【正文】 融資產(chǎn)。 根據(jù)上述數(shù)據(jù)， XYZ 公司的有關(guān)賬務(wù)處理如下： （ 1） 20 0 年 1 月 1 日，購入 債券： 借：持有至到期投資 —— 成本 1 250 貸：銀行存款 1 000 持有至到期投資 —— 利息調(diào)整 250 （ 2） 20 0 年 12 月 31 日，確認(rèn)實(shí)際利息收入： 借：持有至到期投資 —— 應(yīng)計(jì)利息 59 —— 利息調(diào)整 貸：投資收益 （ 3） 20 1 年 12 月 31 日，確認(rèn)實(shí)際利息收入： 借：持有至到期投資 —— 應(yīng)計(jì)利息 59 —— 利息調(diào)整 貸：投資收益 （ 4） 20 2 年 12 月 31 日： 借：持有至到期投資 —— 應(yīng)計(jì)利息 59 —— 利息調(diào)整 貸：投資收益 （ 5） 20 3 年 12 月 31 日，確認(rèn)實(shí)際利息： 借：持有至到期投資 —— 應(yīng)計(jì)利息 59 —— 利息調(diào)整 貸：投資收益 12 （ 6） 20 4 年 12 月 31 日，確認(rèn)實(shí)際利息、收到本金和名義利息等： 借：持有至到期投資 —— 應(yīng)計(jì)利息 59 —— 利息調(diào)整 貸：投資收益 借：銀行存款 1 545 貸：持有至到期投資 —— 成本 1 250 —— 應(yīng)計(jì)利息 295 （三）持有至到期投資轉(zhuǎn)換 企業(yè)因持有至到期投資部分出售或重分類的金額較大 ，且不屬于企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所允許的例外情況，使該投資的剩余部分不再適合劃分為持有至到期投資的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將該投資的剩余部分重分類為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。遇到這種情況時(shí)， XYZ 公司應(yīng)當(dāng)調(diào)整 20 2年初的攤余成本，計(jì)入當(dāng)期損益。 XYZ 公司在購買該債券時(shí)，預(yù)計(jì)發(fā)行方不會(huì)提前贖回。實(shí)際利率應(yīng)當(dāng)在取得持有至到期投資時(shí)確定，實(shí)際利率與票面利率差別較小的，也可按票面利率計(jì)算利息收入，計(jì)入投資收益。 （二）持有至到期投資的后續(xù)計(jì)量 企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法，按攤余成本對(duì)持有至到期投資進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。 實(shí)際利率，是指將金融資產(chǎn)或金融負(fù)債在預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)的未來現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債當(dāng)前賬面價(jià)值所使用的利率。 二、持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理 企業(yè)對(duì)持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理，應(yīng)著重于該金融資產(chǎn)的持有者打算“持有至到期”，未到期前通常不會(huì)出售或重分類，主要應(yīng)解決該金融資產(chǎn)實(shí)際利率的計(jì)算、攤余成本的確定、持有期間的收益確認(rèn)以及將其處置時(shí)損益的處理。當(dāng)年 12 月份，因資金周轉(zhuǎn)困難，該企業(yè)賣出上述債券 5000 萬元。在這種情況下，甲公司在合并日資 產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)進(jìn)行這種重分類沒有違背劃分為持有至到期投資所要求的“有明確意圖和能力”。 本例中，該銀行出售所持有的甲汽車金融公司債券主要是由于其本身無法控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事項(xiàng)所引起，因而不會(huì)影響到其對(duì)其他持有至到期投資的分類。 7 20 7 年初，美國汽車行業(yè)受燃油 價(jià)格上漲、勞資糾紛、成本攀升等諸多因素影響，盈利能力明顯減弱，甲汽車金融公司所發(fā)行債券的二級(jí)市場(chǎng)價(jià)格嚴(yán)重下滑。 3．出售或重分類是由于企業(yè)無法控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事項(xiàng)所引起。這種情況的 發(fā)生，通常表明企業(yè)違背了將投資持有至到期的最初意圖。 3．其他表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期的情況。但是，對(duì)于投資者有權(quán)要求 6 發(fā)行方贖回的債務(wù)工具投資，投資者不能將其劃分為持有至到期投資。但是，無法控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事項(xiàng)引起的金融資產(chǎn)出售除外。再者，如果符合其他條件，不能由于某債務(wù)工具投資是浮動(dòng)利率投資而不將其劃分為持有至到期投資。 企業(yè)在將金 融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資時(shí)，應(yīng)當(dāng)注意把握其特征。 通常情況下，能夠劃分為持有至到期投資的 金融資產(chǎn)，主要是債權(quán)性投資，比如從二級(jí)市場(chǎng)上購入的固定利率國債、浮動(dòng)利率金融債券等。 假定不考慮其他因素，甲公司的賬務(wù)處理如下： （ 1） 5月 13日，購入乙公司股票： 借：交易性金融資產(chǎn) —— 成本 1 000 000 應(yīng)收股利 60 000 投資收益 1 000 貸：銀行存款 1 061 000 （ 2） 5月 23日，收到乙公司發(fā)放的現(xiàn)金股利： 借：銀行存款 60 000 貸：應(yīng)收股利 60 000 （ 3） 6月 30日，確認(rèn)股票價(jià)格變動(dòng)： 借：交易性金融資 產(chǎn) —— 公允價(jià)值變動(dòng) 300 000 貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 300 000 （ 4） 8月 15日，乙公司股票全部售出： 借：銀行存款 1 500 000 公允價(jià)值變動(dòng)損益 300 000 貸：交易性金融資產(chǎn) —— 成本 1 000 000 —— 公允價(jià)值變動(dòng) 300 000 投資收益 500 000 【例 2— 2】 20 7 年 1 月 1日， ABC 企業(yè)從二級(jí)市場(chǎng)支付價(jià)款 1 020 000 元（含已到付息但尚未領(lǐng)取的利息 20 000 元）購入某公司發(fā)行的債券，另發(fā)生交易費(fèi)用 20 000 元。 處置該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債時(shí)，其公允價(jià)值與初始入賬金額之間的差額應(yīng)確認(rèn)為投資收益，同時(shí)調(diào)整公允價(jià)值變動(dòng)損益。 企業(yè)為發(fā)行金融工具所發(fā)生的差旅費(fèi)等，不屬于此處所講的交易費(fèi)用。 以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)初始確認(rèn)時(shí)，應(yīng)按公允價(jià)值計(jì)量，相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入當(dāng)期損益。比如， 某企業(yè)集團(tuán)對(duì)所轄范圍內(nèi)全資子企業(yè)或分公司的風(fēng)險(xiǎn)敞口進(jìn)行集中管理以總體控制財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，該企業(yè)集團(tuán)采用金融資產(chǎn)和金融負(fù)債組合方式進(jìn)行管理，每日均以公允價(jià)值對(duì)該組合進(jìn)行評(píng)價(jià)以及時(shí)調(diào)整組合，來應(yīng)對(duì)相關(guān)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。比如，甲金融企業(yè)的某金融負(fù)債和某金融資產(chǎn)密切相關(guān)且均具利率敏感性，企業(yè)將 該金融資產(chǎn)劃分為可供出售金融資產(chǎn)，而將相關(guān)負(fù)債卻劃分為交易性金融負(fù)債。 3．屬于 金融 衍生工具，比如國債期貨、遠(yuǎn)期合同、股指期貨等，其公允價(jià)值變動(dòng)大于零時(shí)，應(yīng)將其相關(guān)變動(dòng)金額確認(rèn)為交易性金融資產(chǎn)，同時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。 第二節(jié) 以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn) 一、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)概述 以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，可以進(jìn)一步分為交易性金融資產(chǎn)和指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。 企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合自身業(yè)務(wù)特點(diǎn)、投資策略和風(fēng)險(xiǎn)管理要求，將取得的金融資產(chǎn)在初始確認(rèn)時(shí)劃分為以下幾類：（ 1）以公允 價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)；（ 2）持有至到期投資；（ 3）貸款和應(yīng)收款項(xiàng)；（ 4）可供出售的金融資產(chǎn)。 本章不涉及以下金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理：（ 1）貨幣資金，其會(huì)計(jì)處理見第二章“貨幣資金”；（ 2）對(duì)子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)投資以及在活躍市場(chǎng)上沒有報(bào)價(jià)的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其會(huì)計(jì)處理見第五章“長(zhǎng)期股權(quán)投資”。因此，上述分類一經(jīng)確定，不應(yīng)隨意變更。 2．屬于進(jìn)行集中管理的可辨認(rèn)金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對(duì)該組合進(jìn)行管理，比如企業(yè)基于其投資策略和風(fēng)險(xiǎn) 2 管理的 需要，將某些金融資產(chǎn)進(jìn)行組合從事短期獲利活動(dòng)，對(duì)于組合中的金融資產(chǎn)，應(yīng)采用公允價(jià)值計(jì)量，并將其相關(guān)公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益。 通常情況下，只有符合下列條件之一的金融資產(chǎn)，才可以在初始確認(rèn)時(shí)指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)： 1．該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產(chǎn)的計(jì)量基礎(chǔ)不同所導(dǎo)致的相關(guān)利得或損失在確認(rèn)或計(jì)量方面不一致的情況。 2．企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理或投資策略的正式書面文件已載明，該金融資產(chǎn)組合或該金融資產(chǎn)和金融負(fù)債組合，以公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行管理、評(píng)價(jià)并向關(guān)鍵管理人員報(bào)告。 二、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理 企業(yè)對(duì)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理，應(yīng)著重于該 金融資產(chǎn)與金融市場(chǎng)的緊密結(jié)合性，反映該類金融資產(chǎn)相關(guān)市場(chǎng)變量變化對(duì)其價(jià)值的影響，進(jìn)而對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的影響。交易費(fèi)用包括支付給代理機(jī)構(gòu)、咨詢公司、券商等的手續(xù)費(fèi)和傭金及其他必要支出，不包括債券溢價(jià)、折價(jià)、融 3 資費(fèi)用、內(nèi)部管理成本及其他與交易不直接相關(guān)的 費(fèi)用。 資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)將以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益。 甲公司其他相關(guān)資料如下： （ 1） 5月 23日，收到乙公司發(fā)放的現(xiàn)金股利； （ 2） 6月 30日，乙公司股票價(jià)格漲到每股 13 元； （ 3） 8月 15日，將持有的乙公司股票全部售出，每股售價(jià) 15 元。 假定不考慮其他因素，則 ABC 企業(yè)的賬務(wù)處理如下： （ 1） 20 7年 1月 1日，購入債券： 借：交易性金融資產(chǎn) —— 成本 1 000 000 應(yīng)收利息 20 000 投資收益 20 000 貸：銀行存款 1 040 000 （ 2） 20 7年 1月 5日，收到該債券 20 6年下半年利息： 借：銀行存款 20 000 貸： 應(yīng)收利息 20 000 （ 3） 20 7年 6月 30日，確認(rèn)債券公允價(jià)值變動(dòng)和投資收益： 借：交易性金融資產(chǎn) —— 公允價(jià)值變動(dòng) 150 000 貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 150 000 借：應(yīng)收利息 20 000 貸：投資收益 20 000 （ 4） 20 7年 7月 5日，收到該債券半年利息： 借：銀行存款 20 000 貸：應(yīng)收利息 20 000 （ 5） 20 7年 12月 31 日，確認(rèn)債券公允價(jià)值變動(dòng)和投資收益： 借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 50 000 貸：交易性金融資產(chǎn) —— 公允價(jià)值變動(dòng) 50 000 借：應(yīng)收利息 20 000 貸：投資收益 20 000 （ 6） 20 8年 1月 5日，收到該債券 20 7年下半年利息： 借：銀行存款 20 000 貸：應(yīng)收利息 20 000 （ 7） 20 8年 3月 31日，將該債券予以出售： 借：應(yīng)收利息 10 000 貸：投資收益 10 000 借：銀行存款