【正文】 價(jià)（也可能在借方） 五、集團(tuán)股份支付的處理 ，應(yīng)當(dāng)將該股份支付交易作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理；除此之外，應(yīng)作為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理。 行權(quán)日： 借：銀行存款 資本公積 —— 其他資本公積 貸：股本 資本公積 —— 股本溢價(jià) 可行權(quán)日之后負(fù)債公允 價(jià)值的變動(dòng)： 借： 公允價(jià)值變動(dòng)損益 貸：應(yīng)付職工薪酬（或相反） 行權(quán)日： 借：應(yīng)付職工薪酬 貸：銀行存款 ，在可行權(quán)日之后不再對(duì)已確認(rèn)的成本費(fèi)用和所有者權(quán)益總額進(jìn)行調(diào)整。 （一）授予日 除了 立即可行權(quán)的股份支付外 ，無論權(quán)益結(jié)算的股份支付還是 現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在授予日均不做會(huì)計(jì)處理。 股票期權(quán)價(jià)值的簡(jiǎn)化理解： 價(jià)值＝現(xiàn)行價(jià)格 — 行權(quán)價(jià)的現(xiàn)值 關(guān)于期權(quán)定價(jià)模型應(yīng)考慮的因素，可結(jié)合《財(cái)務(wù)成本管理》課程中關(guān)于期權(quán)定價(jià)的講解。 三、權(quán)益工具公允價(jià)值的確定 ，應(yīng)當(dāng)以市場(chǎng)價(jià)格為基礎(chǔ)。 企業(yè)如果回購其職工已可行權(quán)的權(quán)益工具，應(yīng)當(dāng)借記所有者權(quán)益，回購支付的金額高于該權(quán)益工具在回購日公允價(jià)值的部分，計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。 如果企業(yè)在等待期內(nèi)取消了所授予的權(quán)益工具或結(jié)算了所授予的權(quán)益工具（因未滿足可行權(quán)條件而被取消的除外），企業(yè)應(yīng)當(dāng)： （ 1）將取消或結(jié)算作為加速可行權(quán)處理，立即確認(rèn)原本應(yīng)在剩余等待期內(nèi)確認(rèn)的金額。 （只考慮減少數(shù)量的影響，其他不考慮） 如果 企業(yè)以減少股份支付公允價(jià)值總額的方式或其他不利于職工的方式修改條款和條件，企業(yè)仍應(yīng)繼續(xù)對(duì)取得的服務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，如同該變更從未發(fā)生，除非企業(yè)取消了部分或全部已授予的權(quán)益工具。 而如果公司管理層要求提高可行權(quán)條件中的利潤增長率或是減少授予的權(quán)益工具的數(shù)量，那么這些都是不利的修改。 可行權(quán)條件的修改，分為有利的修改和不利的修改。盡管股價(jià)年增長 10%以上的市場(chǎng)條件未得到滿足， A公司在 3年的年末也均確認(rèn)了收到的管理層提供的服務(wù)，并相應(yīng)確認(rèn)了費(fèi)用。 在第一年中，公司股價(jià)提高了 %，第二年提高了 11%，第三年提高了 6%。 同時(shí)作為協(xié)議的補(bǔ)充，公司把全體管理層成員的年薪提高了 50 000元，但公司將 這部分年薪按月存入公司專門建立的內(nèi)部基金， 3年后，管理層成員可用屬于其個(gè)人的部分抵減未來行權(quán)時(shí)支付的購買股票款項(xiàng)。 [答疑編號(hào) 3756180103] 『正確答案』 AD 『答案解析』 BC屬于非市場(chǎng)條件， E屬于服務(wù)期限條件。 市場(chǎng)條件與非市場(chǎng)條件處理的比較如圖 2所示。 二、可行權(quán)條件的種類、處理和修改 （一）可行權(quán)條件的種類 股份支付中通常涉及可行權(quán)條件，具體包括服務(wù)期限條件和業(yè)績(jī)條件，其中，業(yè)績(jī)條件又包括市場(chǎng)條件和非市場(chǎng)條件。 企業(yè)對(duì)上述以內(nèi)在價(jià)值計(jì)量的已授予權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算，應(yīng)當(dāng)遵循以下要求： （ 1）結(jié)算發(fā)生在等待期內(nèi)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將結(jié)算作為加速可行權(quán)處理，即立即確認(rèn)本應(yīng)于剩余等待期內(nèi)確認(rèn)的服務(wù)金額； （ 2）結(jié)算時(shí)支付的款項(xiàng)應(yīng)當(dāng)作為回購該權(quán)益工具處理，即減少所有者權(quán)益。 如果其他方服務(wù)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量，但權(quán)益工具的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照權(quán)益工具在服務(wù)取得日的公允價(jià)值，將取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或費(fèi)用。 企業(yè)應(yīng)在等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，以對(duì)可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的最佳估計(jì)為基礎(chǔ)，按照權(quán)益工具在授予日的公允價(jià)值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，同時(shí)計(jì)入 資本公積中的其他資本公積。以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付最常用的工具有兩類：模擬股票和現(xiàn)金股票增值權(quán)。 ● 出售日是反映股票的持有人將行使期權(quán)所取得的期權(quán)股票出售日期。 四個(gè)環(huán)節(jié)可如圖 1所示。 ：根據(jù)股份支付的定義，股份支付具有以下特征： （ 1）股份支付是企業(yè)與職工或其他方之間發(fā)生的交易； （ 2）股份支付是以獲取職工或其他方服務(wù)為目的的交易； （ 3）股份支付交易的對(duì)價(jià)或其定價(jià)與企業(yè)自身權(quán)益工具未來的價(jià)值密切相關(guān)。 主要內(nèi)容講解： 第一節(jié) 股份支付概述 一、股份支付的定義和特征 ：股份支付，是 “ 以股份為基礎(chǔ)的支付 ” 的簡(jiǎn)稱，是指企業(yè)為獲取職工和其他方提供服務(wù)而授予權(quán)益工具或者承擔(dān)以權(quán)益工具為基礎(chǔ)確定的負(fù)債的交易。 [答疑編號(hào) 3756180101] 『正確答案』 ACD 二、股份支付的四個(gè)主要環(huán)節(jié) 以薪酬性股票期權(quán)為例，典型的股份支付通常涉及四個(gè)主要環(huán)節(jié)： 授予（ grant），可行權(quán)（ vest），行權(quán)（ exercise）和出售（ sa1e）。 ● 行權(quán)日是指職工和其他方行使權(quán)利、獲取現(xiàn)金或權(quán)益工具的日期。 （二）以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付 以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，是指企業(yè)為獲取服務(wù)而承擔(dān)的以股份或其他權(quán)益工具為基礎(chǔ)計(jì)算的交付現(xiàn)金或其他資產(chǎn)的義務(wù)的交易。 產(chǎn)的交易 的交易 [答疑編號(hào) 3756180102] 『正確答案』 D 第二節(jié) 股份支付的確認(rèn)和計(jì)量 一、股份支付的確認(rèn)和計(jì)量原則 （一）權(quán)益結(jié)算的股份支付的確認(rèn)和計(jì)量原則 對(duì)于換取職工服務(wù)的股份支付，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以股份支付所授予的權(quán)益工具的公允價(jià)值 計(jì)量。 企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照其他方服務(wù)在取得日的公允價(jià)值，將取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或費(fèi)用。 內(nèi)在價(jià)值是指交易對(duì)方有權(quán)認(rèn)購或取得的股份的公允價(jià)值，與其按照股份支付協(xié)議應(yīng)當(dāng)支付的價(jià)格間的差額。 對(duì)于授予后立即可行權(quán)的現(xiàn)金 結(jié)算的股份支付（例如授予虛擬股票或業(yè)績(jī)股票的股份支付），企業(yè)應(yīng)當(dāng)在授予日按照企業(yè)承擔(dān)負(fù)債的公允價(jià)值計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或費(fèi)用，同時(shí)計(jì)入負(fù)債，并在結(jié)算前的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日和結(jié)算日對(duì)負(fù)債的公允價(jià)值重新計(jì)量，將其變動(dòng)計(jì)入損益。市場(chǎng)條件是否得到滿足，不影響企業(yè)對(duì)預(yù)計(jì)可行權(quán)情況的估計(jì)；但非市場(chǎng)條件是否得到滿足，影響企業(yè)對(duì)預(yù)計(jì)可行權(quán)情況的估計(jì)。下列項(xiàng)目中，屬于市場(chǎng)條件的有（ ）。 計(jì)算分析題】教材 P294【例 181】 210 年 1月，為獎(jiǎng)勵(lì)并激勵(lì)高管，上市公司 A公司與其管理層成員簽署股份支付協(xié)議，規(guī)定如果管理層成員在其后 3年中都在公司中任職服務(wù)，并且公司股價(jià)每年均提高 10%以上，管理層成員即可以低于市價(jià)的價(jià)格購買一定數(shù)量的本公司股票。 在授予日， A公司估計(jì) 3年內(nèi)管理層離職的比例為每年 10%；第二年年末， A公司調(diào)整其估計(jì)離職率為 5%；到第三年年末，公司實(shí)際離職率為 6%。 按照股份支付準(zhǔn)則的規(guī)定，第一年末確認(rèn)的服務(wù)費(fèi)用為： 6 000 0001 ／ 390% ＝ 1 800 000（元） 第二年末累計(jì)確認(rèn)的服務(wù)費(fèi)用為： 6 000 0002 ／ 395% ＝ 3 800 000（元） 第三年末累計(jì)應(yīng)確認(rèn)的服務(wù)費(fèi)用為： 6 000 00094% ＝ 5 640 000（元） 由此，第二年應(yīng)確認(rèn)的費(fèi)用為： 3 800 000－ 1 800 000＝ 2 000 000（元） 第三年應(yīng)確認(rèn)的費(fèi)用為： 5 640 000－ 3 800 000＝ 1 840 000（元） 最后， 94%的管理層成員滿足了市場(chǎng)條件之外的全部可行權(quán)條件。 在會(huì)計(jì)核算上，無論已授予的權(quán)益工具的條款和條件如何修改，甚至取消權(quán)益工具的授予或結(jié)算該權(quán)益 工具，企業(yè)都應(yīng)至少確認(rèn)按照所授予的權(quán)益工具在授予日的公允價(jià)值來計(jì)量獲取的相應(yīng)服務(wù)，除非因不能滿足權(quán)益工具的可行權(quán)條件（除市場(chǎng)條件外）而無法可行權(quán)。 再比如，第一年后，公司業(yè)績(jī)很好，管理層決定授予職工更多的權(quán)益工具等，這些都是對(duì)職工有利的修改。 （ 3）如果企業(yè)按照有利于職工的方式修改可行權(quán)條件，如縮短等待期、變更或取消業(yè)績(jī)條件（非市場(chǎng)條件），企業(yè)在處理可行權(quán)條件時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮修改后的可行權(quán)條件。 （ 3）如果企業(yè)以不利于職工的方式修改了可行權(quán)條件，如 延長等待期、增加或變更業(yè)績(jī)條件（非市場(chǎng)條件），企業(yè)在處理可行權(quán)條件時(shí)，不應(yīng)考慮修改后的可行權(quán)條件。 如果企業(yè)未將新授予的權(quán)益工具認(rèn)定為替代權(quán)益工具，則應(yīng)將其作為一項(xiàng)新授予的股份支付進(jìn)行處理。 ，企 業(yè)應(yīng)當(dāng)以權(quán)益工具減少后的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，確認(rèn)取得服務(wù)的金額 ，應(yīng)當(dāng)由董事會(huì)做出決議并經(jīng)股東大會(huì)審議批準(zhǔn)，或者由股東大會(huì)授權(quán)董事會(huì)決定 ，無論已授予的權(quán)益工具的條款和條件如何修改，甚至取消權(quán)益工具的授予或結(jié)算該權(quán)益工具，企業(yè)都應(yīng)至少確認(rèn)按照所授予的權(quán)益工具在授予日的公允價(jià)值來計(jì)量獲取的相應(yīng)服務(wù)，除非因不能滿足權(quán)益工具的可行權(quán)條件（除市場(chǎng)條件外）而無法可行權(quán) ，企業(yè)應(yīng)按照權(quán)益工具公允價(jià)值的增加相應(yīng)地確認(rèn)取得服務(wù) 的增加 ，企業(yè)在處理可行權(quán)條件時(shí)，應(yīng)考慮修改后的可行權(quán)條件 [答疑編號(hào) 3756180105] 『正確答案』 BCDE 『答案解析』如果修改減少了所授予的權(quán)益工具的公允價(jià)值，企業(yè)應(yīng)當(dāng)繼續(xù)以權(quán)益工具在授予日的公允 價(jià)值為基礎(chǔ)，確認(rèn)取得服務(wù)的金額，而不應(yīng)考慮權(quán)益工具公允價(jià)值的減少，所以選項(xiàng) A 不正確。 估值技術(shù)主要用于期權(quán)公允價(jià)值的確定，在選擇適用的期權(quán)定價(jià)模型時(shí)，企業(yè)至少應(yīng)考慮以下因素：（ 1）期權(quán)的行權(quán)價(jià)格；（ 2）期權(quán)期限 ；（ 3）基礎(chǔ)股份的現(xiàn)行價(jià)格；（ 4）股價(jià)的預(yù)計(jì)波動(dòng)率；（ 5）股份的預(yù)計(jì)股利；（ 6）期權(quán)期限內(nèi)的無風(fēng)險(xiǎn)利率。 四、股份支付的處理 股份支付的會(huì)計(jì)處理必須以完整、有效的股份支付協(xié)議為基礎(chǔ)。 （三）可行權(quán)日之后 以權(quán)益結(jié)算的股份支付 以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付 不再調(diào)整已確認(rèn)的成本費(fèi)用和所有者權(quán)益總額。 （四）回購股份進(jìn)行職工期權(quán)激勵(lì) 企業(yè)以回購股份形式獎(jiǎng)勵(lì) 本企業(yè)職工的，屬于權(quán)益結(jié)算的股份支付。 注意：未按照上述要求處理的，應(yīng)追溯調(diào)整。 ② 在等待期的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日按授予日權(quán)益工具的公允價(jià)值作處理： 借：管理費(fèi)用或生產(chǎn)成本等 貸：資本公積 —— 其他資本公積 ③ 可行權(quán)日： 借：資本公積 —— 其他資本公積 貸：股本 資本公積 —— 股本溢價(jià) 若職工需要支付行權(quán)價(jià)，則： 借：銀行存款（收到的款項(xiàng)） 資本公積 —— 其他資本公積 貸：股本 資本公積 —— 股本溢價(jià) ④ 可行權(quán)日之后： 對(duì)于權(quán)益結(jié)算的股份支付，在可行權(quán)日之后不再對(duì)已確認(rèn)的成本費(fèi)用和所有者權(quán)益總額進(jìn)行調(diào)整。 ，不確認(rèn)其后續(xù)公允價(jià)值變動(dòng) ，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按在等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日的公允價(jià)值計(jì)量 ，應(yīng)在授予日按照權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)量 ，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照權(quán)益工具在授予日的公允價(jià)值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，同時(shí)計(jì)入資本公積中的其他資本公積。 【例題 3 207 年 2月 8日，甲公司從二級(jí)市場(chǎng)以每股 10元的價(jià)格回購本公司普通股 200萬股，擬用于高管人員股權(quán)激勵(lì)。 要求：根據(jù)上述資料，不考慮其他因素，回答下列第 1題至第 2題。 A.－ 2 000萬元 400萬元 [答疑編號(hào) 3756180204] 『正確答案』 C 『答案解析』 回購股票： 借：庫存股 2 000 貸：銀行存款 2 000 三年中每年年末： 借：管理費(fèi)用 800（ 1002121/3 ） 貸：資本公積 —— 其他資本公積 800 行權(quán)時(shí)： 借：資本公積 —— 其他資本公積 2 400 貸：庫存股 2 000 資本公積 —— 股本溢價(jià) 400 【例題 4 第一年有 20名職員離開 A公司， A公司估計(jì)三年中離開的職員的比例將達(dá)到 20%；第二年又有10名職員離開公司，公司將估計(jì)的職員離開比例修正為 15%；第三年又有 15名職員離開。 （ 2）在等待期的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日： 借：管理費(fèi)用或生產(chǎn)成本等 貸：應(yīng)付職工薪酬 （ 3）可行權(quán)日后 在結(jié)算前的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日和結(jié)算日對(duì)負(fù)債的公允價(jià)值重新計(jì)量： 借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 貸：應(yīng)付職工薪酬 或相反。 單項(xiàng)選擇題】對(duì)于現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在可行權(quán)日之后至結(jié)算日前的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日因負(fù)債公允價(jià)值變動(dòng)應(yīng)計(jì)入的會(huì)計(jì)科目是（ ）。第三年末，有 70人行使股份增值權(quán)取得了現(xiàn)金。 ： （ 1） 205 年 12月 31日： 借：管理費(fèi)用 77 000 貸：應(yīng)付職工薪酬 —— 股份支付 77 000 （ 2） 206 年 12月 31日： 借：管理費(fèi)用 83 000 貸：應(yīng)付職工薪酬 —— 股份支付 83 000 （ 3）