關(guān)的政府補助 （一）用于補償當(dāng)期或前期的費用 （二）用于補償以后期間的費用 借：銀行存款（或其他應(yīng)收款） 貸：遞延收益 借：遞延收益 貸：營業(yè)外收入 二、與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助 （一）取得與購建長期資產(chǎn)相關(guān)的政府補助時 借：銀行存款（或其他應(yīng)收款） 貸：遞延收益 （二）長期資產(chǎn)使用期限內(nèi)平攤 借：遞延收益 貸：營業(yè)外收入 資產(chǎn)提前處置的，一次性轉(zhuǎn)銷。 （二）與收益相關(guān)的政府補助 與收益相關(guān)的政府補助，是指不形成長期資產(chǎn)的政府補助。但要注意：直接減征、免征、增加計稅抵扣額、抵免部分稅額等形式的稅收優(yōu)惠，不屬于政府補助。本章屬于不重要的章節(jié)。另外應(yīng)注意，重組后債務(wù)（或債權(quán)）公允價值，一般是指重組后債務(wù)（或債權(quán)）的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，重組協(xié)議約定的利率不等于實際利率時，重組后債務(wù)（或債權(quán)）的公允價值則不等于其賬面價值。 調(diào)整分錄為： ① 沖銷債務(wù)重組收益，恢復(fù)應(yīng)付利息的賬面價值： 借：以前年度損益調(diào)整（營業(yè)外收入） 400 貸：應(yīng)付利息 400 ② 確認(rèn)逾期罰息： 借：以前年度損益調(diào)整（營業(yè)外支出） 140 貸：其他應(yīng)付款 140 四、以組合方式 以組合方式債務(wù)重組的，依次按現(xiàn)金、非 現(xiàn)金資產(chǎn)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本和修改其他債務(wù)條件的順序，抵償重組債務(wù)的賬面價值。 【答案】 資料（ 5）甲公司的會計處理不正確。 （ 5） 12 月 30 日，甲公司與辛銀行簽訂債務(wù)重組協(xié)議。 201 年 3 月，新華會計 事務(wù)所對甲公司 200 年度財務(wù)報表進行審計時，現(xiàn)場審計人員關(guān)注到其 200 年以下交易或事項的會計處理： 【先看題目假定和要求】假定甲公司 200 年度財務(wù)報表于 201 年 3 月 31 日對外公布。要求計算的，應(yīng)列出計算過程。不考慮其他因素。 【例題 4 預(yù)計負(fù)債實際沒有發(fā)生的：借記預(yù)計負(fù)債，貸記營業(yè)外收入。甲、乙公司已將應(yīng)收、應(yīng)付票據(jù)轉(zhuǎn)入應(yīng)收、應(yīng)付賬款。由于乙公司連年虧損，資金周轉(zhuǎn)困難，不能償付應(yīng)于 207 年 12 月 31 日前支付的應(yīng)付票據(jù)。甲公司用于抵債產(chǎn)品的賬面余額為 300 萬元，已計提的存貨跌價準(zhǔn)備為 30 萬元，公允價值（計稅價格）為 350 萬元。 甲公司為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為 17%。 抵債非現(xiàn)金 資產(chǎn)采用公允價值計量。債務(wù)重組協(xié)議規(guī)定，甲企業(yè)同意減免乙企業(yè) 30 000 元債務(wù)，余額用現(xiàn)金立即償清。 近 4 年考情分析 單選題 多選題 計算題 綜合題 總分 2020 年 —— —— —— 1 題 1/6 約 3 分 債務(wù)重組的確認(rèn) 3 分 2020 年 —— —— —— —— 0 分 2020 年新 —— — — —— —— 0 分 2020 年原 —— —— —— —— 0 分 2020 年 —— —— —— —— 0 分 第一節(jié) 債務(wù)重組的定義和重組方式 債務(wù)重組＝債務(wù)人財務(wù)困難＋債權(quán)人作出讓步 債務(wù)重組方式＝ 3＋ 1＝以資產(chǎn)清償債務(wù)、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本、修改其他債務(wù)條件＋混合重組 現(xiàn)金資產(chǎn)＝貨幣資金，非現(xiàn)金資產(chǎn)＝貨幣資金以外的資產(chǎn) 注意： 6 種資金資產(chǎn)辨析 第二節(jié) 債務(wù)重組的會計處理 債務(wù)重組會計處理的兩個原則：一是采用公允價值計量，二是債務(wù)人把重組利得確認(rèn)為營業(yè)外收入，債權(quán)人把重組損失確認(rèn)為營業(yè)外支出。 本章考題一般都是以客觀題的形式出現(xiàn)，最近 4 年只出過一道考題。由于乙企業(yè)發(fā)生財務(wù)困難，無法按合同規(guī)定的期限償還債務(wù)，經(jīng)雙方協(xié)議于 7 月 1 日進行債務(wù)重組。 上題改編 債權(quán)人損失即營業(yè)外支出＝應(yīng)收賬款賬面價值 214000（賬面余額 234000－壞賬 準(zhǔn)備20200）－實收金額 204000＝ 10000 元 改編： “ 減免 30000 元債務(wù) ” 改為 “ 減免 10000 元債務(wù) ” ，其他不變，則債權(quán)人的賬務(wù)處理為： 借：銀行存款 224 000 壞賬準(zhǔn)備 20 000 貸：應(yīng)收賬款 234 000 資產(chǎn)減值損失 10 000 （二）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù) 以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)，應(yīng)分解為兩部分：一是轉(zhuǎn)出抵債資產(chǎn)視同銷售（確認(rèn)出售收入、成本或損益等）；二是以出售價款清償債務(wù)（按債務(wù)重組的處理原則確認(rèn)重組損益）。 以固定資產(chǎn)抵償債務(wù) （ 1）債務(wù)人賬務(wù)處理 【例題 2?單選題】 1 題 1 分。甲公司已將用于抵債的產(chǎn)品發(fā)出，并開出增值稅專用發(fā)票。 計算題】 甲公司 207 年 12 月 31 日應(yīng)收乙公司票據(jù)的賬面余額為 65 400 元其中， 5 400 元為累計未付的利息，票面年利率 4%。該項債務(wù)重組協(xié)議從協(xié)議簽訂日