【正文】 來的績效水平，并專注于管理部門的方針政策、計(jì)劃、控制和決策過程及其相關(guān)活動(dòng)的適當(dāng)性和有效性。一般認(rèn)為，內(nèi)部經(jīng)營審計(jì)比內(nèi)部財(cái)務(wù)審計(jì)需要更廣闊的知識(shí)結(jié)構(gòu)和更強(qiáng)的判斷能力，它不僅要確定為實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)而必須建立的方針政策、制度和程序等標(biāo)準(zhǔn)是否真實(shí)存在并得到有效地貫徹執(zhí)行，還應(yīng)該確定各種活動(dòng)是如何與目標(biāo)聯(lián)系起來的，其效率和效果怎樣，并對(duì)之進(jìn)行評(píng)價(jià)。因此，在進(jìn)行經(jīng)營審計(jì)時(shí)，內(nèi)部審計(jì)人員并不局限于發(fā)現(xiàn)對(duì)某些標(biāo)準(zhǔn)的偏離，而應(yīng)該致力于幫助被審單位有關(guān)人員去理解目標(biāo)、把握活動(dòng)與實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的內(nèi)在聯(lián)系。針對(duì)缺陷所提出的改進(jìn)措施并非因?yàn)樗诶碚撋鲜峭昝罒o缺的，而在于它能夠降低重大活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)和成本，符合成本效益原則的要求，能夠在總體上促進(jìn)績效的提高。為此，內(nèi)部審計(jì)人員在關(guān)心被審計(jì)單位是否采取了良好的管理和業(yè)務(wù)處理程序時(shí)，更重要的是要關(guān)心它們能否給予改進(jìn)和如何改進(jìn)。 經(jīng)營審計(jì)涉及到許多不同的情況和條件，常常因被審計(jì)對(duì)象不同而不同，具有廣泛的多樣性，因此有人將其劃分為三種類型，即職能審計(jì)，組織審計(jì)和特殊審計(jì)，這也被認(rèn)為是常見的三種經(jīng)營審計(jì)方式。這種分類有助于我們理解經(jīng)營審計(jì)的含義。 1，職能審計(jì) 職能審計(jì)是對(duì)被審計(jì)單位的各種職能活動(dòng)進(jìn)行的檢查和評(píng)價(jià)，它注重對(duì)一系列相關(guān)經(jīng)營活動(dòng)及其具體責(zé)任的審計(jì)，以確定整個(gè)職能或某些具體職能活動(dòng)是否達(dá)到了經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性的要求，其重點(diǎn)在于不同職能之間的相互合作、互相協(xié)調(diào)和互通信息方面。 任何一個(gè)企業(yè)都有舉不勝數(shù)的職能活動(dòng)，例如會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)管理、存貨管理、項(xiàng)目管理、質(zhì)量控制、生產(chǎn)調(diào)度、合同管理、運(yùn)輸?shù)取Ｂ毮軐徲?jì)可以針對(duì)某一地點(diǎn)或環(huán)節(jié)的特定活動(dòng)進(jìn)行審計(jì)，也可以對(duì)跨越內(nèi)部組織界線，貫穿于整個(gè)企業(yè)、企業(yè)的分支機(jī)構(gòu)或一個(gè)部門的某項(xiàng)具體職能進(jìn)行穿行審計(jì)。 在進(jìn)行職能審計(jì)時(shí)，內(nèi)部審計(jì)人員關(guān)心的是業(yè)務(wù)活動(dòng)及其處理過程，而不是管理和人員。這種審計(jì)方式可以用來確定組織、內(nèi)部相關(guān)職能能否恰當(dāng)?shù)芈?lián)系起來，并相互配合、共同協(xié)作促進(jìn)整體功能的發(fā)揮，從而使工作象流水一般和諧順利地進(jìn)行，并富有效果和效率。通過職能審計(jì)，內(nèi)部審計(jì)人員可能會(huì)發(fā)現(xiàn)不同職能之間協(xié)調(diào)配合不夠，使工作難以順利進(jìn)行，究其根源，往往是內(nèi)部分工不當(dāng)、職責(zé)不明；獎(jiǎng)懲不當(dāng)或由于各自目標(biāo)不同造成的。因此，內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)該挖掘產(chǎn)生沖突的原因，并針對(duì)缺陷，提出改進(jìn)職能活動(dòng)的建議。 2．組織中計(jì) 組織審計(jì)是對(duì)被審計(jì)單位本身及其管理活動(dòng)進(jìn)行的審查。組織審計(jì)一般側(cè)重于管理方式及其過程，而不是組織所執(zhí)行的各種業(yè)務(wù)活動(dòng)及其處理過程。它要求內(nèi)部審計(jì)人員關(guān)心管理者是如何行使管理職能，建立內(nèi)部控制系統(tǒng)，以經(jīng)濟(jì)有效的方式運(yùn)用其掌握的資源來實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)的。 在現(xiàn)場調(diào)查中，內(nèi)部審計(jì)人員已經(jīng)取得了對(duì)被審單位整個(gè)內(nèi)部管理控制系統(tǒng)的理解并收集了評(píng)價(jià)其效果性和效率性的標(biāo)準(zhǔn)。因此，現(xiàn)場審計(jì)就應(yīng)該對(duì)管理控制系統(tǒng)的適當(dāng)性和有效性進(jìn)行深入細(xì)致地測試，并對(duì)業(yè)績標(biāo)準(zhǔn)本身進(jìn)行評(píng)價(jià)。在進(jìn)行組織審計(jì)時(shí)，內(nèi)部審計(jì)人員可能會(huì)發(fā)現(xiàn)不曾注意的控制弱點(diǎn)或管理缺陷，這時(shí)一般不需要增加現(xiàn)場審計(jì)的工作量，只要指出這些缺陷實(shí)際存在或可能導(dǎo)致的不良后果，并有針對(duì)性地提出改進(jìn)措施就行了。 組織審計(jì)要求內(nèi)部審計(jì)人員牢記一般的管理原則和富有成效的管理實(shí)踐，對(duì)行使計(jì)劃、組織、指揮和控制等管理職能應(yīng)該遵循的原則能夠把握其要義并嫻熟地運(yùn)用。 3．特殊審計(jì) 特殊審計(jì)是根據(jù)管理部門，尤其是企業(yè)最高管理當(dāng)局的某些具體要求而進(jìn)行的一種經(jīng)營審計(jì)類型。內(nèi)部審計(jì)的主要服務(wù)對(duì)象是組織內(nèi)部的成員，企業(yè)管理當(dāng)局任何關(guān)心事項(xiàng)都應(yīng)該成為審計(jì)的工作范圍?！秲?nèi)部審計(jì)專業(yè)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》指出，企業(yè)管理當(dāng)局為內(nèi)部審計(jì)工作提供總的方向。 特殊審計(jì)與職能審計(jì)和組織審計(jì)不一樣，其工作內(nèi)容和方式依據(jù)不同的要求而多種多樣。它包括對(duì)損害公共利益事項(xiàng)的調(diào)查，對(duì)經(jīng)營活動(dòng)中不道德或違法行為的追蹤審查，對(duì)項(xiàng)目決策過程的分析評(píng)價(jià)，以及其他一些為特殊目的而進(jìn)行的專項(xiàng)調(diào)查或?qū)徲?jì)，例如工程建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)、資金使用效益審計(jì)等。 特殊審計(jì)要求內(nèi)部審計(jì)人員具有某些特殊技能或?qū)ｉT知識(shí)，必要時(shí)應(yīng)該聘請(qǐng)專家顧問提供咨詢服務(wù)或參與審計(jì)工作。 五、審計(jì)證據(jù) 《內(nèi)部審計(jì)專業(yè)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》要求內(nèi)部審計(jì)人員收集、分析、解釋、記錄各種信息，以進(jìn)行審計(jì)工作。無論是財(cái)務(wù)審計(jì)還是經(jīng)營審計(jì)都有一個(gè)分析、收集、解釋和記錄信息的過程，并通過制定審計(jì)方案和執(zhí)行審計(jì)方案的各個(gè)審計(jì)步聚來完成。 (一) 審計(jì)證據(jù)的概念和特征 證據(jù)是指具有證明力的事物。審計(jì)證據(jù)是審計(jì)過程中收集的與一個(gè)或多個(gè)審計(jì)目標(biāo)相關(guān)的，以支持審計(jì)意見、結(jié)論和建議的經(jīng)過精選和整理的各類信息。 審計(jì)報(bào)告中的結(jié)論和建議必須有充分可靠的證據(jù)支持。如果內(nèi)部審計(jì)人員就某一事項(xiàng)發(fā)表的意見缺乏適當(dāng)質(zhì)量和數(shù)量的證據(jù)，那么其確立的問題和得出的審計(jì)結(jié)論就無法使人信服，由此提出的審計(jì)建議也就失去基礎(chǔ)。因此，獲取足夠證明力的審計(jì)證據(jù)是現(xiàn)場審計(jì)工作的核心目的所在?！秲?nèi)部審計(jì)專業(yè)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》認(rèn)為，滿足要求的審計(jì)證據(jù)應(yīng)該具有四個(gè)特征，即充分性、可信性、相關(guān)性和有用性。審計(jì)取證工作就是運(yùn)用職業(yè)判斷依照這四個(gè)特征對(duì)有關(guān)信息進(jìn)行評(píng)價(jià)和收集的過程。只有當(dāng)收集的審計(jì)證據(jù)符合這些評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，內(nèi)部審計(jì)才能由此作出客觀公正的審計(jì)結(jié)論，提出有理有據(jù)、切實(shí)可行且有實(shí)際價(jià)值的審計(jì)建議。 1．審計(jì)證據(jù)的充分性 充分性是指作為審計(jì)證據(jù)的信息或事實(shí)是真實(shí)的、適當(dāng)?shù)暮陀姓f服力的，從而使一個(gè)熟悉情況、做事謹(jǐn)慎的人也能據(jù)其得出與審計(jì)人員相同的結(jié)論。這涉及到證據(jù)數(shù)量和質(zhì)量兩個(gè)方面的問題。數(shù)量足夠而證明力較差或證明力較強(qiáng)而數(shù)量不足的審計(jì)證據(jù)，都會(huì)讓人難以置信由其得出的審計(jì)結(jié)論。一般來說，數(shù)量越多，質(zhì)量越高，證據(jù)的充分性就強(qiáng)，反之則越弱。但是，出于證據(jù)的成本效益考慮，內(nèi)部審計(jì)人員不可能在數(shù)量方面大作文章，有時(shí)也不可能在獲取高質(zhì)量證據(jù)方面花費(fèi)過多的精力。為此，需要內(nèi)部審計(jì)人員在衡量審計(jì)證據(jù)的數(shù)量和質(zhì)量方面運(yùn)用職業(yè)判斷，作出恰當(dāng)?shù)倪x擇。當(dāng)收集數(shù)量多的證據(jù)成本低時(shí)，可以考慮運(yùn)用質(zhì)量較差的證據(jù)；當(dāng)獲取的證據(jù)質(zhì)量較高，具有充分的說服力，可相對(duì)減少收集證據(jù)的數(shù)量。但在某些情況下，對(duì)形成結(jié)論和建議起關(guān)鍵作用的證據(jù)，即使成本高，也應(yīng)該極力獲取。 為保證所收集的證據(jù)具有充分性，在運(yùn)用抽樣測試時(shí)，內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)該確定適當(dāng)?shù)臉颖疽?guī)模，并使所選擇的樣本具有充分的代表性，使抽樣風(fēng)險(xiǎn)降低到最低或保持在可以接受的范圍內(nèi)，為正確的審計(jì)結(jié)論和建議提供合理的保證。 2．審計(jì)證據(jù)的可信性 可信性是指作為審計(jì)證據(jù)的信息是可靠的、客觀真實(shí)的。可信性是審計(jì)證據(jù)的靈魂，只有來源真實(shí)可靠的證據(jù)才具有說服力和證明力，否則審計(jì)結(jié)論就失去基礎(chǔ)，證據(jù)也就不成其為證據(jù)了。但是，通常對(duì)證據(jù)可靠性的判斷較為簡單，一般的判斷原則是直接證據(jù)比間接證據(jù)可信，經(jīng)過證實(shí)的證據(jù)比未經(jīng)過證實(shí)的證據(jù)可信，文件原本比副本可信，從獨(dú)立于被審計(jì)單位聲譽(yù)較好的外部機(jī)構(gòu)獲取的比從被審單位內(nèi)部獲取的證據(jù)可信，事實(shí)證據(jù)比口頭證據(jù)可信，等等。 3．審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性 相關(guān)性是指作為審計(jì)證據(jù)的信息應(yīng)該與審計(jì)目標(biāo)存在符合邏輯的關(guān)系，能夠?yàn)橛嗅槍?duì)性的審計(jì)結(jié)論和建議提供相關(guān)的證明。相關(guān)的審計(jì)證據(jù)反映了現(xiàn)場審計(jì)工作的目的和方向，任何充分、可信的審計(jì)證據(jù)必須與審計(jì)目標(biāo)相關(guān)，否則就談不上有用了。如果審計(jì)目標(biāo)是翻新輪胎的活動(dòng)，所適用的標(biāo)準(zhǔn)是在輪胎行駛40000公里后為之翻新輪胎面而不買新輪胎，那么凡是證明鋼帶輪輞的使用期限長于輪胎的證據(jù)便與該項(xiàng)審計(jì)不相關(guān)；又如，如果審計(jì)目標(biāo)是確定最近六個(gè)月內(nèi)到期的應(yīng)收銷貨款是否按期收回，那么審計(jì)證據(jù)必須滿足這一期限要求，否則就不具相關(guān)性。 4．審計(jì)證據(jù)的有用性 有用性是指作為審計(jì)證據(jù)的信息能夠得出有助于被審計(jì)單位達(dá)到其目標(biāo)的審計(jì)結(jié)論和建議。審計(jì)證據(jù)的有用性表現(xiàn)在：能夠證明結(jié)論是正確的，建議是切實(shí)可行且符合成本效益原則，有意義的；能夠說服被審計(jì)單位或管理部門對(duì)所提出的改進(jìn)工作的建議采取積極行動(dòng)，以效果和效率的方式達(dá)到其目標(biāo)。如果審計(jì)證據(jù)具備了充分性，可信性和相關(guān)性，那么就是有用的，有用性是審計(jì)證據(jù)應(yīng)該達(dá)到的最終目的，審計(jì)證據(jù)首先必須是有用的，否則便無其存在的必要了。但有用的證據(jù)并不一定具有充分性。 (二)審計(jì)證據(jù)的種類 審計(jì)證據(jù)的種類依據(jù)不同的分類標(biāo)準(zhǔn)而有不同的稱謂，例如直接證據(jù)和間接證據(jù)、內(nèi)部證據(jù)和外部證據(jù)、口頭證據(jù)和書面證據(jù)等。根據(jù)審計(jì)證據(jù)的來源渠道，可將其大致分成觀察性證據(jù)、記錄性證據(jù)、證明性證據(jù)和分析性證據(jù)。 1．觀察性證據(jù) 觀察性證據(jù)是內(nèi)部審計(jì)人員通過實(shí)地觀察或適當(dāng)?shù)臋z查而獲取的證據(jù)，例如巡視設(shè)備和生產(chǎn)現(xiàn)場、檢查現(xiàn)金保管、觀察存貨等。觀察是證據(jù)來源的一個(gè)重要渠道，這類審計(jì)證據(jù)包括照片、圖表、圖解、流程圖或其他對(duì)觀察、檢查情況的形象描述物。在獲取觀察性證據(jù)時(shí)，內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)該在工作底稿中說明觀察的條件和環(huán)境，以證實(shí)闡明所獲證據(jù)在特定環(huán)境下的適用性。有時(shí)觀察性證據(jù)也稱作實(shí)物證據(jù)，這類證據(jù)非常具有說服力，因?yàn)橐粡堅(jiān)谟^察現(xiàn)場拍攝的照片比一份書面情況說明的證明效果要好得多。當(dāng)觀察本身就是證據(jù)時(shí)，那么觀察應(yīng)該由兩個(gè)以上的人員參與，最好由被審計(jì)單位人員陪同進(jìn)行。 2．記錄性證據(jù) 記錄性證據(jù)是從被審計(jì)單位檔案資料中直接獲取的反映事實(shí)的書面記錄。一般而論，可供內(nèi)部審計(jì)人員作為審計(jì)證據(jù)的事實(shí)和信息的一個(gè)重要來源就是檔案文件、記錄。記錄是指所有的書面文件，它包括會(huì)計(jì)記錄、合同、業(yè)績報(bào)告、崗位職責(zé)標(biāo)準(zhǔn)、內(nèi)部控制說明和其他類型的檔案資料。由于內(nèi)部審計(jì)人員查閱文件記錄的機(jī)會(huì)比其他來源資料要多，這很容易形成一種成見，誤以為書面材料都是準(zhǔn)確的，其實(shí)不然。通常，文件副本與原本的準(zhǔn)確性不一樣，因?yàn)榇蛴〉母北究梢孕薷?，如果要將文件副本作為審?jì)證據(jù)，那么必須證實(shí)副本與原本沒有絲毫的差異。只有這樣，才能保證充作審計(jì)證據(jù)的記錄具有足夠的說服力。 3．證明性證據(jù) 證明性證據(jù)是為證實(shí)某一特定事項(xiàng)而直接從證明人處獲取的信息，有書面的和口頭的兩種。當(dāng)內(nèi)部審計(jì)人員請(qǐng)求銀行提供某一時(shí)的銀行往來余額確認(rèn)書時(shí)，銀行根據(jù)其要求提供的標(biāo)準(zhǔn)格式的證明書就屬于書面證明性證據(jù)?？陬^證據(jù)是指內(nèi)部審計(jì)人員為證實(shí)某一事項(xiàng)對(duì)熟悉情況的人員進(jìn)行訪問而獲得的信息。作為審計(jì)證據(jù)的口頭信息應(yīng)該來源于被詢?cè)L人的親身體驗(yàn)，而不應(yīng)該是道聽途說。口頭證據(jù)可能因信息提供人的動(dòng)機(jī)不良而失去其證明效力，因此在采用口頭信息作證據(jù)時(shí)，務(wù)必謹(jǐn)慎從事。 4．分析性證據(jù) 分析性證據(jù)是依據(jù)分析和驗(yàn)證的結(jié)果而取得的審計(jì)證據(jù)。這類證據(jù)來源于內(nèi)部審計(jì)人員實(shí)施一定的審計(jì)程序，對(duì)有關(guān)資料進(jìn)行分析、評(píng)估或計(jì)算而取得，有時(shí)也來源于某些專家的工作。從本質(zhì)上講，分析性證據(jù)也屬于證明性證據(jù)。 (三) 取得審計(jì)證據(jù)的方法 現(xiàn)場審計(jì)的全部工作都集中在取得審計(jì)證據(jù)上。獲取審計(jì)證據(jù)的方法很多，通常包括查閱文件、調(diào)查詢問、分析比較、復(fù)核驗(yàn)證、實(shí)地觀察、系統(tǒng)測試等。23 / 23