【導(dǎo)讀】表等內(nèi)容結(jié)合起來，出綜合題。本章近幾年每年均考較高分值，屬于非常重要的章節(jié)。許多考生認(rèn)為，本章是整本書中最難章節(jié)之一。其實(shí)，難就難在要進(jìn)行大量的分析判斷，得稅負(fù)債的性質(zhì)，以確定在運(yùn)算中是加還是減。我總結(jié)了一套方法，只要按照這種方法。按部就班地去計(jì)算，不需要進(jìn)行分析思考，就可以輕松地算出答案。理；第二層次，所得稅會(huì)計(jì)的特殊問題。所得稅費(fèi)用是按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則計(jì)算，而應(yīng)交所得稅應(yīng)按稅法規(guī)定計(jì)算，二者存在差異。直接計(jì)入所有者權(quán)益，不影響所得稅的計(jì)算。為25%，無其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。不影響未來的差異，就是永久性差異。按稅法規(guī)定，該設(shè)備折舊年限為2年，其他相同。公司每年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)總額均為100萬元。假設(shè)無此差異10萬，則應(yīng)交稅25萬元。利潤(rùn)總額與應(yīng)納稅所得額之間的差異，可以分為兩類：永久性差異和暫時(shí)性差異。教材沒有出現(xiàn)永久性差異的概念，但出現(xiàn)了例子?？赡墚a(chǎn)生永久性差異的12個(gè)項(xiàng)目：。超過扣除標(biāo)準(zhǔn)的職工福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)；

　　

【正文】 由于確認(rèn)口徑不同產(chǎn)生的，暫時(shí)性差異是由于確認(rèn)時(shí)間不同產(chǎn)生的；永久性差異是由于初始計(jì)量不同產(chǎn)生的，暫時(shí)性差異是由于后續(xù)計(jì)量不同產(chǎn)生的。 知識(shí)點(diǎn) 3：長(zhǎng)期股權(quán)投資產(chǎn)生的暫時(shí)性差異 （三）長(zhǎng)期股權(quán)投資產(chǎn)生的暫時(shí)性差異 對(duì) 聯(lián)營(yíng) 合營(yíng)企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資產(chǎn)生的暫時(shí)性差異，很多情形下不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)。 長(zhǎng)期股權(quán)投資產(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，同時(shí)滿足下列兩個(gè)條件時(shí)不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債：一是投資方能控制差異的轉(zhuǎn)回；二是該差異預(yù)計(jì)不會(huì)轉(zhuǎn)回。 抵扣暫時(shí)性差異 長(zhǎng)期股權(quán)投資產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異，不滿足下列兩個(gè)條件時(shí)不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)：一是很可能獲得足夠的應(yīng)稅所得；二是該差異預(yù)計(jì)很可能轉(zhuǎn)回。 對(duì)于采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，如果企業(yè)擬長(zhǎng)期持有，則其產(chǎn)生的暫時(shí)性差異不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)；如果企業(yè)擬將其對(duì)外出售，則其產(chǎn)生的暫時(shí)性差異應(yīng)該確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)。 知識(shí)點(diǎn) 4：遞延所得稅計(jì)入資本公積等特殊項(xiàng)目 四、遞延所得稅計(jì)入資本公積等特殊項(xiàng)目（第三節(jié)三、和第四節(jié)二、） 遞延所得稅一般應(yīng)計(jì) 入所得稅費(fèi)用，但 4種情形例外： 一是價(jià)值變動(dòng)計(jì)入資本公積的情況，遞延所得稅也應(yīng)計(jì)入資本公積。具體包括：（ 1）可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)、重分類和匯兌差額；（ 2）自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為公允價(jià)值計(jì)量的投資性房地產(chǎn)形成貸差；（ 3）權(quán)益法下長(zhǎng)期股權(quán)投資其他權(quán)益變動(dòng)等 3 項(xiàng)業(yè)務(wù)產(chǎn)生的遞延所得稅。教材【例 1921】 二是企業(yè)合并形成商譽(yù)或計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入，遞延所得稅也應(yīng)計(jì)入商譽(yù)或營(yíng)業(yè)外收入（參見教材免稅合并例題【例 1918】）。 所得稅影響一般情況下計(jì)入 “ 所得稅費(fèi)用 ” ，要特別注意這 4 種特殊情況，其中最常見的是可供出售金融資 產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)，用資本公積科目替代所得稅費(fèi)用科目。 教材【例 1921】 甲企業(yè)持有的某項(xiàng)可供出售金融資產(chǎn)，成本為 500 萬元，會(huì)計(jì)期末，其公允價(jià)值為 600萬元，該企業(yè)適用的所得稅稅率為 25%。除該事項(xiàng)外，該企業(yè)不存在其他會(huì)計(jì)與稅收之間的差異，且遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債不存在期初余額。 期末在確認(rèn) 公允價(jià)值變動(dòng)的賬務(wù)處理為： 借：可供出售金融資產(chǎn) 100 萬 貸：資本公積 —— 其他資本公積 100 萬 確認(rèn)遞延所得稅的賬務(wù)處理為： 借：資本公積 —— 其他資本公積 25 萬 貸：遞延所得稅負(fù)債 （ 10025% ） 25 萬 【例 1921】續(xù)編 接上例，次年 1月 10日，甲企業(yè)將該金融資產(chǎn)出售，取得價(jià)款 560 萬元。當(dāng)年甲企業(yè)利潤(rùn)總額為 1000 萬元。沒有其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。要求完成相關(guān)的會(huì)計(jì)處理。 分析：遞延所得稅負(fù)債是否一同轉(zhuǎn)銷？ 答案：是。 借：銀行存款 560 遞延所得稅負(fù)債 25 資本公積 —— 其他資本公積 75 貸：可供出售金融資產(chǎn) —— 成本 500 —— 公允價(jià)值變動(dòng) 100 投資收益 60 所得稅會(huì)計(jì)處理 應(yīng)稅所得＝ 1000－ [會(huì)計(jì)收益 60－稅法收益（ 560－ 500） ]＝ 1000 借：所得稅費(fèi)用 （ 100025% ） 250 貸：應(yīng)交稅費(fèi) —— 應(yīng)交所得稅 250 注： 計(jì)入資本公積的遞延所得稅，資產(chǎn)處置時(shí)應(yīng)一并轉(zhuǎn)銷，轉(zhuǎn)入投資收益等資產(chǎn)處置損益，而不計(jì)入所得稅費(fèi)用。 教材【例 197】 A公司于 2 07 年 1月 1日將其某自用房屋用于對(duì)外出租，該房屋的成本為 750 萬元，預(yù)計(jì)使用年限為 20 年。轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)之前，已使用 4年，企業(yè)按照年限平均法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為零。 轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)核算后，預(yù)計(jì)能夠持續(xù)可靠取得該投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值， A公司采用公允價(jià)值對(duì)該投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。假定稅法規(guī)定的折舊方法、折舊年限及凈殘值與會(huì)計(jì)規(guī)定相同。同時(shí)，稅法規(guī)定資產(chǎn)在持有期間公允價(jià)值的變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，待處置時(shí)一并計(jì)算確定應(yīng)計(jì)入應(yīng)納稅所得額的金額。該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)在 207 年 12 月 31 日的公允價(jià)值為 900 萬元。 【投資性房地產(chǎn)例題】 【例 197】續(xù)增： 2 07 年 1月 1日自用房屋轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)時(shí)，該項(xiàng)房地產(chǎn)的公允價(jià)值為 800 萬元。 2020 年 12 月 31 日該項(xiàng)投資性房地 產(chǎn)公允價(jià)值為 1100 萬元。 2020 年 1月 10 日， A公司出售該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)，出售所得價(jià)款為 1200 萬元。假定該公司每年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)總額均為 2020 萬元，適用的所得稅稅率為 25%。遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn) 2020 年初余額為 0。無其他納稅調(diào)整事項(xiàng)，不考慮其他因素。 要求：完成 A 公司 2020~2020 年的相關(guān)會(huì)計(jì)處理。 （ 1） 2020 年 1月 1日 借：投資性房地產(chǎn) —— 成本 800 累計(jì)折舊 150 貸：固定資產(chǎn) 750 資本公積 —— 其他資本 公積 200 （ 2） 2020 年 12月 31日 ① 期末計(jì)價(jià) 借：投資性房地產(chǎn) —— 公允價(jià)值變動(dòng) 100 貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 100 ② 所得稅處理 賬面價(jià)值＝ 800＋ 100＝ 900 計(jì)稅基礎(chǔ)＝ 750―750/205 ＝ 暫時(shí)性差異＝ 900― ＝ ，其中， 200 是房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換時(shí)賬面價(jià)值 800 高于計(jì)稅基礎(chǔ) 600（ 750―750/204 ）的差額， 是當(dāng)年賬面價(jià)值增加額 100（ 900―800 ）與稅法計(jì)提的年折舊額 （ 750/20） 形成的部分。 200 的暫時(shí)性差異產(chǎn)生的遞延所得稅 50（ 20025% ），應(yīng)計(jì)入資本公積； 的暫時(shí)性差異產(chǎn)生的遞延所得稅，應(yīng)計(jì)入所得稅費(fèi)用。 遞延所得稅負(fù)債增長(zhǎng)額＝ 25%―0 ＝ 會(huì)計(jì)分錄 應(yīng)交所得稅＝ [2020― （ 100―0 ）＋（ 0― ） ]25% ＝ 借：所得稅費(fèi)用 （差額） 500 資本公積 —— 其他資本公積 50 貸：應(yīng)交稅費(fèi) —— 應(yīng)交所得稅 遞延所得稅負(fù)債 （ 3） 2020 年 12月 31日 ① 期末計(jì)價(jià) 借：投資性房地產(chǎn) —— 公允價(jià)值變動(dòng) 200 貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 200 ② 所得稅處理 暫時(shí)性差異＝賬面價(jià)值 1100― 計(jì)稅基礎(chǔ) 525（ 750―750/206 ）＝ 575 遞延所得稅負(fù)債期末余額＝ 57525% ＝ 遞延所得稅負(fù)債增長(zhǎng)額＝ ― ＝ 會(huì)計(jì)分錄 應(yīng)交所得稅＝ [2020― （ 200―0 ）＋（ 0― ） ]25% ＝ 借：所得稅費(fèi)用 500 貸： 應(yīng)交稅費(fèi) —— 應(yīng)交所得稅 遞延所得稅負(fù)債 （ 4） 2020 年 1月 10日 “ 公允價(jià)值變動(dòng) ” 明細(xì)科目余額＝ 100＋ 200＝ 300（借方） “ 資本公積 ” 科目余額＝ 200―50 ＝ 150 借：銀行存款 1200 公允價(jià)值變動(dòng)損益 300 資本公積 —— 其他資本公積 150 遞延所得稅負(fù)債 其他業(yè)務(wù)成本 （差額） 貸：投資性房地產(chǎn) — — 成本 800 —— 公允價(jià)值變動(dòng) 300 其他業(yè)務(wù)收入 1200 教材【例 1920】 2020 年新增 甲公司于 2020 年 1月 1 日購(gòu)買乙公司 80%股權(quán)，形成非同一控制下企業(yè)合并。因會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定與適用稅法規(guī)定的處理方法 不同，在購(gòu)買日產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異 300 萬元。假定購(gòu)買日及未來期間企業(yè)適用的所得稅率為 25%。購(gòu)買日，因預(yù)計(jì)未來期間無法取得足夠的應(yīng)納稅所得額，未確認(rèn)與可抵扣暫時(shí)性差異相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn) 75 萬元。購(gòu)買日確認(rèn)的商譽(yù)為 50萬元。在購(gòu)買日后 6 個(gè)月，甲公司預(yù)計(jì)能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣企業(yè)合并時(shí)產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異 300 萬元，且該事實(shí)于購(gòu)買日已經(jīng)存在，則甲公司應(yīng)作如下會(huì)計(jì)處理： 借：遞延所得稅資產(chǎn) 750 000 貸：商譽(yù) 500 000 所得稅 費(fèi)用 250 000 教材【例 1920】 假定，在購(gòu)買日后 6個(gè)月，甲公司根據(jù)新的事實(shí)預(yù)計(jì)能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣企業(yè)合并時(shí)產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異 300萬元，且該新的事實(shí)于購(gòu)買日并不存在，則甲公司應(yīng)作如下會(huì)計(jì)處理： 借：遞延所得稅資產(chǎn) 750 000 貸：所得稅費(fèi)用 750 000 知識(shí)點(diǎn) 5：合并財(cái)務(wù)報(bào)表中因抵銷未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益產(chǎn)生的遞延所得稅 五、合并財(cái)務(wù)報(bào)表中因抵銷未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益產(chǎn)生的遞延所得稅 （第四節(jié)四、） 編制 合并報(bào)表時(shí)，因抵銷未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益導(dǎo)致合并資產(chǎn)負(fù)債的賬面價(jià)值發(fā)生變化，與原計(jì)稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生暫時(shí)性差異，應(yīng)在合并報(bào)表中編制有關(guān)所得稅的調(diào)整分錄。 參照教材【例 1924】。 教材【例 1924】 甲公司擁有乙公司 80%有表決權(quán)股份，能夠控制乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。 207 年 9月甲公司以 800 萬元將自產(chǎn) 產(chǎn)品一批銷售給乙公司，該批產(chǎn)品在甲公司的生產(chǎn)成本為 500萬元。至 207 年 12月 31 日，乙公司尚未對(duì)外銷售該批商品。假定涉及商品未發(fā)生減值。甲、乙公司適用的所得稅稅率均為 25%，且在未來期間預(yù)計(jì)不會(huì)發(fā)生變化。稅法規(guī)定，企業(yè)的存貨以歷史成本作為計(jì)稅基礎(chǔ)。 甲公司在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)進(jìn)行以下抵銷處理： 借：營(yíng)業(yè)收入 8 000 000 貸：營(yíng)業(yè)成本 5 000 000 存貨 3 000 000 教材【例 1924】 經(jīng)過上 述抵銷處理后，該項(xiàng)內(nèi)部交易中涉及的存貨在合并資產(chǎn)負(fù)債表中體現(xiàn)的價(jià)值為500 萬元，即未發(fā)生減值的情況下，為出售方的成本，其計(jì)稅基礎(chǔ)為 800 萬元，兩者之間產(chǎn)生了 300 萬元可抵扣暫時(shí)性差異，與該暫時(shí)性差異相關(guān)的遞延所得稅在乙公司并未確認(rèn)，為此在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)進(jìn)行以下處理： 借：遞延所得稅資產(chǎn) 750 000 貸：所得稅費(fèi)用 750 000 知識(shí)點(diǎn) 6：所得稅的列報(bào) 六、所得稅的列報(bào) 遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債一般應(yīng)當(dāng)分別作為非流動(dòng)資產(chǎn)和非流動(dòng)負(fù)債在資產(chǎn)負(fù)債表中列示 。 在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，納入合并范圍的企業(yè)中，一方的所得稅資產(chǎn)與另一方的所得稅負(fù)債一般不能予以抵銷，除非所涉及的企業(yè)具有以凈額結(jié)算的法定權(quán)利且意圖以凈額結(jié)算。 解題思路 有關(guān)所得稅的歷年考題中，都會(huì)涉及特殊項(xiàng)目。因此，解題時(shí)應(yīng)注意一二三四： 一，一個(gè)基本原理，即所得稅的四步法。 二，兩個(gè)由資產(chǎn)和負(fù)債以外項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異：即廣告宣傳費(fèi)和可抵扣虧損。 三，三個(gè)不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債或資產(chǎn)的項(xiàng)目：免稅合并形成的商譽(yù)、自行研發(fā)無形資產(chǎn)和長(zhǎng)期股權(quán)投資。 四，四個(gè)不計(jì)入遞延所得稅費(fèi)用的項(xiàng)目：價(jià)值變動(dòng)計(jì)入資本公積的項(xiàng)目 3個(gè)，以及企業(yè)合并產(chǎn)生的暫時(shí)性差異。 往年真題 【 2020 年考題 多選題】一題 2 問 4 分。 本章小結(jié) 本章是全書的重點(diǎn)和難點(diǎn)，主要應(yīng)把握一二三四的解題思路： 一，一個(gè)基本原理，即所得稅的四步法。掌握暫時(shí)性差異、遞延所得稅負(fù)債（或資產(chǎn)）和所得稅費(fèi)用等計(jì)算。 二，兩個(gè)由資產(chǎn)和負(fù)債以外項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異：即廣告宣傳費(fèi)和稅前虧損。 三，三個(gè)不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債或資產(chǎn)的項(xiàng)目：免稅合并形成的商譽(yù)、自行研發(fā)無形資產(chǎn)和長(zhǎng)期股權(quán)投資。 四，四個(gè)不計(jì)入遞延所得稅費(fèi)用的項(xiàng)目：價(jià)值變動(dòng)計(jì)入資本公積的項(xiàng)目 3個(gè)，以及企業(yè)合并產(chǎn)生的暫時(shí) 性差異。 第二十章 外幣折算 第一節(jié) 記賬本位幣的確定 第二節(jié) 外幣交易的會(huì)計(jì)處理 第三節(jié) 外幣財(cái)務(wù)報(bào)表折算 前言 本章內(nèi)容較少，難度不大，主要是要掌握外幣交易結(jié)算日的會(huì)計(jì)處理、外幣賬戶的期末調(diào)整以及外幣報(bào)表項(xiàng)目折算匯率的選擇。本章可以與借款費(fèi)用的資本化相結(jié)合出計(jì)算題。 本章近幾年考試主要以單選題形式出現(xiàn)，每年考試分值為 4～ 5分，本章屬于比較重要的章節(jié)。 近 4 年考情分析 單選題 綜合題 總分 2020 年 —— 1題 1/4約 2分 折算差額的2 分 計(jì)算 2020 年 3題 分 貨幣性項(xiàng)目和非貨幣 性項(xiàng)目期末調(diào)整（含實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)境外經(jīng)營(yíng)凈投資項(xiàng)目） —— 2020 年新 —— —— 0 分 2020 年原 4題 4