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財務(wù)學(xué)習(xí):一則稅收籌劃的案例-資料下載頁

2024-10-28 16:00本頁面
  

【正文】 所得333萬元并入A公司當(dāng)年應(yīng)納稅所得額征稅。同時,如果A、B兩公司所得稅稅率相同,則股息性質(zhì)的所得367萬元屬于投資收益不補稅,只就股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得333萬元并入A公司當(dāng)年應(yīng)納稅所得額征稅。如果A、B兩公司所得稅稅率不相同,則股息性質(zhì)的所得367萬元還要按投資收益通過還原計算補稅。如果B公司不按照稅法規(guī)定對資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的數(shù)額作相反的納稅調(diào)整,則2003年B公司應(yīng)納所得稅66萬元(20033%),當(dāng)年新增加稅后利潤134萬元(200-33),累積未分配利潤和盈余公積為334萬元(200+134)。A公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得=1200-500-334=366萬元。A公司必須就股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得366萬元全額并入當(dāng)年應(yīng)納稅所得額征稅,也就是對應(yīng)該作為稅后利潤的33萬元轉(zhuǎn)化成了股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得,形成了重復(fù)征稅12巧用存貨損失 降低付現(xiàn)成本現(xiàn)在國有企業(yè)改制力度越來越大,難度也越來越大,大部分國有企業(yè)在改制前經(jīng)濟效益不太好,長期虧損、現(xiàn)金流不足,企業(yè)的不良資產(chǎn)、債務(wù)、辦社會職能等歷史包袱沉重,因此改制成本的高低(特別是付現(xiàn)成本)直接影響到企業(yè)改制是否能順利完成。那么在企業(yè)改制過程中是否存在稅收籌劃,減少改制企業(yè)的付現(xiàn)成本呢?答案是肯定的。齊魯瑞華公司是一國有獨資企業(yè)(增值稅一般納稅人),成立于1958年,因企業(yè)改革滯后、投資主體單一、法人治理結(jié)構(gòu)不完善等原因一直長期虧損,職工工資欠發(fā)數(shù)月,效益較差,主管部門擬對該企業(yè)進行改制,實現(xiàn)投資主體多元化,增加企業(yè)活力。齊魯瑞華公司有一批存貨由于市場發(fā)生變化,長期閑置,以后能否再利用、市場能否回升,無法估計。為了摸清家底、核實資產(chǎn),為企業(yè)改制做準(zhǔn)備,擬作報廢處理。企業(yè)財會人員算了一筆賬:存貨賬面價值1200萬元,變價收入預(yù)計200萬元,報廢損失預(yù)計1000萬元。經(jīng)咨詢主管稅務(wù)機關(guān),若做報廢處理,需作進項稅額轉(zhuǎn)出170萬元,當(dāng)期多納增值稅170萬元,多繳納城建稅和教育費附加17萬元,共計多繳納稅款及附加187萬元,當(dāng)期付現(xiàn)成本增加187萬元(因該廠長期虧損,應(yīng)納稅所得額為巨額負數(shù),在此不考慮所得稅及其他因素的影響)。“案情”分析《增值稅暫行條例》第十條規(guī)定:“非正常損失的購進貨物的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。”《增值稅暫行條例實施細則》第二十一條規(guī)定:“條例第十條所稱非正常損失,是指生產(chǎn)、經(jīng)營過程中正常損耗外的損失,包括:(一)自然災(zāi)害損失;(二)因管理不善造成貨物被盜竊、發(fā)生霉?fàn)€變質(zhì)等損失;(三)其他非正常損失。齊魯瑞華公司若籌集這么多的資金納稅,將對生產(chǎn)經(jīng)營產(chǎn)生嚴重影響,便向A會計師事務(wù)所咨詢有沒有好的解決辦法?筆者對此項業(yè)務(wù)調(diào)查了解后,作政策分析如下:因為在制定稅法時,無論如何嚴密,都不可能將每一個納稅行為的每一個細節(jié)都予以規(guī)定?,F(xiàn)代經(jīng)濟社會在發(fā)生急劇變化,而稅法具有相對穩(wěn)定性,不能朝立夕改。因此,在制定稅收法規(guī)時,就必須給稅務(wù)機關(guān)一個可以自由裁量的余地,以便能靈活的處理新的納稅事項。否則,稅務(wù)機關(guān)將無法有效的實施稅務(wù)管理。隨著經(jīng)濟的發(fā)展,新業(yè)務(wù)、新事項出現(xiàn)后,稅法無法及時修訂明確,對稅法未明確列舉又模棱兩可的事項是否要納稅,認定主動權(quán)一般在稅務(wù)機關(guān)。比如上述齊魯瑞華公司因市場變化、長期閑置、價值量減少擬作報廢的存貨損失,是否屬于非正常損失,稅法規(guī)定得不明確?!对鲋刀悤盒袟l例實施細則》對非正常損失僅列舉了兩項,;、發(fā)生霉?fàn)€變質(zhì)等損失。對其他非正常損失未作詳細的解釋和列舉。因此正常損失和非正常損失如何定性,標(biāo)準(zhǔn)如何掌握是有效實施稅務(wù)管理的一個難點。在實際工作中各個地方的稅務(wù)機關(guān)對非正常損失執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一,因為在現(xiàn)實中確實存在企業(yè)將非正常損失“演變”為正常損失而少納稅款的現(xiàn)象?;谏鲜鲈颍瑸榱吮阌诙惪畹恼魇?,目前通行的做法是只要企業(yè)存貨作報廢處理,財務(wù)賬面上有報廢損失,就必須作進項稅額轉(zhuǎn)出。另外,《關(guān)于企業(yè)改制中資產(chǎn)評估減值發(fā)生的流動資產(chǎn)損失進項稅額抵扣問題的批復(fù)》(國稅函[2002]1103號)和《增值稅暫行條例實施細則》第二十一條規(guī)定,“非正常損失是指生產(chǎn)、經(jīng)營過程中正常損耗外的損失?!睂τ谄髽I(yè)由于資產(chǎn)評估減值而發(fā)生流動資產(chǎn)損失,如果流動資產(chǎn)未丟失或損壞,只是由于市場發(fā)生變化,價格降低、價值量減少,則不屬于《增值稅暫行條例實施細則》中規(guī)定的非正常損失,不作進項稅額轉(zhuǎn)出處理。實務(wù)操作綜上,齊魯瑞華公司上述存貨報廢進項稅轉(zhuǎn)出170萬元,是不違背稅法的。通過以上分析,筆者對該業(yè)務(wù)作了如下籌劃:齊魯瑞華公司在改制前對存貨不做報廢處理,在企業(yè)改制資產(chǎn)評估階段,將上述存貨按實事求是的原則評估減值1000萬元,按國稅函[2002]1103號規(guī)定評估減值1000萬元不作進項稅額轉(zhuǎn)出處理。待企業(yè)改制完成、新公司登記成立后,若市場沒有變化,存貨確實無法利用時,再以200萬元價值出售。通過以上籌劃可節(jié)約增值稅及附加187萬元,使齊魯瑞華公司當(dāng)期付現(xiàn)成本減少187萬元?,F(xiàn)在國有企業(yè)改制舉步維艱,主要是體制的原因,再一個就是改制成本的因素,因此改制成本的高低(特別是對欠發(fā)工資的企業(yè)付現(xiàn)成本的高低)在很大程度上影響企業(yè)改制的效率,現(xiàn)在企業(yè)改制或多或少都會涉及到流動資產(chǎn)損失問題。如何運用以上稅收籌劃,如何降低改制企業(yè)的付現(xiàn)成本,是值得業(yè)內(nèi)人士深入探討的課題13債務(wù)重組:“債轉(zhuǎn)股”優(yōu)于實物抵債,為了收回欠款,甲公司同意乙公司用一批舊設(shè)備償還該項債務(wù)。甲公司打算利用這些設(shè)備與丙公司合資組建一家股份有限公司。甲公司財務(wù)部負責(zé)人于近日到當(dāng)?shù)囟悇?wù)機關(guān)進行咨詢,得到的答復(fù)是:乙公司用舊設(shè)備抵償,因為舊設(shè)備的作價低于原價,根據(jù)財稅[2002]29號文件的規(guī)定,乙公司免征增值稅,不能出具增值稅專用發(fā)票,甲公司也就不能獲得進項稅額抵扣。而甲公司用抵債的舊設(shè)備再投資,不能享受免稅優(yōu)惠。按照《增值稅暫行條例實施細則》第四條的規(guī)定,應(yīng)視同銷售繳納17%的增值稅。,甲公司應(yīng)納增值稅2600017%=4420(萬元)。如何才能節(jié)省這4420萬元的增值稅呢?筆者給該公司出了如下方案:首先由乙公司直接用舊設(shè)備與丙公司合資組建丁公司,然后再由甲公司與乙公司簽訂債務(wù)重組協(xié)議,問題便迎刃而解。乙公司以舊設(shè)備對外投資,設(shè)備的所有權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)讓,應(yīng)視同銷售處理,但由于設(shè)備作價低于原價,故可以免征增值稅。乙公司用丁公司的股權(quán)償還甲公司債務(wù),甲、乙公司均不繳納流轉(zhuǎn)稅,涉及的所得稅問題,與原方案相同?,F(xiàn)比較如下:籌劃前,會計與稅務(wù)處理如下:借:累計折舊7000萬元應(yīng)付賬款25000萬元貸:固定資產(chǎn)28000萬元資本公積—其他資產(chǎn)公積4000萬元乙公司免征增值稅。若固定資產(chǎn)公允價23100萬元,則乙公司資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得=23100-21000=2100(萬元);債務(wù)重組所得=25000-23100=1900(萬元);乙公司合計調(diào)增應(yīng)納稅所得額=2100+1900=4000(萬元),按33%的所得稅率計算,應(yīng)納所得稅=400033%=1320(萬元)。甲公司會計與稅務(wù)處理如下:借:庫存商品25000萬元貸:應(yīng)收賬款25000萬元根據(jù)《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》規(guī)定,債務(wù)人(企業(yè))以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù),債權(quán)人(企業(yè))取得的非現(xiàn)金資產(chǎn),應(yīng)當(dāng)按照該有關(guān)資產(chǎn)的公允價值(包括與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)有關(guān)的稅費)確定其計稅成本,據(jù)以計算可以在企業(yè)所得稅前扣除的固定資產(chǎn)折舊費用、無形資產(chǎn)攤銷費用或者結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本等。債務(wù)重組業(yè)務(wù)中債權(quán)人對債務(wù)人的讓步,包括以低于債務(wù)計稅成本的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)償還債務(wù)等,債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的計稅成本與收到的現(xiàn)金或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額,確認為當(dāng)期的債務(wù)重組損失,沖減應(yīng)納稅所得。庫存商品的計稅成本應(yīng)按公允價值確定,即23100萬元。甲公司應(yīng)按重組債權(quán)的計稅成本25000萬元與庫存商品公允價值23100萬元確認為債務(wù)重組損失,調(diào)減當(dāng)期應(yīng)納稅所得額1900萬元。甲公司用舊設(shè)備與丙公司合資組建丁公司,投資作價26000萬元。則:借:長期股權(quán)投資29420萬元貸:庫存商品25000萬元應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅4420萬元根據(jù)國稅發(fā)[2000]118號文件第三條第一款規(guī)定,以非現(xiàn)金資產(chǎn)對外投資應(yīng)視同銷售繳納企業(yè)得稅。應(yīng)調(diào)增所得額=投資作價-計稅成本=26000-23100=2900(萬元)。按33%的所得稅率計算,甲公司應(yīng)納所得稅=(2900-1900)33%=330(萬元)長期股權(quán)投資成本=26000+4420=30420(萬元)?;I劃后。:借:長期股權(quán)投資21000累計折舊7000 貸:固定資產(chǎn)28000,根據(jù)財稅[2002]29號文件規(guī)定,乙公司免征增值稅。根據(jù)國稅發(fā)[2000]118號文件第三條第一款,應(yīng)調(diào)增所得額=26000-21000=5000(萬元)。乙公司以該項股權(quán)抵債甲公司債務(wù):借:應(yīng)付賬款25000萬元貸:長期股權(quán)投資21000萬元資本公積—資本溢價4000萬元乙公司轉(zhuǎn)讓股權(quán)不屬于流轉(zhuǎn)稅征稅范圍,既不繳納營業(yè)稅,也不繳納增值稅。甲公司賬務(wù)處理如下:借:長期股權(quán)投資25000 貸:應(yīng)收賬款25000根據(jù)《企業(yè)債務(wù)重組所得稅處理辦法》規(guī)定,在以債務(wù)轉(zhuǎn)換為資本方式進行的債務(wù)重組中,債務(wù)人(企業(yè))應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價值與債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的公允價值的差額,確認為債務(wù)重組所得,計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得;債權(quán)人(企業(yè))應(yīng)當(dāng)將享有的股權(quán)的公允價值確認為該項投資的計稅成本。丁公司是由乙公司直接投資新建,其股權(quán)的公允價應(yīng)當(dāng)?shù)扔谫Y產(chǎn)投資時的評估確認價26000萬元。乙公司債務(wù)重組所得=25000-26000=-1000(萬元),應(yīng)調(diào)減所得額1000萬元。乙公司資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得5000萬元及債務(wù)重組所得-1000萬元,合計調(diào)增所得額4000萬元,以33%的所得稅率計算,應(yīng)納所得稅=400033%=1320(萬元)。甲公司長期股權(quán)投資的計稅成本為26000萬元,計稅成本26000與會計成本25000之間的差額1000萬元,應(yīng)在將來清算或者轉(zhuǎn)讓該項股權(quán)時調(diào)減所得額?,F(xiàn)將兩種方案計算結(jié)算列表如下:單位:萬元方案項目 增 值 稅 企業(yè)所得稅甲公司 乙公司 甲公司 乙公司 甲公司取得長期股權(quán)投資計稅成本 原方案 4420 0 330 1320 30420 新方案 0 0 0 1320 26000通過比較可以看出,采用新方案,乙公司應(yīng)繳增值稅額、企業(yè)所得稅額不變,甲公司少繳增值稅4420萬元,少繳所得稅330萬元。雖然在新方案下,甲公司取得的投資計稅成本比原方案少4420萬元,(442033%),而且一直遞延到清算或轉(zhuǎn)讓該項股權(quán)時,即使不考慮貨幣時間價值,新方案下甲公司節(jié)稅額仍為4420+330-=(萬元)。如果考慮城市維護建設(shè)稅和教育費附加,則節(jié)稅額更多15運用加計扣除優(yōu)惠巧預(yù)算為了鼓勵和促進企業(yè)技術(shù)進步,國家先后出臺了一系列稅收優(yōu)惠政策。企業(yè)在進行技術(shù)開發(fā)時,有必要根據(jù)企業(yè)實際情況事先進行籌劃,合理地利用這些稅收優(yōu)惠政策,以節(jié)約研發(fā)成本。政策依據(jù)這些稅收優(yōu)惠政策分別是:《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于促進企業(yè)技術(shù)進步有關(guān)財務(wù)稅收問題的通知》(財工字[1996]41號)、《國家稅務(wù)總局關(guān)于促進企業(yè)技術(shù)進步有關(guān)稅收問題的補充通知》(國稅發(fā)[1996]152號)、《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于擴大企業(yè)技術(shù)開發(fā)費加計扣除政策適用范圍的通知》(財稅[2003]244號)以及《企業(yè)技術(shù)開發(fā)費稅前扣除管理辦法》(國稅發(fā)[1999]49號)。根據(jù)上述文件的規(guī)定,所有財務(wù)核算制度健全、實行查賬征收企業(yè)所得稅的各種所有制的工業(yè)企業(yè),都可以享受技術(shù)開發(fā)費加計扣除的優(yōu)惠政策,即:盈利工業(yè)企業(yè)研究開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝所發(fā)生的各項費用,比上年實際發(fā)生額增長達到10%以上(含10%),其當(dāng)年實際發(fā)生的費用除按規(guī)定據(jù)實列支外,可再按當(dāng)年實際發(fā)生額的50%,抵扣企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額。企業(yè)進行技術(shù)開發(fā)時,必須先立項,編制技術(shù)項目開發(fā)計劃和技術(shù)開發(fā)費預(yù)算,并按規(guī)定向稅務(wù)機關(guān)申請報批,取得省級稅務(wù)機關(guān)審核確認書,終了后也要在規(guī)定期限報經(jīng)所在地稅務(wù)機關(guān)審查核準(zhǔn)。企業(yè)在編制技術(shù)項目開發(fā)計劃和技術(shù)開發(fā)費預(yù)算時,可根據(jù)企業(yè)的實際情況,在不影響企業(yè)技術(shù)開發(fā)效果的前提下,進行必要的籌劃,以節(jié)約技術(shù)開發(fā)投入成本。實例分析甲企業(yè)按規(guī)定可享受技術(shù)開發(fā)費加計扣除的優(yōu)惠政策。2004年,甲企業(yè)根據(jù)產(chǎn)品的市場需求,擬開發(fā)出一系列新產(chǎn)品,技術(shù)項目開發(fā)計劃兩年,科研部門提出技術(shù)開發(fā)費預(yù)算需660萬元,第一年預(yù)算為300萬元,第二年預(yù)算為360萬元。據(jù)預(yù)測,在不考慮技術(shù)開發(fā)費的前提下,企業(yè)第一年可實現(xiàn)利潤300萬元,企業(yè)第二年可實現(xiàn)利潤900萬元。假定企業(yè)所得稅率為33%且無其他納稅調(diào)整事項。根據(jù)上述科研部門提出的技術(shù)開發(fā)費預(yù)算,企業(yè)財務(wù)負責(zé)人分析計算如下:企業(yè)因技術(shù)開發(fā)費可抵扣的應(yīng)納稅所得額為:第一年發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費300萬元(因當(dāng)年技術(shù)開發(fā)費的50%超過應(yīng)納稅所得額,企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額為0萬元),可稅前扣除額為300萬元;第二年發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費360萬元,加上可以加計扣除的50%即180萬元,則可稅前扣除額為540萬元。兩年累計可稅前扣除額為840萬元,可抵稅84033%=。企業(yè)財務(wù)負責(zé)人在與企業(yè)科研人員深入探討后,在不影響企業(yè)技術(shù)開發(fā)效果的前提下,共同對技術(shù)開發(fā)費預(yù)算進行了修改,即第一年預(yù)算為180萬元,第二年預(yù)算為480萬元。對新技術(shù)開發(fā)費預(yù)算分析計算如下:第一年發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費180萬元,加上可加計扣除的50%即90萬元,則可稅前扣除額為270萬元;第二年發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費480萬元,加上可加計扣除的50%即240萬元,則可稅前扣除額720萬元。兩年累計可稅前扣除額為990萬元,可抵稅99033%=。經(jīng)比較可知,-=,(此分析未考慮資金的時間價值,如考慮資金的時間價值,分析原理相同)。根據(jù)上述實例可以得出,在不影響企業(yè)技術(shù)開發(fā)效果的前提下,技術(shù)開發(fā)費預(yù)算可籌劃。如果企業(yè)預(yù)計實現(xiàn)利潤較大時,技術(shù)開發(fā)費前期可適當(dāng)多一些,以充分利用加計扣除的優(yōu)惠政策;如企業(yè)前期預(yù)計實現(xiàn)利潤不多,致使不能充分享受加計扣除的優(yōu)惠政策時,企業(yè)應(yīng)對技術(shù)開發(fā)費預(yù)算進行調(diào)整。企業(yè)可根據(jù)技術(shù)開發(fā)費的內(nèi)容分析,充分利用扣除這一界限,在不同的年末與年初之間調(diào)整,如委托其他單位進行科研試制的費用,在總量及開發(fā)計劃基本不變的前提下,前
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