【正文】 指導(dǎo)和解釋。所以，這一方法在實(shí)際中很難操作，因?yàn)樯套u(yù)的減值測(cè)試是與企業(yè)報(bào)告體系結(jié)合起來考慮的，越小的報(bào)告層次，越難得到資產(chǎn)組的公允價(jià)值，而且層次劃分的越細(xì)，對(duì)資產(chǎn)組的公允價(jià)值進(jìn)行操縱的可能性越大，同時(shí)，按照怎樣合理的方法將商譽(yù)分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組，我國準(zhǔn)則卻沒有詳盡的指導(dǎo)，并且我國評(píng)估體系還不完善，商譽(yù)減值的準(zhǔn)確性更難計(jì)算。 在借鑒國際準(zhǔn)則的情況下，我國應(yīng)該結(jié)合實(shí)際，對(duì)商譽(yù)在不超過10年的期限內(nèi)進(jìn)行攤銷，同時(shí)定期對(duì)商譽(yù)是否存在減值進(jìn)行檢查，并在必要時(shí)進(jìn)行減值測(cè)試。這種做法符合成本效益原則，便于操作，更符合我國現(xiàn)行情況。 對(duì)商譽(yù)進(jìn)行減值測(cè)試，首先，應(yīng)確定資產(chǎn)組，確認(rèn)商譽(yù)的測(cè)試范圍。其次，對(duì)于測(cè)試時(shí)間，由于我國目前會(huì)計(jì)人員的整體素質(zhì)不高，每年一次測(cè)試效果不大，應(yīng)根據(jù)需要進(jìn)行測(cè)試。但出現(xiàn)下列情況之一時(shí)，必須進(jìn)行減值測(cè)試，(1)法律和經(jīng)營(yíng)環(huán)境發(fā)生不利于企業(yè)經(jīng)營(yíng)的重大調(diào)整；(2)出現(xiàn)未曾預(yù)料的強(qiáng)大的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)情況；(3)關(guān)鍵人才流失；(4)減值測(cè)試單元內(nèi)的營(yíng)業(yè)分部或很重要的部分很可能要被出售或處置；(5)減值測(cè)試單元內(nèi)的一個(gè)重要資產(chǎn)集合面臨大幅度減值； (6)減值測(cè)試單元的附屬企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)了商譽(yù)減值損失。如果減值測(cè)試單元內(nèi)資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試，應(yīng)首先進(jìn)行非商譽(yù)資產(chǎn)的減值測(cè)試并確認(rèn)其減值損失，之后再進(jìn)行商譽(yù)減值測(cè)試。 （二）商譽(yù)處理方法變化對(duì)我國的影響 我國新準(zhǔn)則第8號(hào)，CAS 《資產(chǎn)減值》規(guī)定對(duì)商譽(yù)的處理由原來的十年系統(tǒng)攤銷法改為減值測(cè)試法，并且在指南上規(guī)定商譽(yù)的減值測(cè)試法采用“一步式”測(cè)試法，采用的所屬商譽(yù)的測(cè)試單元為最小現(xiàn)金流入單元，這些規(guī)定同IFRS 。對(duì)于習(xí)慣將商譽(yù)視為無形資產(chǎn)而進(jìn)行系統(tǒng)攤銷的我國會(huì)計(jì)人員而言，面對(duì)全新的商譽(yù)會(huì)計(jì)處理，將在理論和實(shí)務(wù)上遇上不少問題。 （1）在計(jì)量問題上，新準(zhǔn)則規(guī)定需要對(duì)合并商譽(yù)進(jìn)行至少每年一次的減值測(cè)試，測(cè)試時(shí)需要計(jì)量商譽(yù)所屬的最小現(xiàn)金流入單元的公允價(jià)值。而目前我國的資本市場(chǎng)遠(yuǎn)不如西方發(fā)達(dá)，在流動(dòng)性方面，不流通的國有股仍然占了多數(shù)，導(dǎo)致市場(chǎng)報(bào)價(jià)也并非公允，因此對(duì)公允價(jià)值的取值是使用商譽(yù)減值測(cè)試法的最大難題。另外，如何準(zhǔn)確判斷商譽(yù)所屬的最小現(xiàn)金流入單元，也會(huì)影響商譽(yù)減值測(cè)試的準(zhǔn)確性。由于最小現(xiàn)金流入單元中包含其他可辨認(rèn)資產(chǎn)，將商譽(yù)劃分到不同的最小現(xiàn)金流入單元，其公允價(jià)值的不同又將影響商譽(yù)減值額的準(zhǔn)確性。 （2）我國新準(zhǔn)則對(duì)商譽(yù)的處理采用與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一致的“一步式”減值測(cè)試方法，該方法遵循謹(jǐn)慎性原則，對(duì)最小現(xiàn)金流入單元的減值額，首先沖銷未來收益不確定的商譽(yù)而不計(jì)量商譽(yù)的公允價(jià)值，并且在今后產(chǎn)生資產(chǎn)增值時(shí)也不予轉(zhuǎn)回。但商譽(yù)作為資產(chǎn)的一部分同其他可辨認(rèn)資產(chǎn)一樣也擁有給企業(yè)帶來未來收益的能力，在減值測(cè)試時(shí)不計(jì)算商譽(yù)的公允價(jià)值而測(cè)試其是否減值，等于否認(rèn)商譽(yù)同其他資產(chǎn)具有相同的特性，并且也不能得出商譽(yù)真正的減值額。 （3）由于商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理對(duì)合并企業(yè)的凈利潤(rùn)影響巨大，對(duì)商譽(yù)采用減值測(cè)試法處理需要大量主觀判斷，企業(yè)難免利用公允價(jià)值進(jìn)行盈余管理，這也給我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師判斷企業(yè)商譽(yù)減值帶來不少工作。三．對(duì)我國商譽(yù)會(huì)計(jì)改革的幾點(diǎn)建議 ，且越小的報(bào)告層次越難得到公允價(jià)值。因此，我國可采用FAS ，將商譽(yù)歸屬在一個(gè)報(bào)告單元中進(jìn)行減值測(cè)試，這樣比采用現(xiàn)金產(chǎn)出單元更加直觀和易于確定公允價(jià)值。在理論上對(duì)商譽(yù)進(jìn)行減值測(cè)試，就需要計(jì)量出商譽(yù)的公允價(jià)值，我國也可采用FAS “兩步式”做法確定商譽(yù)的公允價(jià)值。 ，減少非流通的股份，這樣市場(chǎng)報(bào)價(jià)就越接近于公允價(jià)值，對(duì)公允價(jià)值的取值也就更加簡(jiǎn)便。 。我國目前沒有針對(duì)商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理的專門準(zhǔn)則，對(duì)商譽(yù)的規(guī)定分散在各個(gè)相關(guān)準(zhǔn)則中，應(yīng)盡快完善有關(guān)商譽(yù)的準(zhǔn)則。 ，需要我國會(huì)計(jì)人員提高專業(yè)水平，本著負(fù)責(zé)的態(tài)度對(duì)公允價(jià)值的取值、商譽(yù)歸屬單元的劃分向企業(yè)取得充分的證據(jù)，并合理評(píng)估其對(duì)利潤(rùn)影響的重要性。同時(shí)，我們應(yīng)當(dāng)注意做到以下幾點(diǎn)， （1）適時(shí)制定有關(guān)商譽(yù)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，指導(dǎo)和規(guī)范商譽(yù)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的操作 ,由于新準(zhǔn)則主要是原則導(dǎo)向，在執(zhí)行中肯定會(huì)遇到不少問題，確定預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)所采用的折現(xiàn)率是這個(gè)問題的關(guān)鍵。再有，資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的確定，新準(zhǔn)則沒有采用國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中“現(xiàn)金產(chǎn)出單元”概念，而是引入了“資產(chǎn)組”與“資產(chǎn)組組合”等概念。盡管其中規(guī)定了確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的原則，并指出確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合時(shí)應(yīng)保持一致性，不應(yīng)隨意變更，但是，由于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)方式靈活多變，在確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合時(shí)，沒有一個(gè)確定的標(biāo)準(zhǔn)，這就增加了執(zhí)行該準(zhǔn)則的難度。因此盡快制定準(zhǔn)則在我國會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中是非常必要的。 （2）加強(qiáng)商譽(yù)會(huì)計(jì)理論研究，分階段、有步驟地確認(rèn)商譽(yù) 對(duì)商譽(yù)產(chǎn)生影響的正、負(fù)面因素。還有企業(yè)經(jīng)營(yíng)過程中，受到各種因素的影響，有些因素發(fā)生正面影響，會(huì)有利于商譽(yù)的形成，有些因素起著負(fù)面的影響，則會(huì)使企業(yè)商譽(yù)受到減損。因而商譽(yù)價(jià)值的存在具有不穩(wěn)定性，企業(yè)要想維持商譽(yù)的保值增值，必須在經(jīng)營(yíng)管理、產(chǎn)品的更新、企業(yè)創(chuàng)新上不斷努力，以維持或增強(qiáng)社會(huì)公眾對(duì)企業(yè)的期望。 （3）合并商譽(yù)不攤銷，定期進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。 企業(yè)形態(tài)的轉(zhuǎn)變，使得商譽(yù)在企業(yè)價(jià)值中的比重越來越大，致使投資者評(píng)估報(bào)表的方式從以往的凈利潤(rùn)改變?yōu)楝F(xiàn)金盈余，這樣可忽略商譽(yù)攤銷對(duì)盈余所造成的歪曲。事實(shí)上對(duì)許多企業(yè)來說，商譽(yù)的價(jià)值并未隨時(shí)間而減少，并且許多企業(yè)經(jīng)常支出龐大的金額以維護(hù)或提升。商譽(yù)，在此項(xiàng)支出已經(jīng)無法予以資本化的情況下，加上商譽(yù)必須攤銷的規(guī)定，無疑是一種雙重懲罰。而且商譽(yù)中包含消耗性要素和非消耗性要素，若因消耗性要素的存在而將商譽(yù)攤銷，這種方式所產(chǎn)生的會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性將大大減弱。因此，F(xiàn)ASB、IASB認(rèn)為商譽(yù)攤銷與FASB第二號(hào)概念公告“會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征”中的真實(shí)性不符，也不能夠反映并購業(yè)務(wù)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，所以它采取一個(gè)更為恰當(dāng)?shù)纳套u(yù)觀，認(rèn)為被合并方是合并主體的一個(gè)有機(jī)組成部分，將商譽(yù)作為一項(xiàng)非耗竭資本，取消攤銷代之以減值測(cè)試。 （4）完善商譽(yù)會(huì)計(jì)信息的披露 商譽(yù)會(huì)計(jì)披露的信息包括財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息兩個(gè)方面。一是商譽(yù)在會(huì)計(jì)報(bào)表中被單項(xiàng)列示為一項(xiàng)資產(chǎn)，以反映商譽(yù)的存在及其價(jià)值，二是在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中對(duì)商譽(yù)的非財(cái)務(wù)信息加以補(bǔ)充說明，如商譽(yù)的并購時(shí)間，有關(guān)部門對(duì)自創(chuàng)商譽(yù)的鑒定，商譽(yù)評(píng)估的增減變動(dòng)及其變動(dòng)的原因，品牌效應(yīng)中獲得的市場(chǎng)份額，預(yù)計(jì)可領(lǐng)先的年限等。不同的行業(yè)所披露的項(xiàng)目不同，根據(jù)對(duì)企業(yè)發(fā)展的重要性大小進(jìn)行信息披露，使會(huì)計(jì)報(bào)表使用者真正了解企業(yè)商譽(yù)的具體價(jià)值。而對(duì)于同行業(yè)的企業(yè)披露的詳細(xì)信息，則有利于信息使用者合理判斷與比較企業(yè)未來的競(jìng)爭(zhēng)能力。所以此時(shí)，應(yīng)盡量避免利用商譽(yù)的計(jì)量粉飾報(bào)表。雖然新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更加規(guī)范了商譽(yù)在確認(rèn)以及計(jì)量，但在其使用中依然還會(huì)存在一些問題，例如，購買法的企業(yè)合并中也會(huì)出現(xiàn)合并負(fù)商譽(yù)，即企業(yè)合并中購買企業(yè)的購買成本小于所取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額。負(fù)商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理在各國會(huì)計(jì)界也是一個(gè)頗有爭(zhēng)議的問題。2006年《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》規(guī)定，購買方對(duì)合并成本小于合并中所取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定處理，對(duì)取得的被購買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價(jià)值以及合并成本的計(jì)量進(jìn)行復(fù)核，經(jīng)復(fù)核后合并成本仍小于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)人當(dāng)期損益。 （5）努力提高我國會(huì)計(jì)人員、評(píng)估人員的素質(zhì) 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則被濫用，首先是會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德出了問題，因此，應(yīng)加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)人員“誠信”教育，凡事都要以客觀事實(shí)為依據(jù)，嚴(yán)格都到“有所為，有所不為”，確保會(huì)計(jì)信息的真實(shí)可靠。其次，商譽(yù)會(huì)計(jì)的處理要求很多會(huì)計(jì)人員做出科學(xué)的選擇及判斷，因此，要做一個(gè)合格的會(huì)計(jì)人員必須樹立終身學(xué)習(xí)的思想，不斷地學(xué)習(xí)新理念、新知識(shí)、新技能，迅速培養(yǎng)和形成新形式、新環(huán)境、新情況下對(duì)新業(yè)務(wù)的職業(yè)判斷能力和會(huì)計(jì)處理能力。四 總結(jié) 隨著世界經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展，企業(yè)資產(chǎn)已從有形化向無形化發(fā)展。商譽(yù)作為現(xiàn)代企業(yè)最重要的無形資源，在企業(yè)全部資產(chǎn)中所發(fā)揮的重要作用是不可低估的。出于相關(guān)性原則、重要性原則的考慮，應(yīng)盡快制訂單獨(dú)的商譽(yù)準(zhǔn)則來規(guī)范商譽(yù)的確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報(bào)告。商譽(yù)作為反映具有超額盈利能力的信息，對(duì)評(píng)估企業(yè)價(jià)值起極大作用。從理論上看，在財(cái)務(wù)報(bào)告中確認(rèn)企業(yè)的自刨商譽(yù)才是解決有關(guān)商譽(yù)會(huì)計(jì)問題的有效途徑?？墒怯捎谥?jǐn)慎性原則、缺乏確認(rèn)價(jià)值基礎(chǔ)等理由的存在，在表內(nèi)確認(rèn)自創(chuàng)商譽(yù)的條件還不成熟。因此建議先在表外提供有關(guān)商譽(yù)的信息。當(dāng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定程度、資本市場(chǎng)足夠健全時(shí)，為了及時(shí)做出正確決策，企業(yè)利害相關(guān)人會(huì)有提供商譽(yù)信息的要求。應(yīng)該相信，隨著預(yù)測(cè)科學(xué)的進(jìn)步，準(zhǔn)確預(yù)測(cè)企業(yè)未來每年盈利及其能帶來的現(xiàn)金流量，選擇公認(rèn)較合理的貼現(xiàn)率，商譽(yù)的賬面價(jià)值將最大可能地反映其真實(shí)價(jià)值，體現(xiàn)其獲取超額收益的能力這一本質(zhì)，也就可以科學(xué)合理地計(jì)量企業(yè)的自創(chuàng)商譽(yù)，進(jìn)而完善商譽(yù)會(huì)計(jì)理論。 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)我國的企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理以及合并會(huì)計(jì)報(bào)表的質(zhì)量和精確度都提出了更高的要求，要求企業(yè)更進(jìn)一步地降低財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)也會(huì)增加企業(yè)的財(cái)務(wù)成本。同時(shí)，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于合并商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理有著向國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則靠攏的趨勢(shì)，有利于我國會(huì)計(jì)理論及實(shí)務(wù)與國際的接軌。 對(duì)商譽(yù)的認(rèn)識(shí)，目前尚未達(dá)成共識(shí)，尤其是關(guān)于商譽(yù)的確認(rèn)和計(jì)量等問題。 本文主要對(duì)商譽(yù)的內(nèi)涵及界定、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下商譽(yù)的本質(zhì)特征、商譽(yù)的計(jì)量和財(cái)務(wù)報(bào)表中會(huì)計(jì)處理的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步對(duì)合并報(bào)表中商譽(yù)的減值問題進(jìn)行分析，然后在此基礎(chǔ)上深入探討在現(xiàn)行的會(huì)計(jì)規(guī)范體系下人們對(duì)企業(yè)商譽(yù)認(rèn)識(shí)的思維僵化與局限，本文雖然提出了一些自己的想法，還需要從進(jìn)一步探究商譽(yù)本質(zhì)屬性入手，借助計(jì)量手段、技術(shù)及經(jīng)濟(jì)環(huán)境的發(fā)展得以解決。對(duì)于外購商譽(yù)的認(rèn)識(shí)上的理論與實(shí)踐的差異，可以歸結(jié)為理想與現(xiàn)實(shí)的差距。由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是具有經(jīng)濟(jì)后果的，減值測(cè)試的會(huì)計(jì)處理已經(jīng)成為主流。理解商譽(yù)在社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活中的重大作用，更好地為我們的決策服務(wù)。參考文獻(xiàn) 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