【正文】 . 應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益帳面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本 .差額調(diào)整資本公積金 ,不足沖減的調(diào)整留存收益 . 合并中相關(guān)費用處理 :按照 《 企業(yè)會計準(zhǔn)則第 20號 —— 企業(yè)合并 》 ，合并方為企業(yè)合并發(fā)生的 各項直相關(guān)費用 ，包括審計費用、評估費用、法律服務(wù)費用等， 計入當(dāng)期損益 。 （一）同一控制下企業(yè)合并 參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的，為同一控制下的企業(yè)合并。例如， A企業(yè)擁有 B企業(yè) 15％的表決權(quán)資本，同時也無其他實施重大影響的途徑，則表明 A企業(yè)對 B企業(yè)無控制、無共同控制且無重大影響。 無控制、無共同控制且無重大影響 無控制、無共同控制且無重大影響是指除上述三種類型以外的情況。在這種情況下，由于被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營需要依賴對方的技術(shù)或技術(shù)資料，從而表明投資企業(yè)對被投資單位具有重大影響。在這種情況下，通過投資企業(yè)對被投資單位派出管理人員，管理人員有權(quán)力并負責(zé)被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營活動，從而能對被投資單位施加重大影響。 ② 參與被投資單位的政策制定過程，在這種情況下，由于可以參與被投資單位的政策制定過程，在制定政策過程中可以為其自身利益而提出建議和意見，由此可以對該單位施加重大影響。此外，雖然投資企業(yè)直接擁有被投資單位 20％以下的表決權(quán)資本，但符合下列情況之一的，也應(yīng)確認為對被投資單位具有重大影響： ① 在被投資單位的董事會或類似的權(quán)力機構(gòu)中派有代表。 投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的， 被投資單位為其聯(lián)營企業(yè)。投資企業(yè)與其他方對被投資單位實施共同控制的，被投資單位為其 合營企業(yè)。 這里的共同控制，僅指共同控制實體，不包括共同控制經(jīng)營、共同控制財產(chǎn)等。這種情況是指，雖然投資企業(yè)擁有被投資單位 50％或以下表決權(quán)資本，但能夠控制被投資單位董事會等類似權(quán)力機構(gòu)的會議，從而能夠控制其財務(wù)和經(jīng)營政策，使其達到實質(zhì)上的控制。這種情況是指，雖然投資企業(yè)擁有被投資單位 50％或以下表決權(quán)資本，但根據(jù)章程、協(xié)議等有權(quán)任免董事會的董事，以達到實質(zhì)上控制的目的。 第二 ，根據(jù)章程或協(xié)議，投資企業(yè)有權(quán)控制被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營政策。 ②投資企業(yè)雖然直接擁有被投資單位 50％或以下 的表決權(quán)資本，但具有實質(zhì)控制權(quán)的。 長期股權(quán)投資依據(jù)對被投資單位產(chǎn)生的影響，分為以下四種類型： 控制 共同控制 重大影響 無控制、無共同控制且無重大影響 控制 控制是指有權(quán)決定一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益。 2022年 1月出售時： 借：累計折舊 28000 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 19000 固定資產(chǎn)清理 153000 貸：固定資產(chǎn) 202200 借：銀行存款 176800 貸：固定資產(chǎn)清理 173400 應(yīng)交稅金 —— 銷項稅額 3400 借：固定資產(chǎn)清理 20400 貸：營業(yè)外收入 20400 會計上實際處置收入為 1400元（ 173400處置成本172022） 處置成本為（ 2022001000018000） 稅法：處置收益為 3400（ 173400170000） 處置成本為（ 2022001000020220） 所以 2022年的所得稅應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額 2022元，同時由于處置設(shè)備而轉(zhuǎn)銷固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備19000元，合計調(diào)減應(yīng)納稅所得額 17000元。 2022年 1月將該設(shè)備出售，取得收入 176800元（含稅） 購入設(shè)備：借：固定資產(chǎn) 202200 貸：銀行存款 202200 7— 12月份計提折舊 10000元 借：制造費用 10000 貸：累計折舊 10000 2022年 12月 31日，提取減值準(zhǔn)備 19000 借：營業(yè)外支出 19000(資產(chǎn)減值損失 ) 貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 19000 應(yīng)納稅調(diào)整額為 6270（ 19000 33%） 借：遞延稅款 6270 貸：應(yīng)交稅金 6270 2022年提取折舊為（ 2022001000019000）247。 （ 3）企業(yè)根據(jù)本準(zhǔn)則的規(guī)定，將發(fā)生的固定資產(chǎn)后續(xù)支出已計入固定資產(chǎn)成本的，應(yīng)當(dāng)終止確認被替換部分的賬面價值。 （ 1）固定資產(chǎn)的 賬面價值 是固定資產(chǎn)成本扣減累計折舊和累計減值準(zhǔn)備后的金額。 （ 3）從劃歸為持有待售之日起停止計提折舊和減值測試。 持有待售的固定資產(chǎn)，應(yīng)對預(yù)計凈殘值進行調(diào)整。 （三）固定資產(chǎn)的處置 滿足下列條件之一的，應(yīng)當(dāng)予以終止確認 該固定資產(chǎn)處于處置狀態(tài)。 固定資產(chǎn)裝修費用 ，應(yīng)當(dāng)在 兩次裝修期間與固定資產(chǎn)剩余使用壽命兩者中 較短的期間內(nèi)計提折舊。 預(yù)計凈殘值 ，是指假定固定資產(chǎn)預(yù)計使用壽命已滿 并處于使用壽命終了時的預(yù)期狀態(tài)，目前從該項資 產(chǎn)處置中獲得的扣除預(yù)計處置費用后的金額。 應(yīng)計折舊額， 是指應(yīng)當(dāng)計提折舊的固定資產(chǎn)的原價扣除其預(yù)計凈殘值后的金額。 （二） 后續(xù)計量（折舊） 企業(yè)應(yīng)當(dāng)對所有固定資產(chǎn)計提折舊。 非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、企業(yè)合并和融資租賃取得的固定資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)分別按照 相關(guān)準(zhǔn)則的規(guī)定處理。 應(yīng)計入固定資產(chǎn)成本的借款費用，按照 《 企業(yè)會計準(zhǔn)則第 17 號 —— 借款費用 》 處理。 資料 2：假定 A公司 3年期銀行借款年利率為 6%。 舉例：分期付款購買固定資產(chǎn) 資料 1：假定 A公司 20 7年 1月 1日從 C公司購入 N型機器作為固定資產(chǎn)使用，該機器已收到。 購買固定資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。 外購固定資產(chǎn)的成本，包括購買價款、相關(guān)稅費、使固定資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項資產(chǎn)的運輸費、裝卸費、安裝費和專業(yè)人員服務(wù)費等。 （五）計提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不得轉(zhuǎn)回 固定資產(chǎn)的減值，應(yīng)當(dāng)按照 《 企業(yè)會計準(zhǔn)則第 8號 —— 資產(chǎn)減值 》 處理。后續(xù)支出與初始支出的確認原則一樣，只要同時符合資本化的條件，就應(yīng)予資本化，反之，予以費用化。（有些特殊行業(yè)，如核電站在報廢時要發(fā)生大量的棄置費用 ) 預(yù)計的處置費用折現(xiàn)值應(yīng)計入固定資產(chǎn)入帳價值 借：固定資產(chǎn) —— 預(yù)計處置費用 貸：預(yù)計負債 —— 預(yù)計固定資產(chǎn)棄置支出（預(yù)計的處置費用折現(xiàn)值） 發(fā)生清理費用 借：預(yù)計負債 —— 預(yù)計固定資產(chǎn)棄置支出（預(yù)計的處置費用折現(xiàn)值） 固定資產(chǎn)清理（差額） 貸：銀行存款 應(yīng)交稅費 —— 應(yīng)交營業(yè)稅 在該項固定資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)，按棄置費用計算確定各期應(yīng)負擔(dān)的利息費用 . 借記 “財務(wù)費用”科目 貸記“預(yù)計負債”科目。 （二）重新定義“預(yù)計凈殘值”，引入未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)概念 原準(zhǔn)則中預(yù)計凈殘值是終值，新準(zhǔn)則中預(yù)計凈殘值是現(xiàn)值。對外出售時，帳務(wù)處理為： 借：銀行存款 940000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 940000 借：主營業(yè)務(wù)成本 776000 存貨跌價準(zhǔn)備 24000（ 100000+50000120220） 80% 貸：存貨 800000（ 1000000 80%） 稅務(wù)處理：調(diào)減應(yīng)納稅所得額 24000 二 . 固定資產(chǎn)準(zhǔn)則的財稅差異分析： 新會計準(zhǔn)則： （一）固定資產(chǎn)的確認， 是指同時具有下列兩個特征的有形資產(chǎn)： 為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理而持有的 。 借：管理費用 (資產(chǎn)減值損失 )—— 計提的存貨跌價準(zhǔn)備 50000元 貸：存貨跌價準(zhǔn)備 50000元 稅務(wù)處理：調(diào)增應(yīng)納稅所得額 50000元 （ 3）假設(shè)， 2022年年末該存貨的預(yù)計可變現(xiàn)凈值有所恢復(fù)，預(yù)計可變現(xiàn)凈值為 970000元，則應(yīng)提的存貨跌價準(zhǔn)備為 120220元。 案例說明： 某商業(yè)企業(yè)采用“成本與可變現(xiàn)凈值孰低法”進行存貨的計價核算 （ 1）假設(shè) 2022年年末存貨的帳面成本為1000000元，預(yù)計可變現(xiàn)凈值為 900000元，應(yīng)計提的存貨跌價準(zhǔn)備為 100000元。 （八）存貨發(fā)生的損失：目前新法均未提到企業(yè)發(fā)生的財產(chǎn)損失需經(jīng)過稅務(wù)機關(guān)批準(zhǔn)后方可扣除。按相關(guān)規(guī)定扣除 （全額和限額 —— 年會計利潤的12%）及不得扣除（直接捐贈的） （六）存貨債務(wù)重組：應(yīng)當(dāng)分解為 按公允價值轉(zhuǎn)讓存貨，再以與存貨公允相當(dāng)?shù)慕痤~償還債務(wù)兩項經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行所得稅處理。 但在中途或到期轉(zhuǎn)讓，收回該項資產(chǎn)時，應(yīng)將轉(zhuǎn)讓或收回該投資所取得的收入與該實物資產(chǎn)和存貨投出時原帳面價值的差額計入應(yīng)納稅所得額，依法繳納企業(yè)所得稅。 （三）投資者以存貨對外投資的， 應(yīng)在投資交易發(fā)生時，將其分解為按公允價值銷售存貨和投資兩項經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行稅務(wù)處理，并按規(guī)定計算確認資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得和損失，繳納所得稅款。選定不得任意變更，如變應(yīng)當(dāng)在下一納稅年度開始前報主管稅務(wù)機關(guān)備案。 通過支付現(xiàn)金以外方式取得的存貨，以該公允價值和支付的相關(guān)稅費為成本。 存貨盤虧造成的損失，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。 企業(yè)發(fā)生的存貨毀損，應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除賬面價值和相關(guān)稅費后的金額計入當(dāng)期損益。 以前減記存貨價值的影響因素已經(jīng)消失的，減記的金額應(yīng)當(dāng)予以恢復(fù)，并在原已計提的存貨跌價準(zhǔn)備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計入當(dāng)期損益。 企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)按照 單個存貨項目 計提存貨跌價準(zhǔn)備。 D材料應(yīng)當(dāng)按照原材料的可變現(xiàn)凈值計量： D材料可變現(xiàn)凈值 =乙商品的估計售價 — 將 D材料加工成乙商品估計將要發(fā)生的成本 — 估計的乙商品銷售費用及相關(guān)稅金 =135407=88（ 萬元 ） ， D材料的成本為 100萬元 ， 計提跌價準(zhǔn)備 12元： 注意： 為執(zhí)行銷售合同或者勞務(wù)合同而持有的存貨，其可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)以 合同價格 為 基 礎(chǔ) 計 算。 ③如果存貨為用于出售的原材料，此時存在“至完工估計將要發(fā)生的成本”的問題 。 則年末計提存貨跌價準(zhǔn)備如下： A商品可變現(xiàn)凈值 =A商品的估計售價 — 估計的銷售費用及相關(guān)稅金 =802=78（ 萬元 ） 應(yīng)計提跌價準(zhǔn)備 22萬元： 借：資產(chǎn)減值損失 22 貸：存貨跌價準(zhǔn)備 22 ② 如果存貨為用于出售的原材料 ， 則只需將原材料的成本與根據(jù)材料本身的估計售價確定的可變現(xiàn)凈值相比計提跌價準(zhǔn)備 ， 也不存在 “ 至完工估計將要發(fā)生的成本 ” 的問題 . [例 2]2022年 12月 31日 ， B原材料的賬面成本為 100萬元 ， 因產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整 ， 無法再使用 B原材料 ， 準(zhǔn)備將其出售 ， 估計 B材料的售價為 110萬元 ， 估計的銷售費用及相關(guān)稅金為 3萬元 。 可變現(xiàn)凈值 =估計售價 至完工時估計將要發(fā)生的成本 估計的銷售費用以及相關(guān)稅費 注意：為生產(chǎn)而持有的材料等，用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值高于成本的，該材料仍然應(yīng)當(dāng)按照成本計量；產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本的，該材料應(yīng)當(dāng)按照可變現(xiàn)凈值計量。 （五） 存貨的期末計量： 資產(chǎn)負債表日，存貨應(yīng)當(dāng)按照“成本與可變現(xiàn)凈值孰低”計量。 對于不能替代使用的存貨、為特定項目專門購入或制造的存貨及提供勞務(wù)的成本，通常采用個別計價法確定發(fā)出的成本。 （四）發(fā)出存貨的計價： 企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進先出法、加權(quán)平均法或者 個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本。 不能歸屬 于使存貨達到目前場所和狀態(tài)的其他支出。企業(yè)采購商品的 進貨費用金額較小的 ，也可在發(fā)生時直接計入當(dāng)期損益（銷售費用） 下列費用應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時確認為當(dāng)期損益，不計入存貨成本： 非正常消耗 的直接材料、直接人工和制造費用。 存貨的其他成本， 是指除采購成本、加工成本以外的，使存貨達到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他支出。 存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本 存貨的采購成本， 包括購買價款、相關(guān)稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用。 重點和難點解析 （一）不包括的范圍： 生物資