【正文】 、發(fā)行債券時(shí)的印花稅等。 當(dāng)然，一個(gè)國家或地區(qū)如果想成為 “ 國際避稅地 ” ，并非僅靠提供某一種或幾種稅收方面的便利就行，實(shí)際上，一個(gè)成功的避稅地必須具備多方面的條件。這些條件是：第一，它必須在一種東北大學(xué)畢業(yè)設(shè)計(jì)（論文） 第二章 25 主要稅收方面給予減征或不征的照顧，一般對(duì)所得稅減征或不征；第二， “ 避稅地 ” 必須在政治上穩(wěn)定，投資者和經(jīng)營者必須有足夠的安全感，否則難以對(duì)國際資本和投資經(jīng)營者產(chǎn)生吸引力，即使稅收優(yōu)惠再多也沒有；第三， “ 避稅地 ” ，必須能滿足投資者和生產(chǎn)經(jīng)營者的各種需求，如社會(huì)公共設(shè)施、健全的法律、良好的生活和工作環(huán)境等。 2.“ 避稅地 ” 的特點(diǎn) ① 有獨(dú)特的低稅結(jié)構(gòu)。低稅是 “避稅地 ”的基本特征，不但占國民生產(chǎn)總值的稅收負(fù)擔(dān)輕，更重要的是直接稅收的負(fù)擔(dān)輕。直接稅不同于間接稅，本身不易轉(zhuǎn)嫁，只有負(fù)擔(dān)輕，才能 像 磁鐵一樣吸引外部資源。在 “ 避稅地 ” 的稅收負(fù)擔(dān)之所以輕，關(guān)鍵在于這些國家或地區(qū)沒有國防支出，財(cái)政預(yù)算支出也不沉重，沒有必要依靠重稅。 ② 有明確的避稅區(qū)域范圍。這些區(qū)域小的可以是一個(gè)島、一個(gè)港口城市、一個(gè)出口加工區(qū)、一個(gè)自由貿(mào)易區(qū) ；大的可以是整個(gè)國家。無論大小，都實(shí)行統(tǒng)一的低稅制度，以吸引人們定居和投資，借以刺激經(jīng)濟(jì)的繁榮。 ③ “ 避稅地 ” 不僅提供減免稅優(yōu)待，稅種也比一般國家和地區(qū)少。相當(dāng)一些 “避稅地 ”只征收所得稅，除少數(shù)消費(fèi)品外，一般不課征流通稅，商品的進(jìn)出口稅也放得很寬。提供稅收優(yōu)惠的形式也多種多樣，幾乎沒有兩個(gè) “國際避稅地 ”的優(yōu)惠內(nèi)容完全相同。 ④ “ 避稅地 ” 為金融組織和機(jī)構(gòu)提供方便。在 “ 避稅地 ” ，外國銀行開展業(yè)務(wù)不受當(dāng)?shù)卣O(jiān)督。當(dāng)?shù)卣畬?duì)銀行之間及與銀行有往來業(yè)務(wù)關(guān)系的經(jīng)濟(jì)實(shí)體和個(gè)人之間所需保密的信息、文件等給予保密，絕不泄露 。加上 “ 避稅地 ” 、銀行管理?xiàng)l例比較松，東北大學(xué)畢業(yè)設(shè)計(jì)（論文） 第二章 26 銀行開支費(fèi)用低，因而許多金融組織和機(jī)構(gòu)愿意到 “ 避稅地 ” 設(shè)置機(jī)構(gòu)，開展業(yè)務(wù)。 “ 避稅地 ” 以其所具有的顯著特點(diǎn)，對(duì)當(dāng)今世界經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生了深遠(yuǎn)的影響。它 像 磁鐵一樣吸引著國際流動(dòng)資本，使跨國納稅人趨之若鶩 ，五花八門的公司云集 “ 避稅地 ” 的區(qū)區(qū)彈丸之地。它雖然減少了高稅國政府的財(cái)政收入，但增加了跨國公司的收入，也促進(jìn)了 “ 避稅地 ” 經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。由于 “避稅地 ”的存在，對(duì)高稅國政府是不利的。 然而， “ 避稅地 ” 對(duì)高稅國的經(jīng)濟(jì)也具有一定的 “ 安全閥 ” 作用。如果沒有這些 “ 避稅地 ” ，那么處于高稅負(fù)壓力下 的納稅人必定會(huì)減少投資和采取其他對(duì)策，高稅國因此會(huì)蒙受更大的財(cái)政損失。 “ 避稅地 ” 的直接受益人主要是跨國公司，它對(duì)跨國公司的發(fā)展起到一定的推動(dòng)作用。更重要的是， “ 避稅地 ” 的存在帶動(dòng)了自身經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，使建筑、運(yùn)輸、旅游，以及服務(wù)業(yè)蒸蒸日上，不僅擴(kuò)大了就業(yè)機(jī)會(huì)，而且增加了外匯收入， “ 避稅地 ” 日益繁榮。 “ 避稅地 ” 避稅的主要方式 ① 虛設(shè)機(jī)構(gòu)。虛設(shè)機(jī)構(gòu)是指某國的國際投資者在 “ 避稅地 ”設(shè)立一個(gè)子公司，然后把其總公司制造的產(chǎn)品直接推銷給另一個(gè)國家，在根本未經(jīng)過 “ 避稅地 ” 子公司中轉(zhuǎn)銷售的情況下，制造出一種經(jīng)過子公司 中轉(zhuǎn)銷售的假象，從而把母公司的所得轉(zhuǎn)移到“避稅地 ”子公司的帳上，達(dá)到避稅的目的。例如，日本本田汽車公司，在 “ 避稅地 ” 巴哈馬群島設(shè)立一個(gè)子公司。本田汽車公司向韓國出售一批汽車。雖然這筆交易沒有經(jīng)過巴哈馬群島的子公司中轉(zhuǎn)，但本田汽車公司的銷售收入轉(zhuǎn)到巴哈馬群島子公司的帳上，利用巴哈馬的免稅優(yōu)惠達(dá)到避稅目的。只要子公司不把母公東北大學(xué)畢業(yè)設(shè)計(jì)（論文） 第二章 27 司應(yīng)得股息匯往日本，豐田汽車公司就可長期占有這筆交易所得應(yīng)繳納的稅款。 ② 以基地公司作為控股公司。這種方式要求下屬公司將所獲得的利潤以股息形式匯到基地公司，利用雙方稅收協(xié)定達(dá)到避稅的目的。例 如，一家英國公司支付給其巴西母公司的股息要繳納稅率為 30％的英國預(yù)提稅。如果在荷蘭建一家控股公司去擁有這家英國公司，由于英國與荷蘭之間雙邊稅收條約規(guī)定，英國子公司支付給荷蘭公司的股息按 5％的稅率繳納預(yù)提稅，荷蘭對(duì)控股公司收取的股息不征稅。避稅地控股公司利用自己有利的免稅條件，可以把籌集來的資金再投資，再賺取新的免稅收入。 ③ 以基地公司作為信托公司。所信托的資產(chǎn)實(shí)際上在幾千里之外，資產(chǎn)信托人與受益人也不是避稅地居民，但信托資產(chǎn)的經(jīng)營所得卻歸在信托公司名下，并通過契約或合同使受托人按其原意行事，從而可以避稅。例 如，加拿大 A 公司在百慕大設(shè)立一個(gè)信托公司，并把遠(yuǎn)離百慕大的財(cái)產(chǎn)虛設(shè)為避稅地的信托財(cái)產(chǎn)，隨后將這部分財(cái)產(chǎn)的經(jīng)營所得掛在避稅地信托公司名下，對(duì) A 公司來說，通過虛設(shè)信托財(cái)產(chǎn)，不僅可以逃掉這部分財(cái)產(chǎn)所得應(yīng)繳納的稅款，而且還可利用這筆資金在百慕大從事投資拿利，獲取不繳投資所得稅的好處。 ④ 以基地公司作為金融公司。金融公司可以利用避稅地從事特殊業(yè)務(wù)活動(dòng)。其中包括從事庇護(hù)外國消極投資收入的業(yè)務(wù)，為外國投資者掌握存款，并為各種公司及附屬機(jī)構(gòu)提供經(jīng)營管理的便利條件。例如，設(shè)在我國香港的金銀財(cái)務(wù)公司，實(shí)際上就是為了某一大集 團(tuán)的利益提供內(nèi)部借貸，充當(dāng)中間人并有時(shí)為第三方提供資金的金融公司。它的主要功能之一就是為使該集團(tuán)內(nèi)部實(shí)東北大學(xué)畢業(yè)設(shè)計(jì)（論文） 第二章 28 際支付的借貸利息少納稅或不納稅。 九、逆向避稅 在一般的國際避稅中，納稅人常常是盡可能避免高稅管轄權(quán)，而進(jìn)入低稅管轄權(quán)，以進(jìn)行國際避稅，但是客觀上也存在著另一種避稅現(xiàn)象即跨國納稅人避免低稅管轄權(quán)，而進(jìn)入高稅管轄權(quán)。由于避免高稅管轄權(quán)而進(jìn)入低稅管轄權(quán)所進(jìn)行的國際避稅是順向的，而避免低稅管轄權(quán)進(jìn)入高稅管轄權(quán)則正好相反，所以稱之為逆向避稅。逆向避稅這一概念可以表述為跨國納稅人借助避免低稅管轄權(quán)而進(jìn)入高稅管轄權(quán)， 以最大限度地謀求所需利益的行為。 逆向避稅除了在方向上與順向避稅相反外，還在謀利上有以下幾個(gè)特點(diǎn) ： ① 謀利上的間接性。從表面上看，逆向避稅并不能減輕國際納稅義務(wù)，反而會(huì)加重國際納稅義務(wù)，這似乎不可理解。但是，借助這種手段確能達(dá)到了最大限度地謀求利益的目的，具有極大的隱蔽性，往往不易引起人們注意。 ② 謀利的非稅性。逆向避稅不僅不能直接謀取稅收利益，而且還要犧牲稅收利益。但通過犧牲稅收利益，將帶來所需的更大的非稅收利益，它已不只是一個(gè)稅收問題。 ③ 謀利的多樣性。逆向避稅所要謀求的 利益隨具體情況而變，有時(shí)為了實(shí)現(xiàn)凈利潤最大化；有時(shí)是為了有效地實(shí)現(xiàn)某項(xiàng)必要的經(jīng)營策略；有時(shí)在當(dāng)期不能謀利，但對(duì)將來有利。 逆向避稅的方式很多，最常見的大致有三種。 ① 以謀求即期凈利潤最大化為目標(biāo)。 東北大學(xué)畢業(yè)設(shè)計(jì)（論文） 第二章 29 這種逆向避稅，以謀求即期利潤最大化為目標(biāo)，故與一般的國際避稅較接近。 ② 以有效實(shí)現(xiàn)某項(xiàng)必要的經(jīng)營策略為目標(biāo)。 ③ 以逃避預(yù)期風(fēng)險(xiǎn)為目標(biāo)。 這里的預(yù)期風(fēng)險(xiǎn)常常主要是指政治方面而非經(jīng)濟(jì)方面的，因而是一種政治性的逆向避稅。例如，一國現(xiàn)行稅率很低，但政局不穩(wěn)或政策多變，跨國納 稅人會(huì)因存在預(yù)期風(fēng)險(xiǎn)（沒收財(cái)產(chǎn)，大幅度提高稅率），而借助逆向避稅以實(shí)現(xiàn)逃避預(yù)期風(fēng)險(xiǎn)的目標(biāo)。 跨國納稅人會(huì)采用種種手段盡可能將所得轉(zhuǎn)移走，以謀求預(yù)期大量利益。 一般來說，對(duì)于第一類型的逆向避稅，納稅人是主動(dòng)運(yùn)用的；對(duì)于后兩種類型的逆向避稅，卻是納稅人迫不得已而為之。 十、國際避稅與偷漏的結(jié)合 在國際稅收實(shí)踐中，跨國納稅人的避稅和偷漏稅活動(dòng)實(shí)際上是密切配合的，納稅人的一項(xiàng)旨在減輕稅負(fù)的的安排往往會(huì)兼有避稅和偷漏稅的雙重性質(zhì)?？鐕{稅人通常會(huì)利用有關(guān)國家在國際稅收征管方面的困難和疏漏，采用下列方法： 第一，匿報(bào)應(yīng)稅收入和財(cái)產(chǎn)。匿報(bào)應(yīng)稅收入和財(cái)產(chǎn)主要是通過隱瞞或減少營業(yè)所得。投資所得、勞務(wù)所得及財(cái)產(chǎn)等來逃避稅負(fù)。跨國納稅人之所以采取這種辦法，是因?yàn)橛嘘P(guān)國家稅務(wù)監(jiān)管不嚴(yán)和稅務(wù)人員素質(zhì)低下，尤其是利用一些國家的銀行保密制度，將應(yīng)稅所得或財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移到該銀行，使有關(guān)國家的稅務(wù)當(dāng)局無法查獲確切的財(cái)務(wù)資料，從而達(dá)到避稅的目的。 第二，虛報(bào)成本費(fèi)用。表現(xiàn)為把不應(yīng)列入費(fèi)用支出的項(xiàng)目列為費(fèi)用，把應(yīng)由個(gè)人負(fù)擔(dān)的支出計(jì)入企業(yè)的費(fèi)用，如將企業(yè)的董東北大學(xué)畢業(yè)設(shè)計(jì)（論文） 第二章 30 事、經(jīng)理及其家屬的生活費(fèi)用和旅游費(fèi)、招待費(fèi)計(jì)入企業(yè)成本等，甚至憑空捏造，將根 本沒有發(fā)生的費(fèi)用計(jì)入企業(yè)成本。這主要是因?yàn)槭澜缟弦恍﹪覜]有嚴(yán)格的費(fèi)用開支標(biāo)準(zhǔn)，沒有統(tǒng)一的收付款憑證，自然給納稅人虛報(bào)成本費(fèi)用提供了機(jī)會(huì)。 第三，虛報(bào)投資額。一種是虛報(bào)投資總額，如虛報(bào)固定資產(chǎn)投資價(jià)款，可多提取折舊。另一種是把自有資金虛報(bào)為借入資金，虛列利息支出，既可提高扣除額，又可因預(yù)提所得稅與所得稅之間的差額獲利。其可乘之機(jī)是有關(guān)國家稅務(wù)當(dāng)局對(duì)虛報(bào)借入資金審核相當(dāng)困難。 第四，地下經(jīng)營。這是指納稅人進(jìn)行隱蔽的地下經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，完全逃避稅務(wù)監(jiān)督。包括不經(jīng)注冊，非法從事經(jīng)營活動(dòng)的企業(yè)和個(gè)人。現(xiàn)在世界上幾 乎每一個(gè)國家和地區(qū)都存在著地下經(jīng)濟(jì)，跨國納稅人進(jìn)行地下經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，不管是居住國政府還是非居住國政府，要對(duì)其監(jiān)管的確不容易。 關(guān)于 美國反避稅現(xiàn)狀 及 反思 一、 美國財(cái)政 稅務(wù) 署 (以下簡稱 IRS)對(duì)避稅活動(dòng)的打擊進(jìn)展并不順利 ， 造成這種狀況的原因表現(xiàn)在以下幾方面 ： 有利于避稅活動(dòng)的判例法 美國財(cái)政 稅務(wù) 署雖然贏得了最初幾個(gè)關(guān)于避稅的案件 ， 但在隨后幾個(gè)具有重大影響的避稅案件中卻敗訴 。 最近的司法判決對(duì) IRS打擊現(xiàn)行的避稅活動(dòng)很可能產(chǎn)生不利影響 ， 并可能慫恿納稅人從事新的避稅活動(dòng) 。 在 ACM 案件中法庭以 2 比 1 作出有利于 納稅人的判決 ； 另外 ， 在最近的避稅案件中 ， 至少有三個(gè)以上的案件東北大學(xué)畢業(yè)設(shè)計(jì)（論文） 第二章 31 所涉及的避稅交易只有極少部分出于商業(yè)目的或經(jīng)濟(jì)原因 ， 但法庭卻作出有利于納稅人的判決 ， 所有這些判例都是納稅人獲得勝訴 。 盡管這些案件具體事實(shí)不同 ， 但他們都代表一種關(guān)于 “ 稅收籌劃是否為避稅 ” 的非常不同觀點(diǎn) ， 認(rèn)為幾乎所有的稅收籌劃是合法被允許的 ,只有在非常狹小范圍內(nèi)的交易 ， 既除了產(chǎn)生稅收優(yōu)惠外而不發(fā)生任何事情的情況下 ， 才能被看作是應(yīng)加以打擊的對(duì)象 。 而這些判例可能為納稅人將來從事避稅交易提供大量的激勵(lì)因素 ， 因?yàn)榧{稅人勝訴的可能性提高了 ， 大大增加了 IRS 對(duì)那些具爭議性地符合條件的避稅提起訴訟的風(fēng)險(xiǎn) ； 而且允許納稅人獲取合理的有說服力的稅收意見書為其所采取的稅收立場的合理性提出辯論 . 總之 ,這些判例總體上使 IRS 打擊避稅活動(dòng)變得更加困難 。 關(guān)于納稅人履行披露避稅信息義務(wù)的相關(guān)法律效力的弱化 最近關(guān)于避稅信息披露的法律修改 ,也將很大程度地?fù)p害 IRS 對(duì)避稅活動(dòng)的打擊 ， IRS 只能通過兩種情況從納稅人和避稅推銷商那里獲取避稅交易信息 。 在這兩種情況下法律規(guī)定必須履行披露義務(wù) ： 一是所謂的 “ 列入名單上的交易 ” ； 其是在 IRS 公告中已清楚列出的特定交易 ， 由于大量避稅活動(dòng)的 存在 ,列入名單上的交易數(shù)量僅代表所有避稅交易中的小部分 ； 另一種是按照法律規(guī)定推銷商應(yīng)保留的從事避稅交易的投資者名單 。 美國財(cái)政 稅務(wù) 署未能及時(shí)將新的避稅交易列入應(yīng)履行披露義務(wù)的名單中 。 由于 IRS 最近未能經(jīng)常性地持續(xù)設(shè)計(jì)出新的避稅交易 ， 并將其列入應(yīng)履行披露義務(wù)的名單中 ， 使其對(duì)避稅活動(dòng)的打擊受到不利影響 。 美國財(cái)政 稅務(wù) 署未能對(duì)新的避稅交易 —— “ 債務(wù)產(chǎn)品 ” 進(jìn)東北大學(xué)畢業(yè)設(shè)計(jì)（論文） 第二章 32 行有效打擊 。 當(dāng) IRS 不能對(duì)廣為人知的避稅交易采取有效的打擊行動(dòng)時(shí) ；納稅人就被慫恿從事避稅活動(dòng) ； 這將導(dǎo)致納稅人可能正確也可能是錯(cuò)誤地認(rèn)為 ， 其 他的避稅交易也可能獲得類似的寬待處理 。 IRS最近未能對(duì)被視為 “ 偶然的可轉(zhuǎn)化債務(wù) ” 的稅務(wù)產(chǎn)品進(jìn)行打擊就顯現(xiàn)出該問題 。 放棄對(duì)避稅的懲罰以換取信息披露 2021 年下半年美國財(cái)政 稅務(wù) 署公布 ， 任何納稅人在公告之日起 4 個(gè)月內(nèi) ， 自愿披露其所從事的避稅交易 ， 將放棄對(duì)相關(guān)的避稅交易進(jìn)行處罰 ， 納稅人將不承擔(dān)稅收責(zé)任 ,但應(yīng)提供相關(guān)的避稅文件及避稅交易推銷商的名單 ； 若