【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 中，還特別規(guī)定了復(fù)核檔案的概念，也就是說(shuō)復(fù)核小組必須收集和保存所有在復(fù)核過(guò)程中收集的書面資料，并按規(guī)定期限保存。準(zhǔn)則特別強(qiáng)調(diào)，在所有的復(fù)核文件中都不應(yīng)出現(xiàn)被復(fù)核事務(wù)所的客戶名稱。三、 系統(tǒng)復(fù)核概述系統(tǒng)復(fù)核的主要目標(biāo)是合理保證復(fù)核人員對(duì)被復(fù)核事務(wù)所在復(fù)核年度內(nèi)的下述情況發(fā)表恰當(dāng)?shù)脑u(píng)價(jià)意見(jiàn)：1） 被復(fù)核事務(wù)所的會(huì)計(jì)和審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量控制系統(tǒng)設(shè)計(jì)符合AICPA制訂的質(zhì)量復(fù)核準(zhǔn)則；2） 被復(fù)核事務(wù)所的質(zhì)量控制措施和程序能夠合理保證事務(wù)所在所有重大方面遵循執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的要求；3） 被復(fù)核事務(wù)所在所有重大方面具備應(yīng)有的職業(yè)勝任能力。其中第三條為本次準(zhǔn)則修訂新增部分的內(nèi)容。由規(guī)范系統(tǒng)復(fù)核的目標(biāo)可見(jiàn)，系統(tǒng)復(fù)核主要是針對(duì)那些高風(fēng)險(xiǎn)的業(yè)務(wù)進(jìn)行復(fù)核，確認(rèn)事務(wù)所是否在重大方面存在違背執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的現(xiàn)象。系統(tǒng)復(fù)核并不要求對(duì)被復(fù)核事務(wù)所的所有業(yè)務(wù)是否遵循執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則或質(zhì)量控制系統(tǒng)細(xì)節(jié)要素作出評(píng)價(jià)。2. 系統(tǒng)復(fù)核的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估系統(tǒng)復(fù)核風(fēng)險(xiǎn)主要是指：1） 復(fù)核小組無(wú)法發(fā)現(xiàn)被復(fù)核事務(wù)所質(zhì)量控制系統(tǒng)的重大缺陷，或者被復(fù)核事務(wù)所缺乏必要的職業(yè)勝任能力；2） 發(fā)表了錯(cuò)誤的復(fù)核報(bào)告意見(jiàn)類型。復(fù)核小組應(yīng)當(dāng)對(duì)被復(fù)核事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)情況進(jìn)行評(píng)價(jià)，并根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)論選擇恰當(dāng)?shù)臉I(yè)務(wù)范圍和復(fù)核地點(diǎn)，以降低復(fù)核風(fēng)險(xiǎn)。1） 接受系統(tǒng)復(fù)核的業(yè)務(wù)必須是準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)當(dāng)接受復(fù)核的各種會(huì)計(jì)審計(jì)業(yè)務(wù)類型；2） 一般而言，系統(tǒng)復(fù)核應(yīng)當(dāng)選擇復(fù)核年度內(nèi)的業(yè)務(wù)，但是如果業(yè)務(wù)本身并未完成，可以考慮對(duì)前一年度的業(yè)務(wù)加以復(fù)核，而如果下一年度的業(yè)務(wù)也已經(jīng)完成，復(fù)核小組應(yīng)當(dāng)充分評(píng)估復(fù)核風(fēng)險(xiǎn)，以確定是否需要復(fù)核最新業(yè)務(wù)降低復(fù)核風(fēng)險(xiǎn)；3） 對(duì)于事務(wù)所發(fā)生的合并或分立，復(fù)核人員或團(tuán)隊(duì)?wèi)?yīng)當(dāng)與AICPA的技術(shù)援助人員充分溝通以確定復(fù)核的恰當(dāng)范圍；4） 復(fù)核小組組長(zhǎng)應(yīng)當(dāng)收集被復(fù)核事務(wù)所以往的復(fù)核報(bào)告、管理建議書以及事務(wù)所的反饋意見(jiàn)，以確認(rèn)是否對(duì)以往存在的問(wèn)題實(shí)施重點(diǎn)復(fù)核；5） 如果復(fù)核小組無(wú)法對(duì)被復(fù)核事務(wù)所所承擔(dān)的某項(xiàng)已被分離的業(yè)務(wù)進(jìn)行有效復(fù)核，應(yīng)被視為復(fù)核范圍受限，復(fù)核小組應(yīng)對(duì)其影響進(jìn)行評(píng)估以確定是否出具保留意見(jiàn)復(fù)核報(bào)告。如果該項(xiàng)業(yè)務(wù)工時(shí)所占比例小于被復(fù)核事務(wù)所會(huì)計(jì)審計(jì)業(yè)務(wù)的10%，則不應(yīng)被視為范圍受限。6） 被復(fù)核事務(wù)所應(yīng)當(dāng)將復(fù)核年度前三年內(nèi)接受的各種有關(guān)事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量方面的檢查情況通知復(fù)核小組；7） 事務(wù)所以任何借口拒絕某項(xiàng)業(yè)務(wù)接受復(fù)核小組的檢查，都將被視為復(fù)核范圍受限。如果該項(xiàng)業(yè)務(wù)正在被AICPA或地方CPA組織的職業(yè)道德委員會(huì)調(diào)查。則不應(yīng)被視為范圍受限，復(fù)核小組應(yīng)當(dāng)對(duì)該業(yè)務(wù)的規(guī)模、性質(zhì)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，以確認(rèn)是否對(duì)復(fù)核結(jié)論構(gòu)成重大影響；系統(tǒng)復(fù)核的基本流程如下圖所示：收集事務(wù)所聲明了解事務(wù)所業(yè)務(wù)性質(zhì)與范圍了解事務(wù)所質(zhì)量控制系統(tǒng)評(píng)估復(fù)核風(fēng)險(xiǎn)抽取業(yè)務(wù)與復(fù)核地點(diǎn)復(fù)核事務(wù)所聲明復(fù)核事務(wù)所質(zhì)量控制系統(tǒng)復(fù)核被抽取的各項(xiàng)業(yè)務(wù)再次評(píng)估復(fù)核風(fēng)險(xiǎn)現(xiàn)場(chǎng)工作小結(jié)會(huì)議撰寫復(fù)核報(bào)告復(fù)核反饋意見(jiàn)復(fù)核實(shí)施復(fù)核規(guī)劃具體步驟及內(nèi)容分析如下：1） 系統(tǒng)復(fù)核規(guī)劃階段① 收集必要的被復(fù)核事務(wù)所聲明文件。前面已經(jīng)提到，在系統(tǒng)復(fù)核小組進(jìn)入被復(fù)核事務(wù)所進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)復(fù)核之前，事務(wù)所應(yīng)提供的書面聲明文件應(yīng)包括：；；。② 充分了解被復(fù)核事務(wù)所的業(yè)務(wù)性質(zhì)與范圍，并進(jìn)行復(fù)核規(guī)劃； 為了制訂恰當(dāng)?shù)膹?fù)核計(jì)劃，復(fù)核小組應(yīng)當(dāng)了解被復(fù)核事務(wù)所下述情況：；。復(fù)核小組主要復(fù)核手段包括咨詢被復(fù)核事務(wù)所的高級(jí)管理人員。③ 充分了解被復(fù)核事務(wù)所的內(nèi)部質(zhì)量控制系統(tǒng)，特別是上次復(fù)核之后采取的監(jiān)管及改進(jìn)措施；質(zhì)量控制準(zhǔn)則規(guī)定，事務(wù)所無(wú)論規(guī)模大小都應(yīng)當(dāng)建立內(nèi)部質(zhì)量控制系統(tǒng)。根據(jù)準(zhǔn)則的要求，內(nèi)部質(zhì)量控制系統(tǒng)的主要要素包括：獨(dú)立，公正、客觀；人事管理；業(yè)務(wù)承接；業(yè)績(jī)管理；監(jiān)管等。復(fù)核小組應(yīng)當(dāng)了解事務(wù)所質(zhì)量控制制度的主要情況：；，包括如何發(fā)現(xiàn)和防止違背執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的行為。復(fù)核小組運(yùn)用的主要復(fù)核手段包括：詢問(wèn)被復(fù)核事務(wù)所的適當(dāng)管理人員或內(nèi)部稽查人員；以及問(wèn)卷調(diào)查。④ 評(píng)估復(fù)核風(fēng)險(xiǎn)；復(fù)核小組應(yīng)當(dāng)根據(jù)上面收集的信息，對(duì)被復(fù)核事務(wù)所的復(fù)核風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估。復(fù)核風(fēng)險(xiǎn)越高，應(yīng)當(dāng)抽取的業(yè)務(wù)或復(fù)核地點(diǎn)數(shù)量越多。影響復(fù)核風(fēng)險(xiǎn)水平的因素可能來(lái)自事務(wù)所內(nèi)部（如事務(wù)所的核心業(yè)務(wù)構(gòu)成事務(wù)所的大部分收入來(lái)源，或者同一合伙人負(fù)責(zé)多種不同行業(yè)的業(yè)務(wù)），也可能來(lái)自事務(wù)所外部（如與行業(yè)發(fā)展趨勢(shì)相異或是剛剛采用了新的職業(yè)準(zhǔn)則等）。復(fù)核風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估首先要求對(duì)被復(fù)核事務(wù)所的質(zhì)量控制系統(tǒng)是否符合質(zhì)量控制準(zhǔn)則的要求進(jìn)行評(píng)估，進(jìn)而確定被復(fù)核事務(wù)所的質(zhì)量控制措施和程序是否恰當(dāng)。⑤ 根據(jù)收集的信息，確定應(yīng)當(dāng)抽取的業(yè)務(wù)類型、數(shù)量以及復(fù)核地點(diǎn)，并確定符合性測(cè)試的性質(zhì)與范圍。系統(tǒng)復(fù)核小組的組長(zhǎng)應(yīng)當(dāng)根據(jù)收集的信息，制訂詳細(xì)的復(fù)核計(jì)劃。復(fù)核計(jì)劃的內(nèi)容之一便是符合性測(cè)試的性質(zhì)與范圍。在系統(tǒng)復(fù)核過(guò)程中，符合性測(cè)試的主要作用是：；。符合性測(cè)試應(yīng)當(dāng)包括下面的內(nèi)容：，以確認(rèn)該業(yè)務(wù)是否遵循了職業(yè)準(zhǔn)則，是否符合事務(wù)所質(zhì)量控制的要求；，以確認(rèn)其是否理解事務(wù)所的質(zhì)量控制措施與程序；，驗(yàn)證被復(fù)核事務(wù)所是否對(duì)質(zhì)量控制系統(tǒng)的執(zhí)行情況實(shí)施必要的監(jiān)控；，包括行政性或人事檔案，職業(yè)道德問(wèn)卷等?，F(xiàn)場(chǎng)組織復(fù)核是確保實(shí)現(xiàn)系統(tǒng)復(fù)核目標(biāo)的有效手段。由于事務(wù)所往往設(shè)立多處分支機(jī)構(gòu)，因此評(píng)估不同地點(diǎn)的分支機(jī)構(gòu)的系統(tǒng)復(fù)核風(fēng)險(xiǎn)必須考慮以下因素：、數(shù)量以及地理分布情況；；；；。準(zhǔn)則還規(guī)定，復(fù)核小組必須到被復(fù)核事務(wù)所的總部進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)復(fù)核。另外，復(fù)核小組抽取的業(yè)務(wù)數(shù)量和類型必須能夠?yàn)閷?shí)現(xiàn)系統(tǒng)復(fù)核目標(biāo)提供合理保證。抽取業(yè)務(wù)的基本原則是關(guān)注那些系統(tǒng)復(fù)核風(fēng)險(xiǎn)水平較高的業(yè)務(wù)類型。而影響復(fù)核風(fēng)險(xiǎn)的因素可能包括規(guī)模、行業(yè)領(lǐng)域、復(fù)核水平、人員配置、法律規(guī)范、為審計(jì)客戶提供的其他非審計(jì)服務(wù)等。為了使被復(fù)核事務(wù)所能夠進(jìn)行充分的準(zhǔn)備，復(fù)核小組應(yīng)當(dāng)提前兩個(gè)星期通知被復(fù)核事務(wù)所，說(shuō)明將要復(fù)核的業(yè)務(wù)清單。在現(xiàn)場(chǎng)復(fù)核開(kāi)始之后，復(fù)核小組至少還應(yīng)當(dāng)增加一項(xiàng)業(yè)務(wù)。抽取復(fù)核業(yè)務(wù)的過(guò)程與選取復(fù)核地點(diǎn)一樣雖然沒(méi)有明確的原則規(guī)范，但是復(fù)核小組組長(zhǎng)必須充分考慮各種風(fēng)險(xiǎn)因素。另外，復(fù)核委員會(huì)有權(quán)隨時(shí)要求對(duì)特定業(yè)務(wù)類型實(shí)施必要的復(fù)核。2） 系統(tǒng)復(fù)核實(shí)施階段① 復(fù)核被復(fù)核事務(wù)所提供的各項(xiàng)聲明文件；主要針對(duì)收集到的文件證據(jù)加以復(fù)核。② 復(fù)核被復(fù)核事務(wù)所的質(zhì)量控制系統(tǒng)，確認(rèn)其設(shè)計(jì)是否符合準(zhǔn)則要求；③ 復(fù)核所抽取業(yè)務(wù)的重大風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，收集相關(guān)證據(jù)；業(yè)務(wù)復(fù)核過(guò)程包括復(fù)核該項(xiàng)業(yè)務(wù)的財(cái)務(wù)報(bào)告、審計(jì)報(bào)告以及與有關(guān)職業(yè)人員的討論記錄等。復(fù)核小組應(yīng)當(dāng)特別關(guān)注各項(xiàng)業(yè)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)水平，并在復(fù)核程序中記錄下列事項(xiàng)：；；；。復(fù)核小組還應(yīng)當(dāng)關(guān)注可能導(dǎo)致下列事宜的重要事項(xiàng)：，或其他準(zhǔn)則要求；；；；。一旦發(fā)生上述情形，復(fù)核小組組長(zhǎng)必須與被復(fù)核事務(wù)所的有關(guān)負(fù)責(zé)人員進(jìn)行溝通討論，如果被復(fù)核事務(wù)所表示認(rèn)同，復(fù)核小組應(yīng)當(dāng)建議采取糾正措施。如果被復(fù)核事務(wù)所持不同意見(jiàn)，復(fù)核小組應(yīng)當(dāng)在與被復(fù)核事務(wù)所充分溝通基礎(chǔ)上，考慮是否追加必要的復(fù)核程序以確認(rèn)被復(fù)核事務(wù)所的質(zhì)量控制系統(tǒng)是否存在重大缺陷。由于在系統(tǒng)復(fù)核過(guò)程中，復(fù)核人員需要對(duì)具體業(yè)務(wù)進(jìn)行職業(yè)判斷，因此有可能與事務(wù)所產(chǎn)生分歧，對(duì)于這種分歧，負(fù)責(zé)同業(yè)復(fù)核的州注冊(cè)會(huì)計(jì)師組織有權(quán)確認(rèn)分歧的內(nèi)容，以及雙方是否采取了合作態(tài)度，對(duì)于仍然無(wú)法解決的問(wèn)題可以直接提交同業(yè)復(fù)核委員會(huì)。必須強(qiáng)調(diào)的是，任何復(fù)核人員或組織都無(wú)權(quán)要求被復(fù)核事務(wù)所收回已經(jīng)簽發(fā)的審計(jì)報(bào)告，或者對(duì)已經(jīng)簽發(fā)的審計(jì)報(bào)告加以修訂。被復(fù)核事務(wù)所有權(quán)自己進(jìn)行決策。④ 根據(jù)前面的結(jié)論對(duì)復(fù)核范圍進(jìn)行再次評(píng)估，以確認(rèn)是否需要追加必要的復(fù)核程序；⑤ 召開(kāi)現(xiàn)場(chǎng)工作小結(jié)會(huì)議，與被復(fù)核事務(wù)所的高級(jí)經(jīng)理交換意見(jiàn)，討論系統(tǒng)復(fù)核過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題，復(fù)核小組的結(jié)論以及復(fù)核報(bào)告意見(jiàn)類型；復(fù)核小組撰寫最終復(fù)核報(bào)告之前，必須與被復(fù)核事務(wù)所的高級(jí)經(jīng)理人員舉行現(xiàn)場(chǎng)工作總結(jié)會(huì)議，溝通有關(guān)復(fù)核結(jié)論。復(fù)核小組組長(zhǎng)必須親自出席，負(fù)責(zé)監(jiān)督系統(tǒng)復(fù)核的有關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)組織人員也應(yīng)當(dāng)參加。會(huì)議主要討論系統(tǒng)復(fù)核發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題，以及建議采取的整改措施。⑥ 撰寫復(fù)核報(bào)告；系統(tǒng)復(fù)核小組組長(zhǎng)應(yīng)當(dāng)在現(xiàn)場(chǎng)復(fù)核結(jié)束后30天內(nèi)，以實(shí)施復(fù)核的事務(wù)所或者聯(lián)合復(fù)核小組組長(zhǎng)所在事務(wù)所的名義撰寫復(fù)核報(bào)告以及管理建議書，提交被復(fù)核事務(wù)所，同時(shí)向負(fù)責(zé)系統(tǒng)復(fù)核的CPA組織提交有關(guān)副本。被復(fù)核事務(wù)所應(yīng)當(dāng)在收到報(bào)告后30天內(nèi)向有關(guān)負(fù)責(zé)組織提交反饋意見(jiàn)。：復(fù)核報(bào)告應(yīng)當(dāng)包括以下內(nèi)容：明確遵循會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行業(yè)務(wù)是被復(fù)核事務(wù)所的責(zé)任；明確被復(fù)核事務(wù)所對(duì)質(zhì)量復(fù)核系統(tǒng)負(fù)責(zé)；明確已實(shí)施的系統(tǒng)復(fù)核遵循了同業(yè)復(fù)核委員會(huì)制訂的準(zhǔn)則進(jìn)行；概述系統(tǒng)復(fù)核的過(guò)程，包括業(yè)務(wù)抽取，以及委員會(huì)可能特別要求進(jìn)行復(fù)核的項(xiàng)目；明確復(fù)核人員的責(zé)任是對(duì)被復(fù)核事務(wù)所是否具備在所有重大方面按照職業(yè)準(zhǔn)則要求提供會(huì)計(jì)審計(jì)服務(wù)，以及設(shè)計(jì)和實(shí)施質(zhì)量控制系統(tǒng)的能力發(fā)表意見(jiàn)；明確是否同時(shí)提供管理建議書；明確出具保留意見(jiàn)或否定意見(jiàn)的原因；明確對(duì)以往復(fù)核中發(fā)現(xiàn)問(wèn)題的糾正情況；明確委員會(huì)特殊要求的業(yè)務(wù)復(fù)核情況；明確那些未嚴(yán)格遵循準(zhǔn)則的業(yè)務(wù)性質(zhì)；明確因范圍限制導(dǎo)致未抽取的業(yè)務(wù)性質(zhì)；為了維護(hù)公眾利益應(yīng)當(dāng)關(guān)注的共性問(wèn)題與建議。與審計(jì)報(bào)告類似，系統(tǒng)復(fù)核報(bào)告也包括標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)，保留意見(jiàn)和否定意見(jiàn)三種類型。針對(duì)不同意見(jiàn)類型，同業(yè)復(fù)核委員會(huì)規(guī)定了詳細(xì)的指導(dǎo)意見(jiàn)，并對(duì)各種類型的復(fù)核報(bào)告的標(biāo)準(zhǔn)格式，和出具不同類型報(bào)告的條件都加以規(guī)范。比如復(fù)核發(fā)現(xiàn)的各種錯(cuò)誤的性質(zhì)，對(duì)質(zhì)量控制系統(tǒng)的整體影響評(píng)估，以及范圍受限的各種情況。系統(tǒng)復(fù)核小組組長(zhǎng)應(yīng)依據(jù)這些具體準(zhǔn)則，結(jié)合系統(tǒng)復(fù)核證據(jù)發(fā)表恰當(dāng)?shù)囊庖?jiàn)類型。管理建議書也是系統(tǒng)復(fù)核的重要成果。一般而言，管理建議書的內(nèi)容不會(huì)對(duì)復(fù)核報(bào)告意見(jiàn)類型產(chǎn)生重大影響，比如可能存在的影響較小的錯(cuò)漏，或者是更好的程序性建議。如果復(fù)核發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)漏將直接導(dǎo)致保留意見(jiàn)或者否定意見(jiàn)，則必須在系統(tǒng)復(fù)核報(bào)告中披露，無(wú)需提交管理建議書。管理建議書的簽發(fā)方式及時(shí)間與系統(tǒng)復(fù)核報(bào)告保持一致，其內(nèi)容可能包括：系統(tǒng)復(fù)核報(bào)告中提出事務(wù)所需改進(jìn)的內(nèi)容；復(fù)核報(bào)告與管理建議書內(nèi)容保持一致的聲明；管理建議書提及事項(xiàng)并不對(duì)系統(tǒng)復(fù)核報(bào)告產(chǎn)生重大影響的聲明；為了維護(hù)公眾利益應(yīng)關(guān)注的共性問(wèn)題及建議；明確以往復(fù)核年度發(fā)現(xiàn)問(wèn)題的改進(jìn)情況；明確同業(yè)復(fù)核委員會(huì)特別要求復(fù)核的業(yè)務(wù)情況。⑦ 復(fù)核事務(wù)所反饋意見(jiàn)，并進(jìn)一步提出建議。被復(fù)核事務(wù)所在收到系統(tǒng)復(fù)核報(bào)告以及管理建議書之后，應(yīng)當(dāng)針對(duì)其中提出的錯(cuò)漏發(fā)表自己的看法，以及可能采取的糾正措施（包括時(shí)間安排），形成書面文件后提交負(fù)責(zé)系統(tǒng)復(fù)核的州注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)組織。對(duì)于因被復(fù)核事務(wù)所與復(fù)核小組職業(yè)判斷差異造成的分歧，被復(fù)核事務(wù)所可以向負(fù)責(zé)復(fù)核工作的州注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)組織提交自己的申訴理由。對(duì)于因范圍受限而出具保留意見(jiàn)的情況，被復(fù)核事務(wù)所應(yīng)當(dāng)書面陳述無(wú)法對(duì)抽取業(yè)務(wù)實(shí)施復(fù)核的原因，提交系統(tǒng)復(fù)核小組組長(zhǎng)以及有關(guān)委員會(huì)。影響復(fù)核報(bào)告意見(jiàn)類型的主要因素包括：1） 錯(cuò)漏的性質(zhì)與重要性水平。為了確定復(fù)核報(bào)告的意見(jiàn)類型，復(fù)核小組首先需要確認(rèn)造成錯(cuò)漏的原因。影響復(fù)核報(bào)告意見(jiàn)類型的主要原因可能包括：，包括因被復(fù)核事務(wù)所不熟悉該行業(yè)，沒(méi)有進(jìn)行專門的培訓(xùn)或獲取行業(yè)咨詢幫助造成的錯(cuò)漏；，包括因被復(fù)核事務(wù)所未充分獲取相關(guān)法規(guī)、準(zhǔn)則方面的知識(shí)造成的錯(cuò)漏；；；。 系統(tǒng)復(fù)