【正文】 1日，乙公司將該股票售出，售價為每股13元，另支付交易費用13萬元。甲保險公司將該公司債券劃分為可供出售金融資產(chǎn)。假定不考慮交易費用和其他因素影響，甲保險公司的賬務(wù)處理如下(金額單位：萬元)：(1)207年1月1日，購入債券借：可供出售金融資產(chǎn)——成本 1000——利息調(diào)整 貸：銀行存款 (2)207年12月31日，收到債券利息、確認公允價值變動 實際利息＝3％＝≈ 年末攤余成本＝＋—40＝ 借：應(yīng)收利息 40貸：可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整 投資收益 借：銀行存款 40 貸：應(yīng)收利息 40借：資本公積——其他資本公積 19 貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動 19【例23—8】201年5月6日，甲公司支付價款1016萬元(含交易費用1萬元和巳宣告發(fā)放現(xiàn)金股利15萬元)，購入乙公司發(fā)行的股票200萬股，％。201年5月10日，甲公司收到乙公司發(fā)放的現(xiàn)金股利15萬元。201年12月31日，甲公司仍持有該股票；當日，該股票市價為每股5元。202年5月13日，甲公司收到乙公司發(fā)放的現(xiàn)金股利。 假定不考慮其他因素，甲公司的賬務(wù)處理如下(金額單位：萬元)：(1)201年5月6日，購入股票 借：應(yīng)收股利 15可供出售金融資產(chǎn)——成本 1001 貸：銀行存款 1016(2)201年5月10日，收到現(xiàn)金股利 借：銀行存款 15貸：應(yīng)收股利 15(3)201年6月30日，確認股票價格變動 借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動 39貸：資本公積——其他資本公積 39(4)201年12月31日，確認股票價格變動 借：資本公積——其他資本公積 40貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動 40(5)202年5月9日，確認應(yīng)收現(xiàn)金股利 借：應(yīng)收股利 20貸：投資收益 20(6)202年5月13日，收到現(xiàn)金股利 借：銀行存款 20貸：應(yīng)收股利 20(7)202年5月20日，出售股票 借：銀行存款 980投資收益 21 可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動 l 貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本 1001資本公積——其他資本公積 1 假定甲公司將購入的乙公司股票劃分為交易性金融資產(chǎn)，且20，其他資料不變，則甲公司應(yīng)作如下賬務(wù)處理(金額單位：萬元)：(1)201年5月6日，購入股票 借：應(yīng)收股利 15交易性金融資產(chǎn)——成本 1000投資收益 1 貸：銀行存款 1016(2)201年5月10日，收到現(xiàn)金股利 借：銀行存款 15貸：應(yīng)收股利 15(3)201年6月30日，確認股票價格變動 借：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動 40貸：公允價值變動損益 40(4)201年12月31日，確認股票價格變動 借：公允價值變動損益 80貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動 80 注：公允價值變動＝200(—)＝－80(萬元)(5)202年5月9日，確認應(yīng)收現(xiàn)金股利 借：應(yīng)收股利 20貸：投資收益 20(6)202年5月13日，收到現(xiàn)金股利 借：銀行存款 20貸：應(yīng)收股利 20(7)202年5月20日，出售股票 借：銀行存款 980投資收益 20 交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動 40 貸：交易性金融資產(chǎn)——成本 1000 公允價值變動損益 40（四）金融資產(chǎn)之間重分類的處理根據(jù)金融工具確認和計量準則規(guī)定將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)的，重分類日，該投資的賬面價值與其公允價值之間的差額計入所有者權(quán)益，在該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認時轉(zhuǎn)出，計入當期損益。206年7月1日，出于提高流動性考慮，甲銀行決定將該批債券的10％出售。假定出售債券時不考慮交易費用及其他相關(guān)因素，甲銀行出售該債券時賬務(wù)處理如下(金額單位：萬元)：(1)206年7月1日，出售債券 借：存放中央銀行款項 95投資收益 5 貸：持有至到期投資 100(2)206年7月1日，重分類 借：可供出售金融資產(chǎn)——成本 900資本公積——其他資本公積 45 貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動 45持有至到期投資 900 三、金融負債的后續(xù)計量（一）金融負債后續(xù)計量原則 企業(yè)應(yīng)當按照以下原則對金融負債后續(xù)計量：1．以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債，應(yīng)當按照公允價值計量，且不扣除將來結(jié)清金融負債時可能發(fā)生的交易費用。（2）初始確認金額扣除按照《企業(yè)會計準則第14號——收入》的原則確定的累計攤銷額后的余額。（二）金融負債后續(xù)計量的會計處理1．對于按照公允價值進行后續(xù)計量的金融負債，其公允價值變動形成利得或損失，除與套期保值有關(guān)外，應(yīng)當計入當期損益。所募集資金主要用于公司購買生產(chǎn)經(jīng)營所需的原材料及配套件等。假定不考慮發(fā)行短期融資券相關(guān)的交易費用。據(jù)此，甲公司帳務(wù)處理如下（金額單位：萬元）：（1）208年7月1日，發(fā)行短期融資券 借：銀行存款 100000貸：交易性金融負債——成本 100000（2）208年12月31日，年末確認公允價值變動和利息費用 借：公允價值變動損益 20000貸：交易性金融負債——公允價值變動 20000借：投資收益 2790 貸：應(yīng)付利息 2790（3）209年3月31日，季末確認公允價值變動和利息費用 借：公允價值變動損益 10000貸：交易性金融負債——公允價值變動 10000借：投資收益 1395 貸：應(yīng)付利息 1395（4）209年6月30日，短期融資券到期 借：投資收益 1395 貸：應(yīng)付利息 1395借：交易性金融負債——成本 100000 ——公允價值變動 10000 應(yīng)付利息 5580 貸：銀行存款 105580 投資收益 10000 2．以攤余成本或成本計量的金融負債，在攤銷、終止確認時產(chǎn)生的利得或損失，應(yīng)當計入當期損益。【例23—11】某公司發(fā)行公司債券為建造專用生產(chǎn)線籌集資金。該債券面值為8000萬元，%，%，每年付息一次，到期后按面值償還。（2）生產(chǎn)線建造工程采用出包方式，于206年1月1日動工，發(fā)行債券所得款項當日支付給建筑承包商，207年12月31日所建造生產(chǎn)線達到預(yù)定可使用狀態(tài)。（4）所有款項均以銀行存款支付。有關(guān)結(jié)果如下表（金額單位：萬元）：時間205年12月31日206年12月31日207年12月31日208年12月31日年末攤余成本面值8000800080008000利息調(diào)整2450合計77558000當年應(yīng)予資本化或費用化的利息金額年末應(yīng)付利息金額360360360“利息調(diào)整”本年攤銷額相關(guān)帳務(wù)處理如下：（1）2005年12月31日，發(fā)行債券借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　 7755　　應(yīng)付債券——利息調(diào)整 245貸：應(yīng)付債券——面值 　　　　　　　　 8000（2）2006年12月31日，確認和結(jié)轉(zhuǎn)利息借：在建工程 貸：應(yīng)付利息 360 應(yīng)付債券——利息調(diào)整 借：應(yīng)付利息 360貸：銀行存款 360（3）2007年12月31日，確認利息借：在建工程 貸：應(yīng)付利息 360 應(yīng)付債券——利息調(diào)整 借：應(yīng)付利息 360貸：銀行存款 360借：固定資產(chǎn) 貸：在建工程 （4）2008年12月31日，確認債券利息借：財務(wù)費用 貸：應(yīng)付利息 360 應(yīng)付債券——利息調(diào)整 借：應(yīng)付利息 360貸：銀行存款 360借：固定資產(chǎn) 貸：在建工程 （5）2009年1月10日，債券到期兌付借：應(yīng)付利息 360 應(yīng)付債券——面值 8000貸：銀行存款 8360四、常規(guī)方式買賣金融資產(chǎn)的確認和計量企業(yè)采用常規(guī)方式買賣金融資產(chǎn)，是指按照合同條款的約定，在法律或通行慣例規(guī)定的期限內(nèi)收取或交付金融資產(chǎn)。以常規(guī)方式買賣金融資產(chǎn)，應(yīng)當按交易日會計進行確認和終止確認，交易日是指企業(yè)承諾買入或賣出金融資產(chǎn)的日期。上述交易所形成資產(chǎn)和負債相關(guān)的利息，通常應(yīng)于結(jié)算日所有權(quán)轉(zhuǎn)移后開始計提并確認。 嵌入衍生工具，是指嵌入到非衍生工具（即主合同）中，使混合工具的全部或部分現(xiàn)金流量隨特定利率、金融工具價格、商品價格、匯率、價格指數(shù)、費率指數(shù)、信用等級、信用指數(shù)或其他類似變量的變動而變動的衍生工具。嵌入衍生工具與主合同構(gòu)成混合工具，如企業(yè)持有的可轉(zhuǎn)換公司債券等。例如，甲公司簽訂了按通脹率調(diào)整租金的3年期租賃合同。此例中，主合同是租賃合同，嵌入衍生工具體現(xiàn)為一般物價指數(shù)調(diào)整條款。3．附在主合同上的衍生工具，如果可以與主合同分開，并能夠單獨轉(zhuǎn)讓，則不能作為嵌入衍生工具，而應(yīng)作為一項獨立存在的衍生工具處理。如該互換能夠單獨轉(zhuǎn)讓，那么該互換是一項獨立存在的衍生工具，而不是嵌入衍生工具，即使該互換與主合同(貸款合同)的交易對手(借款人)是同一方也是如此。例如，某公司有一項5年期浮動利率債務(wù)工具和一項5年期支付浮動利率、收取固定利率的利率互換合同，兩者放在一起創(chuàng)造了一項“合成”的5年期固定利率債務(wù)工具。 （二）嵌入衍生工具與主合同的關(guān)系企業(yè)對入衍生工具進行會計處理時，應(yīng)當合理地判斷其與主合同的關(guān)系。如果主合同沒有明確的或事先確定的到期日，且代表了在某一企業(yè)凈資產(chǎn)中的剩余利益，那么該主合同的經(jīng)濟特征和風險即為權(quán)益工具的經(jīng)濟特征和風險，而且嵌入衍生工具需要擁有和同一企業(yè)相關(guān)的權(quán)益特征才能視為與主合同緊密相關(guān)。其次，嵌入的非期權(quán)衍生工具（如嵌入的遠期合同或互換合同），應(yīng)基于標明或暗含的實質(zhì)性條款將其從主合同中分離出來，其在初始確認時的公允價值為零。再者，一項金融工具中的多項嵌入衍生工具通常應(yīng)視同為一項混合嵌入衍生工具處理。此外，如果某金融工具嵌入了多項嵌入衍生工具而這些衍生工具又與不同的風險敞口相關(guān)，且這些嵌入衍生工具易于分離并相互獨立，則這些嵌入衍生工具應(yīng)分別進行核算。在這些情況下，如果符合金融工具確認和計量準則第二十二條規(guī)定的其他相關(guān)條件，企業(yè)應(yīng)將嵌入衍生工具與主合同分開核算： （1）嵌在某一權(quán)益工具中的看跌期權(quán)，使得持有人有權(quán)要求發(fā)行人以一定金額的現(xiàn)金或其他資產(chǎn)回購這項金融工具，其中現(xiàn)金或其他資產(chǎn)的金額隨著某一權(quán)益工具或商品價格或指數(shù)的變動而變動，該看跌期權(quán)不與主債務(wù)工具緊密相關(guān)。從持有人的角度看，該看漲期權(quán)不與主權(quán)益工具緊密相關(guān)；從發(fā)行人的角度看，如果看漲期權(quán)符合金融工具列報準則中權(quán)益工具的分類條件，則該看漲期權(quán)是一項權(quán)益工具，應(yīng)按金融工具列報準則處理。某企業(yè)發(fā)行了一項債務(wù)工具，且該債務(wù)工具的持有人將該債務(wù)工具的買入期簽給了第三方時，如果發(fā)行人在行使買入期權(quán)后可以被要求參與或協(xié)助債務(wù)工具的重新流通，則發(fā)行人應(yīng)將此買入期權(quán)視為債務(wù)工具的延期選擇權(quán)。（5）嵌在主債務(wù)工具或保險合同中且與商品掛鉤的利息或本金支付額（即利息或本金金額與商品價格掛鉤），不與主債務(wù)工具緊密相關(guān)，因為內(nèi)含在主債務(wù)工具或嵌入衍生工具中的風險不同。從發(fā)行人的角度看，如果權(quán)益轉(zhuǎn)換