【正文】 3）交易性金融資產(chǎn) 稅法規(guī)定，交易性金融資產(chǎn)的公允價值變動損益，計稅時不予以考慮。 07 年末賬面價值與計稅基礎的差異 200 萬，形成應納稅暫時性差異。 絕大部分的負債不涉及損益，例如應付賬款的發(fā)生與支付。 07 年末會計上確認的 500 萬銷售費用，稅法當年不準予 扣除，來年實際發(fā)生支出時再準予扣除，即 07 年稅法少確認費用 500 萬，即需要多交稅 125 萬（假設稅率 25%）。 無需記憶，了解即可。 ☆ 暫時性差異性質(zhì)的判斷 分析教材上交易性金融資產(chǎn)、應收賬款和預計負債等幾個例題時，對暫時性差異是應納稅還是可抵扣的分析，過程很復雜，而且速度很慢，而且很可能出錯。暫時性差異與資產(chǎn)負債相似，上期期末余額即本期期初余額。 注：應理解這筆分錄的含義，即，遞延所得稅負債增加，產(chǎn)生了未來納稅義務，則應確認所得稅費用（遞延 ，即未來）；反之，應沖減所得稅費用。 確認遞延所得稅資產(chǎn)，應以未來期間可能取得的應納稅所得額為限。 （一）當期所得稅費用 當期所得稅＝應交所得稅 應交所得稅＝應納稅所得額 當期所得稅率 應納稅所得額＝利潤總額＋費用（會計－稅法）－收入（會計－稅法） 教材上的公式?jīng)]有操作性，分析容易出錯。 2020 年應稅所得＝利潤總額＋費用（會計－稅法）－收入（會計－稅法） ＝ 100＋（ 20－ 30） ＝ 90（萬元） 2020 年應交所得稅＝ 9025% ＝ （萬元） 2020 年遞延所得稅負債增長額＝ － 0＝ （萬元） 借：所得稅費用 250 000 貸：應交稅費 —— 應交所得稅 225 000 遞延所得稅負債 25 000 2020 年所得稅費用 2020 年應 稅所得＝利潤總額＋費用（會計－稅法）－收入（會計－稅法） ＝ 100＋（ 20－ 30） ＝ 90（萬元） 2020 年應交所得稅＝ 9025% ＝ （萬元） 2020 年遞延所得稅負債增長額＝ 5－ ＝ （萬元） 借：所得稅費用 250 000 貸：應交稅費 —— 應交所得稅 225 000 遞延所得稅負債 25 000 2020 年所得稅費用 2020 年應稅所得＝利潤總額＋費用（會計－稅法）－收入（會計－稅法） ＝ 100＋（ 20－ 0） ＝ 120（萬元） 2020 年應交所得稅＝ 120 25%＝ 30（萬元） 2020 年遞延所得稅負債增長額＝ 0－ 5＝－ 5（萬元）（減少） 借：所得稅費用 250 000 遞延所得稅負債 50 000 貸：應交稅費 —— 應交所得稅 300 000 注：三年所得稅費用均為 25 萬元（ 10025% ），巧合否？規(guī)律何在？ ☆ 所得稅費用的簡算法 所得稅費用＝（利潤總額＋永久性差異） 現(xiàn)行稅率 永久性差異＝費用（會計－稅法）－收入（會計－稅法） 成立條件：預計轉(zhuǎn)回稅率＝現(xiàn)行稅率 特殊情況：預計轉(zhuǎn)回稅率 ≠ 現(xiàn)行稅率，則公式不成立。假定按照稅法規(guī)定，企業(yè)向關聯(lián)方的捐贈不允許稅前扣除。 第二步，確定暫時性差異。 借：所得稅費用 9 375 000（差額） 遞延所得稅資產(chǎn) 562 500 貸：應交稅費 —— 應交所得稅 8 937 500 遞延所得稅負債 1 000 000 簡算法：所得稅費用＝ [3000＋捐贈支出（ 500－ 0）＋罰款支出（ 250－ 0） ]25% ＝ 3 75025% ＝ （萬元） 教材【例 1923】沿用【例 1922】中有關資料，假定 A 公司 208 年當期應交所得稅為 1 155 萬元。 遞延所得稅負債調(diào)整額＝ 100/25% （ 17%－ 25%）＝－ 32（萬元） 遞延所得稅負債新賬面余額＝ 100＋（－ 32）＝ 68（萬元） 或者＝ 100/25%17% ＝ 68（萬元） 遞延 所得稅資產(chǎn)調(diào)整額＝ / 25% （ 17%－ 25%）＝－ 18（萬元） 遞延所得稅資產(chǎn)新賬面余額＝ ＋（－ 18）＝ （萬元） 或者＝ 17% ＝ （萬元） 調(diào)整遞延所得稅負債（資產(chǎn)）的賬面價值 2020 年 1 月 1 日調(diào)整賬面價值： 借：遞延所得稅負債 320 000 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 180 000 所得稅費用 140 000 2020 年 12 月 31 日賬務處理： 遞延所得稅負債增長額＝ 675 萬 17% －期初 68＝ （萬 元） 遞延所得稅資產(chǎn)增長額＝ 74017% －期初 ＝ （萬元） 2020 年賬務處理 借：所得稅費用 （差額） 11 142 000 遞延所得稅資產(chǎn) 875 500 貸：應交稅費 —— 應交所得稅 11 550 000 遞延所得稅負債 467 500 二、特殊項目產(chǎn)生的暫時性差異 （第二節(jié)四（三）） 暫時性差異一般是由資產(chǎn)或負債產(chǎn)生的，但有兩種例外（即有兩種暫時性差異不是由資產(chǎn)或負債產(chǎn)生的）： 。 A 公司 207 年實現(xiàn)銷售收入 10 000 萬 元。 思路是：完全沖銷遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債的賬面余額，并按新稅率重新計算確認。 第三步，計算遞延所得稅負債（或資產(chǎn)）增長額 遞延所得稅負債期末余額＝應納稅 400 萬元 預計轉(zhuǎn)回稅率 25%＝ 100（萬元） 遞延所得稅負債增長額＝ 100 萬元－期初 0 ＝ 100（萬元） 遞延所得稅資產(chǎn)期末余額＝可抵扣 225 萬元 預計轉(zhuǎn)回稅率 25%＝ （萬元） 遞延所得稅資產(chǎn)增長額＝ 萬元－期初 0＝ （萬元） 第四步，做分錄。 解答 第一步，計算應交所得稅。假定稅法規(guī)定的使用年限及凈殘值與會計規(guī)定相同。 所得稅費用應通過分錄平衡原理來計算： 借：所得稅費用（差額） 遞延所得稅資產(chǎn)（增加記借方，減少記貸方） 貸：應交稅費 —— 應交所得稅 遞延所得稅負債（ 增加記貸方，減少記借方） 【例題 2】所得稅費用 沿用【例題 2】的資料。 應交所得稅就是當年應履行的義務，因此，應交所得稅就是當期所得稅費用，分錄為：借記所得稅費用，貸記應交稅費 —— 應交所得稅。 注：遞延所得稅資產(chǎn)增加，未來可以少納稅，則應沖減所得稅費用；反之，應確認所得稅費用。 一般應確認遞延所得稅負債，同時確認所得稅費用（特殊情況除外）。 暫時性差異的發(fā)生期間，是指其增加的期間； 暫時性差異的轉(zhuǎn)回期間，是指其減少的期間。 即未來可少交稅的暫時性差異（而當期多交稅） —— 遞延所得稅資產(chǎn)。 計稅基礎＝賬面價值 X－未來可抵扣 X＝ 0 （ 3）應付職工薪酬超標的部分，以及被政府部門的罰款支出等形成的負債，未來期間永遠都不能扣除，其實是永久性差異，因此，不形成暫時性差異。假定按照稅法規(guī)定，與產(chǎn)品售后服務相關的費用在實際發(fā)生時允許稅前扣除。 解答 本例中，應收賬款： 賬面價值＝賬面余額 6000 萬－壞賬準備 600 萬＝ 5400 萬 計稅基礎＝賬面余額 6000 萬 暫時性差異＝賬面價值 5400萬－計稅基礎 6000萬＝－ 600萬（即減值準備期末余額 600萬） 該 600 萬差異是可抵扣暫時性差異，為什么呢？該差異導致 07 年多交稅 150 萬（假設稅率 25%），但來年 08 年實際收回賬款比如 6000 萬時，會計上按賬面價值 5400 萬計算損益，沖減資產(chǎn)減值損失 600 萬，即確認收益 600 萬，而稅法上按計稅基礎 6000 萬計算損益，損益為 0，因此， 08 年可以少交稅 150 萬元。 207 年 12 月 31 日，該投資的市價為 2 200 萬元。 A 企業(yè)當年費用化的研發(fā)支出為 800 萬，即計入管理費用 800 萬，但稅前可扣除 150%即 1200 萬，該 400 萬差異是永久性差異，導致當年少交稅 100 萬（假設稅率為 25%），該差異不影響資產(chǎn)負債的賬面價值，不是暫時性差異。 賬面價值＝賬面余額－累計折舊（會計）－減值準備 計稅基礎＝賬面余額－累計折舊（稅法） （ 2）無形資產(chǎn) 區(qū)分初始計量和后續(xù)計量兩個階段分析。從計算角度來說，暫時性差異是資產(chǎn)或負 債的賬面價值與其計稅基礎之間的差額。 09 年多交 5 萬元稅，其實就是 07 年和 08 年 少交的稅。假定公司每年實現(xiàn)利潤總額均為 100 萬元。 【例題 1】 2020 年，甲企業(yè)被環(huán)保部門罰款 100 萬元，會計上確認為營業(yè)外支出，而稅法不允許稅前扣除。 近 4 年考情分析 單選題 多選題 計算題 總分 2020年 —— —— —— 0分 2020年 —— 2 題 4 分 長股、固資、研發(fā)、商譽、投房的所得稅處理 —— 4分 2020年新 2 題 3 分 交金、可金、債務擔保、減值的所得 稅處理 —— —— 3分 2020年原 —— —— 1 題 8 分 減值、可金、長股、宣傳費、稅前虧損的所得稅處理 8分 2020年 —— —— —— 0分 學習安排 本章不按教材體例講解。 ☆ 取得政府補助的非貨幣性資產(chǎn) 借：固定資產(chǎn)等 貸：遞延收益 （ 2）長期資產(chǎn)可供使用起之后（使用期限） 借：遞延收益 貸：營業(yè)外收入 另外，若取得資產(chǎn)按名義金額計量，則： 借：固定資產(chǎn)等 1 貸：營業(yè)外收入 1 本章小結(jié) 本章主要掌握以下兩點： 一是與收益相關的政府補助，如果是用于補償當期或前期的費用，則直接確認為當期的營業(yè)外收入；如果用于補償以后期間的費用，則先計入 遞延收益，然后在受益期內(nèi)分攤確認為營業(yè)外收入。 要求：根據(jù)上述資料，不考慮其他因素，回答下列第 11 小題至第 12 小題。 往年真題 歷年考 題： 【例題 1 增值稅出口退稅也不屬于政府補助。 最近四年，本章僅在 2020 年獨立出過考題。 200 年 12 月 30 日簽訂債務重組協(xié)議時，并沒有豁免債務人的債務（是否豁免債務，要等 201 年甲公司償還債務時才能確定），即債權人并沒有作出讓步，因此，此時并不符合債務重組的確認條件，不應確認債務重組收 益 400 萬元；逾期罰息是由債務合同形成的一項確定的義務，符合負債的確認條件，必須確認為負債。 要求：根據(jù)資料（ 5），判斷甲公司會計處理是否正確，并簡要說明判斷依據(jù)。 借：應付賬款 11 000 貸：應付賬款 —— 債務重組 10 000 預計負債 300 營業(yè)外收入 700 （ 2） 2020 年 12 月 31 日 ① 2020 年盈利 借：財務費用 200 貸：銀行存款 200 ② 2020 年虧損 借：財務費用 200 貸：銀行存款 200 借：預計負債 300 貸：營業(yè)外收入 300 （ 3）