【正文】 0。房產(chǎn)先租后售的所得稅處理技巧　　不久前，國(guó)家稅務(wù)總局在對(duì)原房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)有關(guān)企業(yè)所得稅問(wèn)題的通知重新修訂的基礎(chǔ)上，下發(fā)了《關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2006〕31號(hào)），新規(guī)定自今年1月1日起執(zhí)行。通知在明確規(guī)范和統(tǒng)一房地產(chǎn)企業(yè)有關(guān)所得稅征收的同時(shí)，也為房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)產(chǎn)品先租后售進(jìn)行稅收籌劃提供了空間和依據(jù)?！　±?，A企業(yè)為一房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司，目前有3000萬(wàn)元的開(kāi)發(fā)產(chǎn)品由于各種原因暫時(shí)無(wú)法實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售；為了減少損失，增加收入，公司決定將該部分房產(chǎn)先行出租，待條件合適時(shí)再行銷售。在這過(guò)程中按國(guó)稅發(fā)〔2006〕31號(hào)文件的規(guī)定，公司既可以將上述房產(chǎn)轉(zhuǎn)作固定資產(chǎn)，也可以繼續(xù)按開(kāi)發(fā)產(chǎn)品管理，二者的所得稅處理因此也不相同?！　∪鬉企業(yè)采用將上述房產(chǎn)轉(zhuǎn)作固定資產(chǎn)管理，五年后以3800萬(wàn)元的價(jià)格實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售。根據(jù)國(guó)稅發(fā)〔2006〕31號(hào)文件關(guān)于開(kāi)發(fā)企業(yè)將開(kāi)發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)作固定資產(chǎn)時(shí)應(yīng)視同銷售，其收入（或利潤(rùn)）確認(rèn)方法和順序?yàn)椋喊幢酒髽I(yè)近期或本年度最近月份同類開(kāi)發(fā)產(chǎn)品市場(chǎng)銷售價(jià)格；由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參照當(dāng)?shù)赝愰_(kāi)發(fā)產(chǎn)品市場(chǎng)公允價(jià)值確定；按開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的成本利潤(rùn)率確定；開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的成本利潤(rùn)率不得低于15%，具體比例由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)確定的規(guī)定。所以A公司當(dāng)年在這一過(guò)程中的所得稅為[3000（1+15%）－3000]33%=（萬(wàn)元）（成本利潤(rùn)率按15%計(jì)算）。因此該固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值為3450萬(wàn)元，由于開(kāi)發(fā)企業(yè)將開(kāi)發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)作固定資產(chǎn)管理，因而可按稅法規(guī)定扣除折舊費(fèi)用（折舊年限以20年計(jì)，不考慮殘值和其他因素），所以每年可抵免的所得稅為（3450247。20）33%=（萬(wàn)元），（－），=（萬(wàn)元）（利率按6%計(jì)算，下同）；=（萬(wàn)元）?！　∪绻麑⒎慨a(chǎn)對(duì)外銷售時(shí)，根據(jù)國(guó)稅發(fā)〔2006〕31號(hào)文件的規(guī)定，按銷售固定資產(chǎn)進(jìn)行相關(guān)的稅務(wù)處理，由于其轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)時(shí)未繳納營(yíng)業(yè)稅，因此其稅負(fù)為營(yíng)業(yè)稅=38005%=190（萬(wàn)元），營(yíng)業(yè)稅金及附加為19萬(wàn)元，假定增值率未超過(guò)20%，不考慮承擔(dān)土地增值稅（下同），所得稅=[3800－3450+（3450247。20）5－190－19）33%=（萬(wàn)元）（不考慮其他因素，下同）。5年合計(jì)總稅負(fù)終值=+190+19+－=（萬(wàn)元）?！　∪绻鸄公司將上述出租房產(chǎn)仍按開(kāi)發(fā)產(chǎn)品管理，其他條件不變。則根據(jù)國(guó)稅發(fā)〔2006〕31號(hào)文件的規(guī)定，凡未將租賃的開(kāi)發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)作固定資產(chǎn)的，在出售時(shí)仍按銷售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品進(jìn)行相關(guān)的稅務(wù)處理。所以其營(yíng)業(yè)稅為38005%=190（萬(wàn)元），營(yíng)業(yè)稅金及附加為19萬(wàn)元，假定增值率仍未超過(guò)20%，因此不考慮土地增值稅。由于開(kāi)發(fā)企業(yè)未將其轉(zhuǎn)作固定資產(chǎn)管理，因而不得扣除折舊費(fèi)用。因此所得稅=（3800－3000－190－19）33%=（萬(wàn)元）?！　∮捎贏公司只是對(duì)出租商品采用了不同的資產(chǎn)管理方式，而其他條件都相同，因此上述兩種方式下稅負(fù)的差額就是實(shí)際稅負(fù)的差額。通過(guò)比較可以看出，開(kāi)發(fā)企業(yè)將開(kāi)發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)作固定資產(chǎn)管理后再出租，盡管取得了提取折舊在稅前扣除的好處，但由于開(kāi)發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)作固定資產(chǎn)時(shí)提前繳納了相關(guān)稅收，損失了資金的時(shí)間價(jià)值。當(dāng)然，如果兩種方式中的某一種產(chǎn)生了土地增值稅，而另一種沒(méi)有，則結(jié)果又將發(fā)生不同的變化。 (摘自中國(guó)稅務(wù)報(bào))合理設(shè)置機(jī)構(gòu)享受最低稅率國(guó)家給予某些地區(qū)一定的稅收優(yōu)惠政策，并非毫無(wú)目的，而是為了鼓勵(lì)某類企業(yè)在這些地區(qū)的發(fā)展，而能夠享受這些稅收優(yōu)惠政策的主要是經(jīng)營(yíng)期較長(zhǎng)、投資額較大的生產(chǎn)性企業(yè)。值得指出的是，某地區(qū)有關(guān)稅收優(yōu)惠政策所產(chǎn)生的影響，決非僅限于那些位于這一區(qū)域的納稅人，非該區(qū)域內(nèi)的納稅人也可利用這些稅收優(yōu)惠政策，進(jìn)行合法的稅收籌劃以減輕稅負(fù)。 　　某跨國(guó)公司在我國(guó)深圳和河北省某縣城，分別投資設(shè)立了兩家外商投資企業(yè)Ｓ公司和Ｐ公司，兩公司都生產(chǎn)同種機(jī)電產(chǎn)品。Ｓ公司負(fù)責(zé)新型機(jī)電產(chǎn)品的研究、開(kāi)發(fā)，并負(fù)責(zé)生產(chǎn)、銷售；Ｐ公司只負(fù)責(zé)生產(chǎn)，并在本地區(qū)進(jìn)行銷售。１９９８年，Ｓ公司因?yàn)槠溲兄粕a(chǎn)的機(jī)電產(chǎn)品技術(shù)先進(jìn)，生產(chǎn)效率高，銷售狀況良好，研制開(kāi)發(fā)費(fèi)用等各項(xiàng)指標(biāo)均達(dá)標(biāo)，被深圳科技部門認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)。１９９８年，Ｓ公司實(shí)現(xiàn)銷售收入９０００多萬(wàn)元，稅后利潤(rùn)１５００萬(wàn)元。Ｐ公司實(shí)現(xiàn)銷售收入４５００多萬(wàn)元，而稅后利潤(rùn)僅有４００萬(wàn)元。Ｓ公司、Ｐ公司在管理模式、材料成本方面并無(wú)實(shí)質(zhì)性差別；在人工成本上，Ｐ公司比Ｓ公司偏低，但Ｐ公司的利潤(rùn)卻明顯比Ｓ公司少。為此，該跨國(guó)公司遂委托稅務(wù)顧問(wèn)對(duì)Ｐ公司的財(cái)務(wù)及稅收情況進(jìn)行分析。 　　稅務(wù)顧問(wèn)接受委托后對(duì)Ｓ、Ｐ兩家公司的情況進(jìn)行了比較，發(fā)現(xiàn)如下情形： 　　一、Ｓ公司已于１９９８年開(kāi)始獲利，經(jīng)申請(qǐng)并被認(rèn)定為“高新技術(shù)企業(yè)”，享受深圳特區(qū)關(guān)于高新技術(shù)企業(yè)的優(yōu)惠政策：凡被認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)的，企業(yè)所得稅享受“二免三減半”的優(yōu)惠政策。按該政策，Ｓ公司從２０００年～２００２年執(zhí)行７．５％的所得稅稅率。 　　二、Ｓ公司的生產(chǎn)材料除免稅進(jìn)口外，其國(guó)內(nèi)供應(yīng)商主要分布在長(zhǎng)江沿岸，采購(gòu)價(jià)格相同；兩公司的同種機(jī)電產(chǎn)品材料消耗量大致相等。 　　三、Ｐ公司于１９９７年設(shè)立，１９９７年、１９９８兩年享受二年免稅之后，開(kāi)始按１５％的稅率繳納企業(yè)所得稅，三年后其企業(yè)所得稅稅率將為３０％(不含地方部分)。 　　通過(guò)比較，稅務(wù)顧問(wèn)認(rèn)為如何將公司的戰(zhàn)略規(guī)劃與企業(yè)更好地享受稅收優(yōu)惠政策結(jié)合起來(lái)，是進(jìn)行稅收籌劃的關(guān)鍵。對(duì)Ｓ公司、Ｐ公司具體適用何種稅收優(yōu)惠政策，稅務(wù)顧問(wèn)作了如下分析：根據(jù)有關(guān)稅法的規(guī)定，Ｓ、Ｐ兩公司在所得稅優(yōu)惠政策上有較大區(qū)別：Ｓ公司可享受１５％優(yōu)惠稅率，可以享受“二免三減”優(yōu)惠期的政策，如果減免稅期滿后仍然屬于先進(jìn)技術(shù)企業(yè)的，可按稅法規(guī)定的稅率延長(zhǎng)三年減半征收企業(yè)所得稅，稅率一般為１０％；Ｐ公司可享受“二免三減”的優(yōu)惠政策，但稅率為３０％（以上稅率不含地方部分）?；冢庸尽ⅲ泄鞠硎艿亩愂諆?yōu)惠政策的不盡相同，稅務(wù)顧問(wèn)作出如下稅收籌劃建議： 　　原Ｐ公司生產(chǎn)的產(chǎn)品改由Ｓ公司生產(chǎn)，Ｓ公司可將某些生產(chǎn)工序交由Ｐ公司完成，原材料的采購(gòu)統(tǒng)一由Ｓ公司完成。Ｐ公司相當(dāng)于Ｓ公司的加工廠，不負(fù)責(zé)最終產(chǎn)品的銷售，在財(cái)務(wù)上反映為接受委托加工業(yè)務(wù)，由Ｓ公司負(fù)責(zé)銷售全部自產(chǎn)產(chǎn)品。上述稅收籌劃實(shí)施的結(jié)果如下： 　?。?、Ｐ兩家公司的所有產(chǎn)值都在Ｓ公司體現(xiàn)出來(lái)，原Ｐ公司的產(chǎn)品銷售業(yè)務(wù)由Ｓ公司完成，由Ｓ公司在其所在地深圳繳納企業(yè)所得稅。Ｓ公司給Ｐ公司下達(dá)委托加工單，應(yīng)結(jié)算委托加工費(fèi)，Ｐ公司的收入主要體現(xiàn)為委托加工費(fèi)收入。試以２０００年情況為例，稅收籌劃前后的對(duì)比情況如附表。僅以銷售收入、銷售成本做比較，不考慮其他費(fèi)用。 　　從表中可以看出，籌劃后的納稅方案比籌劃前相比，降低所得稅稅負(fù)１３５萬(wàn)元，降低率為２０％（１３５／６７５），稅收籌劃的收益是相當(dāng)大的。（財(cái)稅律師網(wǎng)）編者按： 如您對(duì)本刊內(nèi)容有任何不同觀點(diǎn)，可直接與本期主編或作者聯(lián)系。 如您希望投稿或有其他意見(jiàn)，可與財(cái)稅法律研究委員會(huì)秘書榮紅梅律師聯(lián)系：@。第 14 頁(yè) 共 14 頁(yè)