【正文】 務(wù)處理： 借：投資性房地產(chǎn) 貸：固定資產(chǎn)（或“出租開發(fā)產(chǎn)品”） 資本公積：公允價值模式下不提取折舊或攤銷。 ： 借：銀行存款　　 　　 貸：主營業(yè)務(wù)收入　　 ，無論上漲還是下跌都必須進行相應(yīng)調(diào)整。借：投資性房地產(chǎn) 貸：公允價值變動損益 ——下跌做相反的會計處理。涉稅分析：公允價值計量模式會計核算與稅法不一致，產(chǎn)生了新的特殊差異需要進行調(diào)整。還要關(guān)注：租金收入會計與稅法不一致。稅收上：公允價值變動損益稅務(wù)上不承認(rèn)，故期末對公允價值變動損益進行稅務(wù)調(diào)整，對折舊，觀點一就是稅法上允許折舊，故調(diào)減，觀點二就是稅法上不允許折舊，故會計上不提稅法上不承認(rèn)故不作調(diào)整，支持觀點二的人認(rèn)為其為投資，個人觀點支持第一種（三）租金收入會計核算對租金收入要求按照權(quán)責(zé)發(fā)生制進行會計處理。稅法上對以上收入的確認(rèn)沒有采用權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，而是按照合同約定的日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)。實施條例第十八條：利息收入，按照合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)。實施條例第十九條：租金收入，按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)。實施條例第二十條：特許權(quán)使用費收入，按照合同約定的特許權(quán)使用人應(yīng)付特許權(quán)使用費的日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)。實施條例第四十七條：…以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費支出，按照租賃期限均勻扣除。國稅函【2010】79號對上述實施條例第19條進行改革例：2008年甲公司向乙公司出租房產(chǎn)一處，租期三年，每年租金100萬元，合同約定甲公司于租賃開始日一次性收取300萬元。2008年收取租金時：借：銀行存款 300萬貸：預(yù)收賬款 300萬009和10年作：借：預(yù)收賬款 100萬 貸：主營業(yè)務(wù)收入 100萬借：應(yīng)交稅費—營業(yè)稅 15萬 貸：銀行存款 15萬借：營業(yè)稅金及附加 15萬 貸：應(yīng)交稅金—營業(yè)稅 15萬（應(yīng)該是5萬）其余兩年結(jié)轉(zhuǎn)收入分錄同上。納稅調(diào)整：應(yīng)確認(rèn)3年的收入。討論：折舊要不要調(diào)整？納稅申報表的填寫方法：08年稅收確認(rèn)300萬的收入，應(yīng)當(dāng)調(diào)增當(dāng)期的收入200萬元，填入附表三第5行第3列。后兩年做相反的納稅調(diào)整。第一年——附表三 納稅調(diào)整項目明細(xì)表 填報時間： 年 月 日 金額單位：元　行次項目賬載金額稅收金額調(diào)增金額調(diào)減金額1234　1一、收入類調(diào)整項目***5未按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)的收入100300200第二年、第三年—— 填報時間： 年 月 日 金額單位：元行次項目賬載金額稅收金額調(diào)增金額調(diào)減金額12341一、收入類調(diào)整項目**5未按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)的收入1000100國稅函[2010]79號　一、關(guān)于租金收入確認(rèn)問題　　…如果交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，…出租人可對上述已確認(rèn)的收入，在租賃期內(nèi)，分期均勻計入相關(guān)年度收入。想法：本文件僅僅改變的是租金收入，但是利息收入、特使權(quán)并沒有改變本條例只是對提前一次性支付的情況進行改變，但是推遲支付的情況并未改變對推遲的情況并未規(guī)定是考慮到納稅資金的問題本條中有個為“可”字，納稅人有選擇權(quán)一般企業(yè)可能會選擇權(quán)責(zé)發(fā)生制的方式，但是也有企業(yè)會選擇一次提前，原因可能為其提前處在稅收優(yōu)惠政策三、非貨幣性交易（視同銷售）非貨幣性交易，指交易雙方以非貨幣性資產(chǎn)進行的交換。這種交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)（即補價）。1．無補價的非貨幣性交易會計制度的計價原則：企業(yè)發(fā)生非貨幣性交易時，應(yīng)以換出資產(chǎn)的賬面價值，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為換入資產(chǎn)的入賬價值。例:甲房地產(chǎn)開發(fā)公司以一棟開發(fā)產(chǎn)品（辦公樓）換入乙公司的土地使用權(quán)，辦公樓的賬面成本為600萬元，公允價值為900萬元。換入土地暫時不投入房地產(chǎn)開發(fā)。甲企業(yè)的會計處理為:借: 無形資產(chǎn) 600貸: 開發(fā)產(chǎn)品 600【稅法上土地成本為900萬，故當(dāng)年企業(yè)所得稅會做300萬的調(diào)增，但是在未來結(jié)轉(zhuǎn)成本的時候會計上幣稅法上少300,萬，可以相應(yīng)的調(diào)減】涉稅分析：實施條例第二十五條：視同銷售。換出資產(chǎn)算銷售（按公允價值）；換入資產(chǎn)算購進（按公允價值）。國稅發(fā)[2006]56號。第二次修改后的新申報表中，將自產(chǎn)和委托加工產(chǎn)品用于九個方面?！白援a(chǎn)、委托加工產(chǎn)品視同銷售的收入”：填報用于在建工程、管理部門、非生產(chǎn)機構(gòu)、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利獎勵等方面的材料和自產(chǎn)、委托加工產(chǎn)品的價值金額?！粳F(xiàn)在視同銷售強調(diào)了產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移才需要】第14行“處置非貨幣性資產(chǎn)視同銷售的收入”：填報將非貨幣性資產(chǎn)用于投資、分配、捐贈、抵償債務(wù)等方面，按照稅收規(guī)定應(yīng)視同銷售確認(rèn)收入的金額。實施條例第25條：企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售。國稅函〔2008〕828號：資產(chǎn)所有權(quán)屬在形式和實質(zhì)上均不發(fā)生改變，可作為內(nèi)部處置資產(chǎn)，不視同銷售確認(rèn)收入。會計準(zhǔn)則的變化及涉稅分析：《企業(yè)會計準(zhǔn)則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》。制度只允許采用賬面價值計量；新準(zhǔn)則規(guī)定既可以按賬面價值計量，在符合條件的情況下也可以按公允價值為基礎(chǔ)確定換入資產(chǎn)的成本，并確認(rèn)產(chǎn)生的損益。，在公允價值計量下，以存貨的交換的，應(yīng)按公允價確認(rèn)為商品銷售收入，并結(jié)轉(zhuǎn)成本。借:無形資產(chǎn) 900貸:主營業(yè)務(wù)收入 900借:主營業(yè)務(wù)成本 600 貸:開發(fā)產(chǎn)品 600按照準(zhǔn)則的核算方法，還需要納稅調(diào)整嗎？【不需要】四、合作建房（一）合作建房的形式從目前房地產(chǎn)合作開發(fā)情況來看，合作建房主要以本企業(yè)為主體聯(lián)合其他企業(yè)、單位、個人合作或合資開發(fā)房地產(chǎn)項目，且該項目未成立獨立法人公司，按參與分配的形式分為以下兩種：1．開發(fā)合同或協(xié)議中約定向投資各方分配開發(fā)產(chǎn)品；2．開發(fā)合同或協(xié)議中約定分配項目利潤。（這樣的話這個項目必須獨立核算，要最終能核算出相應(yīng)的利潤）（二）以開發(fā)產(chǎn)品作為分配形式的1．房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在取得投資款時：借：銀行存款貸：遞延收益？或其他應(yīng)付款【為什么不要預(yù)收賬款，因為能避免繳企業(yè)所得稅？這個感覺有問題】企業(yè)取得的投資款實質(zhì)為銷售款?！揪佟?．分配開發(fā)產(chǎn)品時：借：遞延收益？或其他應(yīng)付款貸：主營業(yè)務(wù)收入借：營業(yè)稅金及附加貸：應(yīng)交稅費－應(yīng)交營業(yè)稅（二）以分配項目利潤作為分配形式的會計處理1．取得的投資款時：借：銀行存款貸：應(yīng)付股利、其他應(yīng)付款【為什么不用股本科目，因為這種合作并非法律意義上的股東】企業(yè)取得的投資款時，由于未成立獨立法人公司，所謂的投資方不是真正法律意義上的股東。2．分配項目利潤時：借：應(yīng)付股利、其他應(yīng)付款貸：銀行存款五、以土地使用權(quán)投資開發(fā)項目以土地使用權(quán)投資于開發(fā)項目，對房地產(chǎn)而言主要有三種形式。（一）第一種：房地產(chǎn)企業(yè)以換取開發(fā)產(chǎn)品為目的，將土地使用權(quán)投資其他房地產(chǎn)開發(fā)項目，但并沒有形成股權(quán)。即房地產(chǎn)企業(yè)以土地使用權(quán)對其他企業(yè)房地產(chǎn)項目投資，換取開發(fā)產(chǎn)品。1．轉(zhuǎn)出土地使用權(quán)時：借：預(yù)付賬款（土地使用權(quán)的公允價值）貸：無形資產(chǎn)－土地使用權(quán)（賬面價值）營業(yè)外收入（差額）2．取得開發(fā)產(chǎn)品時：借：開發(fā)產(chǎn)品貸：預(yù)付賬款（二）第二種：其他企業(yè)以換取開發(fā)產(chǎn)品為目的，將土地使用權(quán)投資于房地產(chǎn)開發(fā)項目，也沒有形成股權(quán)。即其他企業(yè)以土地使用權(quán)對本房地產(chǎn)企業(yè)房地產(chǎn)項目投資，換取開發(fā)產(chǎn)品。1．房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得土地使用權(quán)時：借：無形資產(chǎn)－土地使用權(quán)貸：遞延收益？或其他應(yīng)付款 2．分配開發(fā)產(chǎn)品時：借：遞延收益？其他應(yīng)付款貸：主營業(yè)務(wù)收入借：營業(yè)稅金及附加貸：應(yīng)交稅費－應(yīng)交營業(yè)稅（三）第三種：房地產(chǎn)企業(yè)以股權(quán)的形式，將土地使用權(quán)投資于其他房地產(chǎn)企業(yè)房地產(chǎn)開發(fā)項目。即房地產(chǎn)企業(yè)以土地使用權(quán)對其他企業(yè)房地產(chǎn)項目投資，作為股權(quán)投資獲取利潤。轉(zhuǎn)出土地使用權(quán)時：借：長期股權(quán)投資（土地使用權(quán)公允價值和相關(guān)稅費）貸：無形資產(chǎn)－土地使用權(quán)（賬面價值）營業(yè)外收入（差額）一般情況下，這類交易具有商業(yè)實質(zhì)，所以按公允價值進行會計處理?！伴L期股權(quán)投資”的后續(xù)計量及投資收益的核算按長期股權(quán)投資準(zhǔn)則規(guī)定處理。六、債務(wù)重組1．債務(wù)重組的概念和方式會計制度的概念：債務(wù)重組是指債權(quán)人按照其與債務(wù)人達成的協(xié)議或法院的裁決同意債務(wù)人修改債務(wù)條件的事項。會計準(zhǔn)則的概念：債務(wù)重組是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項。重組方式包括：（1）以低于債務(wù)賬面價值的現(xiàn)金清償債務(wù)； （2）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)；（3）債務(wù)轉(zhuǎn)為資本；（4）修改其他債務(wù)條件，如延長債務(wù)償還期限、延長債務(wù)償還期限并加收利息、延長債務(wù)償還期限并減少債務(wù)本金或債務(wù)利息等；（5）以上兩種或兩種以上方式的組合（簡稱“混合重組方式”）。2．會計處理例1：2008年4月10日，華光房地產(chǎn)開發(fā)公司向海天公司銷售商品房，售房款1 500萬元尚未收到。12月20日，海天公司發(fā)生財務(wù)困難，無法按合同償還債務(wù)，經(jīng)雙方協(xié)議，華光公司同意減免海天公司200萬元債務(wù)，余額用現(xiàn)金立即償還。會計制度的賬務(wù)處理——海天公司（債務(wù)人）：借：應(yīng)付賬款 1 500 貸：銀行存款 1 300 資本公積 200華光公司（債權(quán)人）：借：銀行存款 1 300 營業(yè)外支出 200 貸：應(yīng)收賬款 1 500稅收調(diào)整——原規(guī)定：總局6號令和13號令。新規(guī)定：財稅[2009]59號…債務(wù)人…低于債務(wù)計稅基礎(chǔ)的差額，確認(rèn)債務(wù)重組所得；債權(quán)人…低于債務(wù)計稅基礎(chǔ)的差額，確認(rèn)債務(wù)重組損失。新準(zhǔn)則對債務(wù)人收益的核算改為營業(yè)外收入，對納稅調(diào)整有什么影響？＊ST長控近期公告：2007年4月11日公告，公司經(jīng)財務(wù)部門初步估計，預(yù)計07年第一季度將大幅盈利，主要是債務(wù)重組已于06年完成，07年1月1日起相關(guān)債權(quán)人已豁免了公司相關(guān)債務(wù)，按照新會計準(zhǔn)則，債務(wù)重組收益（2. 71億元）計入當(dāng)期損益。例2：2009年6月1日，光大公司銷售一批建筑材料給華光房地產(chǎn)開發(fā)公司，含稅價300萬元。2009年12月1日，華光公司發(fā)生財務(wù)困難，無法按合同規(guī)定償還債務(wù)，經(jīng)雙方協(xié)議，光大公司同意華光公司用商品房抵償該應(yīng)收賬款。該產(chǎn)品市價（即公允價值）為260萬元，成本200萬元（假定沒有發(fā)生營業(yè)稅等）。華光公司：借：應(yīng)付賬款 300貸：開發(fā)產(chǎn)品 200 資本公積 100光大公司：借：固定資產(chǎn) 300 貸：應(yīng)收賬款 300海天公司（債務(wù)人）的納稅調(diào)整：…新準(zhǔn)則（債務(wù)人）:借：應(yīng)付賬款 300貸：主營業(yè)務(wù)收入 260 營業(yè)外收入 40借:主營業(yè)務(wù)成本 200 貸:庫存商品 200新準(zhǔn)則（債權(quán)人）: 借：固定資產(chǎn) 260 營業(yè)外支出 40貸：應(yīng)收賬款 300納稅調(diào)整？會計準(zhǔn)則的賬務(wù)處理——（1）抵債資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)按公允價確認(rèn)為商品銷售收入，并結(jié)轉(zhuǎn)成本；抵債資產(chǎn)為無形資產(chǎn)或固定資產(chǎn)的，公允價值與賬面價值的差額核算為營業(yè)外收入或營業(yè)外支出；抵債資產(chǎn)為長期股權(quán)投資的，公允價值與賬面價值的差額核算為投資收益。（2）對于以實物、無形資產(chǎn)或長期股權(quán)投資抵債的債務(wù)重組業(yè)務(wù)，債權(quán)人對取得的資產(chǎn)運用公允價值計量。41 / 4