【正文】 另外本次修訂大大強(qiáng)化了事務(wù)所必須與美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)合作的責(zé)任，對(duì)于任何的不合作行為，包括限制同業(yè)復(fù)核的業(yè)務(wù)抽取，都將直接導(dǎo)致保留意見(jiàn)的復(fù)核報(bào)告。本次修訂的基本立足點(diǎn)在于，美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)進(jìn)一步強(qiáng)化了同業(yè)復(fù)核作為行業(yè)自律監(jiān)管方式的幫助和教育的定位，這也決定了美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)對(duì)公開(kāi)披露有關(guān)信息仍然持謹(jǐn)小慎微態(tài)度。復(fù)核委員會(huì)建議增加針對(duì)復(fù)核人員的統(tǒng)一監(jiān)控程序，并針對(duì)存在的問(wèn)題及時(shí)采取整改措施，委員會(huì)將追加有關(guān)具體措施，并列入同業(yè)復(fù)核準(zhǔn)則。復(fù)核委員會(huì)建議，需要接受復(fù)核的業(yè)務(wù)清單需在復(fù)核前兩周內(nèi)告知被復(fù)核事務(wù)所，而且每次現(xiàn)場(chǎng)復(fù)核開(kāi)始后必須在保證不擴(kuò)大復(fù)核范圍的前提下，增加一項(xiàng)復(fù)核業(yè)務(wù)。復(fù)核委員會(huì)認(rèn)為，目前同業(yè)復(fù)核準(zhǔn)則對(duì)于抽取業(yè)務(wù)和相關(guān)解釋是恰當(dāng)?shù)?，并且符合公眾利益的要求。這就限制那些能力較差的事務(wù)所在業(yè)務(wù)復(fù)核和報(bào)告復(fù)核的間隔期內(nèi)承接上市公司審計(jì)或鑒證業(yè)務(wù)。同業(yè)復(fù)核委員接受了這些建議，并于2003年5月30日，正式就修訂同業(yè)復(fù)核準(zhǔn)則公開(kāi)征求意見(jiàn)。如果是委員會(huì)指定復(fù)核的方式，則將通過(guò)電腦程序自動(dòng)選擇復(fù)核人員和事務(wù)所，選擇標(biāo)準(zhǔn)包括與被復(fù)核事務(wù)所同等規(guī)模，具備相應(yīng)的行業(yè)從業(yè)經(jīng)驗(yàn)，以及與被復(fù)核事務(wù)所地理位置接近等因素。業(yè)務(wù)復(fù)核或報(bào)告復(fù)核的費(fèi)用成本大致為400到900美元，主要取決于被復(fù)核業(yè)務(wù)的性質(zhì)與規(guī)模。 如果復(fù)核人員拒絕接受上述措施，拒絕按照州委員會(huì)的要求修訂有關(guān)復(fù)核報(bào)告，或者工作業(yè)績(jī)很差，并且無(wú)法通過(guò)幫助教育的培訓(xùn)手段加以改進(jìn)，則州委員會(huì)有權(quán)要求美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)同業(yè)復(fù)核委員會(huì)禁止其參加有關(guān)同業(yè)復(fù)核工作。在極少的情況下，會(huì)出現(xiàn)負(fù)責(zé)復(fù)核工作的委員會(huì)成員與復(fù)核人員或者被復(fù)核事務(wù)所之間存在分歧，并且無(wú)法通過(guò)協(xié)商改進(jìn)措施加以解決的情形。委員會(huì)的成員應(yīng)保持獨(dú)立性，不得與被復(fù)核事務(wù)所存在利益關(guān)系或利益沖突，委員會(huì)的主要職責(zé)包括：；，包括評(píng)估被復(fù)核事務(wù)所采取的或者著手進(jìn)行的整改措施是否恰當(dāng)；、補(bǔ)救性措施；。由于業(yè)務(wù)復(fù)核不需要對(duì)被復(fù)核事務(wù)所的質(zhì)量控制系統(tǒng)發(fā)表評(píng)價(jià)意見(jiàn)，因此業(yè)務(wù)復(fù)核不應(yīng)包括對(duì)被復(fù)核事務(wù)所的組織形式和人事政策的復(fù)核，也不需要與被復(fù)核事務(wù)所的有關(guān)人員進(jìn)行面談。五、 報(bào)告復(fù)核概述報(bào)告復(fù)核的主要目標(biāo)是幫助被復(fù)核事務(wù)所強(qiáng)化那些不需要充分披露的報(bào)表編制業(yè)務(wù)的執(zhí)業(yè)質(zhì)量。根據(jù)業(yè)務(wù)復(fù)核的實(shí)際情況，業(yè)務(wù)復(fù)核報(bào)告的意見(jiàn)類(lèi)型包括：標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留、保留意見(jiàn)和否定意見(jiàn)。2） 復(fù)核內(nèi)容被復(fù)核事務(wù)所應(yīng)當(dāng)就被抽取的業(yè)務(wù)，提供下列書(shū)面文件：財(cái)務(wù)報(bào)告；相關(guān)財(cái)務(wù)信息；被復(fù)核事務(wù)所背景信息（必須隱藏客戶名稱(chēng)）；被復(fù)核事務(wù)所關(guān)于所有業(yè)務(wù)均遵循SSARS和SSAEs要求的聲明。在復(fù)核過(guò)程中，系統(tǒng)復(fù)核人員必須熟悉質(zhì)量控制系統(tǒng)的各個(gè)要素，并依據(jù)自己的職業(yè)判斷，在收集有效充分復(fù)核證據(jù)的基礎(chǔ)之上，形成恰當(dāng)?shù)膹?fù)核意見(jiàn)。對(duì)于因個(gè)人原因造成的偶然性錯(cuò)漏不應(yīng)直接出具保留意見(jiàn)或者否定意見(jiàn)。⑦ 復(fù)核事務(wù)所反饋意見(jiàn)，并進(jìn)一步提出建議。與審計(jì)報(bào)告類(lèi)似，系統(tǒng)復(fù)核報(bào)告也包括標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)，保留意見(jiàn)和否定意見(jiàn)三種類(lèi)型。被復(fù)核事務(wù)所有權(quán)自己進(jìn)行決策。2） 系統(tǒng)復(fù)核實(shí)施階段① 復(fù)核被復(fù)核事務(wù)所提供的各項(xiàng)聲明文件；主要針對(duì)收集到的文件證據(jù)加以復(fù)核。準(zhǔn)則還規(guī)定，復(fù)核小組必須到被復(fù)核事務(wù)所的總部進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)復(fù)核。復(fù)核風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估首先要求對(duì)被復(fù)核事務(wù)所的質(zhì)量控制系統(tǒng)是否符合質(zhì)量控制準(zhǔn)則的要求進(jìn)行評(píng)估，進(jìn)而確定被復(fù)核事務(wù)所的質(zhì)量控制措施和程序是否恰當(dāng)。復(fù)核小組主要復(fù)核手段包括咨詢(xún)被復(fù)核事務(wù)所的高級(jí)管理人員。復(fù)核小組應(yīng)當(dāng)對(duì)被復(fù)核事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)情況進(jìn)行評(píng)價(jià)，并根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)論選擇恰當(dāng)?shù)臉I(yè)務(wù)范圍和復(fù)核地點(diǎn)，以降低復(fù)核風(fēng)險(xiǎn)。針對(duì)可能在實(shí)際復(fù)核工作中出現(xiàn)的其他問(wèn)題，準(zhǔn)則還規(guī)定：1） 如果復(fù)核業(yè)務(wù)涉及高風(fēng)險(xiǎn)行業(yè)，復(fù)核人員必須具備相關(guān)行業(yè)的知識(shí)；2） 如果復(fù)核人員或事務(wù)所目前正在接受有關(guān)法律、法規(guī)的特殊限制，則不得繼續(xù)擔(dān)任復(fù)核人員；3） 如果被復(fù)核事務(wù)所的業(yè)務(wù)性質(zhì)特殊，復(fù)核小組可以聘請(qǐng)具備該領(lǐng)域知識(shí)的非注冊(cè)會(huì)計(jì)師擔(dān)任復(fù)核人員；4） 擔(dān)任系統(tǒng)復(fù)核小組組長(zhǎng)的復(fù)核人員除了滿足基本資格要求，還必須是在SECPS注冊(cè)的事務(wù)所合伙人。復(fù)核小組的組織包括三種方式：1） 事務(wù)所互查（firmtofirm），即由被復(fù)核事務(wù)所選擇另外一家事務(wù)所對(duì)其實(shí)施質(zhì)量復(fù)核；2） 聯(lián)合復(fù)核（association review）：即由同業(yè)復(fù)核委員會(huì)指定若干事務(wù)所聯(lián)合組織復(fù)核小組實(shí)施復(fù)核；3） 指定復(fù)核（CART）：即由負(fù)責(zé)同業(yè)復(fù)核的州注冊(cè)會(huì)計(jì)師組織選擇復(fù)核人員組成質(zhì)量復(fù)核小組。參與同業(yè)復(fù)核的所有人員均應(yīng)與被復(fù)核事務(wù)所保持獨(dú)立，實(shí)施復(fù)核必須遵循客觀、公正的原則，這是確保復(fù)核質(zhì)量，維護(hù)復(fù)核報(bào)告使用者利益的要求。3. 同業(yè)復(fù)核的時(shí)限規(guī)定一般而言，美國(guó)同業(yè)復(fù)核制度規(guī)定的事務(wù)所接受同業(yè)復(fù)核的循環(huán)年限為三年，在最近進(jìn)行的修訂中，從增強(qiáng)可操作性的角度出發(fā)，準(zhǔn)則專(zhuān)門(mén)增加了一部分內(nèi)容，對(duì)事務(wù)所參加同業(yè)復(fù)核的時(shí)限要求加以細(xì)化：1） 首次接受同業(yè)復(fù)核的時(shí)限：事務(wù)所注冊(cè)參加同業(yè)復(fù)核后，必須在18個(gè)月內(nèi)接受第一次同業(yè)復(fù)核。同業(yè)復(fù)核準(zhǔn)則還首先明確了與同業(yè)復(fù)核制度相關(guān)的各項(xiàng)基本原則：1. 事務(wù)所的責(zé)任：從對(duì)參與復(fù)核的會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行幫助教育，促使事務(wù)所自我改進(jìn)的角度出發(fā)，同業(yè)復(fù)核制度首先寄希望于由事務(wù)所通過(guò)內(nèi)部質(zhì)量控制制度建設(shè)，提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量，因此準(zhǔn)則首先規(guī)范了事務(wù)所的復(fù)核責(zé)任：1） 建立健全事務(wù)所內(nèi)部質(zhì)量控制政策及程序，并確保其實(shí)施。其中實(shí)施與報(bào)告準(zhǔn)則主要規(guī)范同業(yè)復(fù)核制度基礎(chǔ)，是同業(yè)復(fù)核制度的基本準(zhǔn)則，本部分將主要依據(jù)美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)制訂的同業(yè)復(fù)核實(shí)施與報(bào)告準(zhǔn)則，介紹同業(yè)復(fù)核制度的主要內(nèi)容與具體執(zhí)行規(guī)定。但是，隨著POB解散，新的PCAOB逐步建立，PCAOB開(kāi)始思考對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的監(jiān)管制度設(shè)計(jì)究竟應(yīng)當(dāng)如何開(kāi)展。”針對(duì)即將根據(jù)此法案建立新的注冊(cè)會(huì)計(jì)師監(jiān)管機(jī)構(gòu)，總統(tǒng)還特別強(qiáng)調(diào)“該機(jī)構(gòu)將為公眾審計(jì)的誠(chéng)信確立明晰的標(biāo)準(zhǔn)，將有權(quán)調(diào)查和懲處違法違規(guī)者。（3） POB無(wú)法保持應(yīng)有的獨(dú)立性。這種失敗是我們認(rèn)識(shí)到，不能指望通過(guò)修改現(xiàn)有的自律制度或者對(duì)監(jiān)管機(jī)制做出少量變革就能實(shí)現(xiàn)目標(biāo)。（3） 同業(yè)復(fù)核制度是聯(lián)系內(nèi)外部監(jiān)管力量的關(guān)鍵。安然事件之前SECPS的事務(wù)所會(huì)員達(dá)到了1250家，承接了美國(guó)資本市場(chǎng)上99%的上市公司審計(jì)業(yè)務(wù)。根據(jù)這兩份法案，AICPA不得不面臨兩種歷史性選擇，一種是接受外部監(jiān)管的介入；另一種便是建立強(qiáng)有力的行業(yè)自律體制。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行業(yè)自律監(jiān)管體制本身具有豐富的內(nèi)涵和拓展空間，是在美國(guó)特殊的資本市場(chǎng)環(huán)境和政治環(huán)境下的產(chǎn)物，了解美國(guó)行業(yè)自律監(jiān)管體制的歷史背景資料，有助于理解美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)實(shí)施同業(yè)復(fù)核制度的本質(zhì)內(nèi)涵。如果被復(fù)核事務(wù)所拒絕與復(fù)核人員合作，或者拒絕某些業(yè)務(wù)被復(fù)核，則有可能導(dǎo)致喪失參與同業(yè)復(fù)核的注冊(cè)資格。同業(yè)復(fù)核制度的核心內(nèi)容由美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)同業(yè)復(fù)核委員會(huì)所制訂的《同業(yè)復(fù)核實(shí)施與報(bào)告準(zhǔn)則》規(guī)定。美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師同業(yè)復(fù)核制度研究報(bào)告 建立和完善注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自律監(jiān)管體制，是行業(yè)有效履行職責(zé)的重要保障，是行業(yè)健康運(yùn)行和規(guī)范發(fā)展的迫切需要。根據(jù)準(zhǔn)則，同業(yè)復(fù)核制度被定位于幫助教育。同業(yè)復(fù)核工作由美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的同業(yè)復(fù)核委員會(huì)負(fù)責(zé)，在美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的證交會(huì)業(yè)務(wù)部（SECPS）注冊(cè)的事務(wù)所必須在三年內(nèi)參加一次同業(yè)復(fù)核。一、行業(yè)自律監(jiān)管的歷史沿革這里所指的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自律監(jiān)管，主要是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自律性執(zhí)業(yè)質(zhì)量監(jiān)管體制，也就是狹義的行業(yè)監(jiān)管。為了避免政府全面介入對(duì)職業(yè)權(quán)威的沖擊，AICPA向國(guó)會(huì)提出實(shí)行注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自律監(jiān)管。SECPS下設(shè)多個(gè)委員會(huì)，負(fù)責(zé)執(zhí)行各項(xiàng)活動(dòng)。作為SECPS的會(huì)員，必須接受的兩項(xiàng)檢查便是同業(yè)復(fù)核和針對(duì)涉嫌上市公司審計(jì)失敗的質(zhì)量控制調(diào)查委員會(huì)的專(zhuān)項(xiàng)調(diào)查?！眻?bào)告重點(diǎn)對(duì)同業(yè)復(fù)核制度的設(shè)計(jì)缺陷進(jìn)行了闡述：（1） 同業(yè)復(fù)核只是“相互撓癢”，無(wú)法發(fā)揮有效的作用。 POB的經(jīng)費(fèi)來(lái)源是通過(guò)SECPS籌集，由于缺乏財(cái)務(wù)上的獨(dú)立性，POB的形式獨(dú)立喪失了意義?！备鶕?jù)薩班斯法案，公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)管委員會(huì)（Public Company Accounting Oversight Board，簡(jiǎn)寫(xiě)為PCAOB）的建立被提到議程中來(lái)，原有的POB和SECPS的部分工作都將轉(zhuǎn)由PCAOB來(lái)承擔(dān)。法案本身只是規(guī)定了獨(dú)立監(jiān)管的主導(dǎo)定位，包括強(qiáng)制大型事務(wù)所每年接受檢查，但是對(duì)于剛成立的PCAOB而言，如何組織實(shí)施監(jiān)督檢查，決非法案本身能夠解決的問(wèn)題。一、 同業(yè)復(fù)核制度的基本定位美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)組織的同業(yè)復(fù)核制度，其立足點(diǎn)在于確保參與同業(yè)復(fù)核的事務(wù)所所提供的會(huì)計(jì)和審計(jì)服務(wù)質(zhì)量。根據(jù)質(zhì)量控制準(zhǔn)則的規(guī)定，事務(wù)所無(wú)論其規(guī)模大小均應(yīng)建立內(nèi)部質(zhì)量控制系統(tǒng)，這也是實(shí)施同業(yè)復(fù)核的基本要求。如果事務(wù)所是首次承接應(yīng)當(dāng)接受同業(yè)復(fù)核的業(yè)務(wù)，則應(yīng)在該業(yè)務(wù)出具報(bào)告年末的18個(gè)月內(nèi)接受同業(yè)復(fù)核。（有關(guān)獨(dú)立、客觀、公正的具體要求參照AICPA制訂的有關(guān)職業(yè)道德準(zhǔn)則。該方式主要適用于業(yè)務(wù)復(fù)核和報(bào)告復(fù)核。在準(zhǔn)則的最新修訂中，還特別規(guī)定了復(fù)核檔案的概念，也就是說(shuō)復(fù)核小組必須收集和保存所有在復(fù)核過(guò)程中收集的書(shū)面資料，并按規(guī)定期限保存。1） 接受系統(tǒng)復(fù)核的業(yè)務(wù)必須是準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)當(dāng)接受復(fù)核的各種會(huì)計(jì)審計(jì)業(yè)務(wù)類(lèi)型；2） 一般而言，系統(tǒng)復(fù)核應(yīng)當(dāng)選擇復(fù)核年度內(nèi)的業(yè)務(wù)，但是如果業(yè)務(wù)本身并未完成，可以考慮對(duì)前一年度的業(yè)務(wù)加以復(fù)核，而如果下一年度的業(yè)務(wù)也已經(jīng)完成，復(fù)核小組應(yīng)當(dāng)充分評(píng)估復(fù)核風(fēng)險(xiǎn)，以確定是否需要復(fù)核最新業(yè)務(wù)降低復(fù)核風(fēng)險(xiǎn)；3） 對(duì)于事務(wù)所發(fā)生的合并或分立，復(fù)核人員或團(tuán)隊(duì)?wèi)?yīng)當(dāng)與AICPA的技術(shù)援助人員充分溝通以確定復(fù)核的恰當(dāng)范圍；4） 復(fù)核小組組長(zhǎng)應(yīng)當(dāng)收集被復(fù)核事務(wù)所以往的復(fù)核報(bào)告、管理建議書(shū)以及事務(wù)所的反饋意見(jiàn)，以確認(rèn)是否對(duì)以往存在的問(wèn)題實(shí)施重點(diǎn)復(fù)核；5） 如果復(fù)核小組無(wú)法對(duì)被復(fù)核事務(wù)所所承擔(dān)的某項(xiàng)已被分離的業(yè)務(wù)進(jìn)行有效復(fù)核，應(yīng)被視為復(fù)核范圍受限，復(fù)核小組應(yīng)對(duì)其影響進(jìn)行評(píng)估以確定是否出具保留意見(jiàn)復(fù)核報(bào)告。③ 充分了解被復(fù)核事務(wù)所的內(nèi)部質(zhì)量控制系統(tǒng)，特別是上次復(fù)核之后采取的監(jiān)管及改進(jìn)措施；質(zhì)量控制準(zhǔn)則規(guī)定，事務(wù)所無(wú)論規(guī)模大小都應(yīng)當(dāng)建立內(nèi)部質(zhì)量控制系統(tǒng)。⑤ 根據(jù)收集的信息，確定應(yīng)當(dāng)抽取的業(yè)務(wù)類(lèi)型、數(shù)量以及復(fù)核地點(diǎn)，并確定符合性測(cè)試的性質(zhì)與范圍。另外，復(fù)核小組抽取的業(yè)務(wù)數(shù)量和類(lèi)型必須能夠?yàn)閷?shí)現(xiàn)系統(tǒng)復(fù)核目標(biāo)提供合理保證。② 復(fù)核被復(fù)核事務(wù)所的質(zhì)量控制系統(tǒng)，確認(rèn)其設(shè)計(jì)是否符合準(zhǔn)則要求；③ 復(fù)核所抽取業(yè)務(wù)的重大風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，收集相關(guān)證據(jù)；業(yè)務(wù)復(fù)核過(guò)程包括復(fù)核該項(xiàng)業(yè)務(wù)的財(cái)務(wù)報(bào)告、審計(jì)報(bào)告以及與有關(guān)職業(yè)人員的討論記錄等。④ 根據(jù)前面的結(jié)論對(duì)復(fù)核范圍進(jìn)行再次評(píng)估，以確認(rèn)是否需要追加必要的復(fù)核程序；⑤ 召開(kāi)現(xiàn)場(chǎng)工作小結(jié)會(huì)議，與被復(fù)核事務(wù)所的高級(jí)經(jīng)理交換意見(jiàn)，討論系統(tǒng)復(fù)核過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題，復(fù)核小組的結(jié)論以及復(fù)核報(bào)告意見(jiàn)類(lèi)型；復(fù)核小組撰寫(xiě)最終復(fù)核報(bào)告之前，必須與被復(fù)核事務(wù)所的高級(jí)經(jīng)理人員舉行現(xiàn)場(chǎng)工作總結(jié)會(huì)議，溝通有關(guān)復(fù)核結(jié)論。針對(duì)不同意見(jiàn)類(lèi)型，同業(yè)復(fù)核委員會(huì)規(guī)定了詳細(xì)的指導(dǎo)意見(jiàn)，并對(duì)各種類(lèi)型的復(fù)核報(bào)告的標(biāo)準(zhǔn)格式，和出具不同類(lèi)型報(bào)告的條件都加以規(guī)范。被復(fù)核事務(wù)所在收到系統(tǒng)復(fù)核報(bào)告以及管理建議書(shū)之后，應(yīng)當(dāng)針對(duì)其中提出的錯(cuò)漏發(fā)表自己的看法，以及可能采取的糾正措施