【正文】 的處罰。 1999年SEC曾提議成立“同業(yè)復核程序工作小組”，專門針對同業(yè)復核程序進行調查研究。加之世通公司、施樂公司問題先后曝光，重創(chuàng)了投資者的信心，注冊會計師行業(yè)的誠信也受到了質疑。其中后者主要是針對個案，日常監(jiān)管工作，更重要的是作為事前的防范措施，主要依賴同業(yè)復核。（2） SECPS的資源。其中最重要的就是同業(yè)復核。SECPS與POB幾乎同時成立，是AICPA與SEC協(xié)商成立POB之后，配合POB實施行業(yè)監(jiān)管而成立的執(zhí)行部門，這也決定了SECPS雖然屬于AICPA內部機構，但必須同時接受AICPA和POB的監(jiān)督，專門負責監(jiān)管從事上市公司審計服務的會計師事務所。根據(jù)這一精神，AICPA制訂了一套的自律監(jiān)管方案，并與美國SEC商討達成協(xié)議，于1977年成立了公眾監(jiān)督委員會POB。在調查過程中，國會主要關注的問題是，注冊會計師能否發(fā)現(xiàn)和阻止公司對外提供非法資金這類違法行為。在美國，1977年公眾監(jiān)督委員會（POB）和AICPA證交會業(yè)務部（SECPS）的建立被認為是美國注冊會計師行業(yè)自律監(jiān)管體制建立的標志。第一部分 美國行業(yè)自律監(jiān)管體制的背景資料同業(yè)復核制度是美國注冊會計師行業(yè)自律監(jiān)管的核心內容，是指由注冊會計師組織自己的力量，針對提高自身的執(zhí)業(yè)質量自覺、自愿采取的改進、教育性措施。安然事件引發(fā)的系列財務欺詐案導致了整個會計師行業(yè)監(jiān)管體制的重大變化，同業(yè)復核受到質疑。復核過程與系統(tǒng)復核類似，也需要提交不同意見類型的復核報告以及必要的管理建議書。根據(jù)復核對象和規(guī)模不同，同業(yè)復核被分為系統(tǒng)復核、業(yè)務復核和報告復核三種類型。針對以上問題，本報告主要涉及美國同業(yè)復核制度的以下三個問題：歷史沿革、核心內容和革新建議。研究和借鑒國外行業(yè)自律性監(jiān)管方式，創(chuàng)造性地建立適合我國國情的行業(yè)自律監(jiān)管方式和制度已是當前行業(yè)發(fā)展的重要內容。本期編發(fā)的《美國注冊會計師同業(yè)復核制度研究報告》介紹了美國注協(xié)的做法和改革意向，供參考。從歷史發(fā)展的角度來看，以同業(yè)復核為核心的美國注冊會計師行業(yè)自律監(jiān)管體制的確立、發(fā)展都與資本市場息息相關。系統(tǒng)復核主要針對被復核事務所質量控制系統(tǒng)的設計及運作情況發(fā)表意見，主要采取事務所互查和聯(lián)合檢查的方式進行。報告復核主要針對報表編制業(yè)務，最終報告只需要列舉所有的復核意見和建議。美國注冊會計師協(xié)會著手對同業(yè)復核制度進行修訂，增加了關于事務所責任方面的規(guī)定，以增強同業(yè)復核的權威性和威懾力。全面理解同業(yè)復核制度，首先要了解美國的行業(yè)自律監(jiān)管體制。而由SECPS具體負責實施的同業(yè)復核制度更是被認為自律性監(jiān)管的核心和標志。經(jīng)過周密的調查和討論，參眾兩院分別通過了法案，要求重新建立會計職業(yè)監(jiān)管體制。POB的定位是代表公眾利益，并通過監(jiān)督AICPA證交會業(yè)務部SECPS的同業(yè)復核工作，實現(xiàn)對注冊會計師獨立性和執(zhí)業(yè)質量監(jiān)管的目的。最初，執(zhí)行上市公司業(yè)務的事務所可以自愿加入SECPS，但從1998年開始，AICPA修訂章程要求執(zhí)行上市公司業(yè)務的事務所必須加入SECPS，接受其監(jiān)督。這也是SECPS會員事務所強制參加的質量控制活動。在AICPA的設置下，SECPS主要依靠業(yè)內資源，包括財力資源。同業(yè)復核不僅是SECPS工作的重點，更是POB乃至SEC所代表的公眾利益，對整個注冊會計師行業(yè)實施所謂“監(jiān)管”的落腳點。2002年6月SEC發(fā)表了有關加強審計程序監(jiān)管的報告，指出“現(xiàn)有的自律監(jiān)管機制并不能產(chǎn)生可信的結果。該小組在2000年提交的報告中已經(jīng)列舉了同業(yè)復核存在的諸多問題并提出了改進意見。另外AICPA的處罰一般只是強制后續(xù)教育和暫停會員權利，最嚴厲的措施也只是取消其會員資格，這種處罰并不能對實際從事執(zhí)業(yè)活動產(chǎn)生實質性影響和損害。比如，新成立的PCAOB的經(jīng)費也來源于登記收費等監(jiān)管對象，同樣也有獨立性不足之嫌；再如，POB也是一個獨立于AICPA的機構，與PCAOB獨立地位一樣，SEC均沒有交代。國會陸陸續(xù)續(xù)提交了幾十項改革法案，其中對注冊會計師行業(yè)影響最大的便是參眾兩院聯(lián)手推出的薩班斯法案，2002年7月30日總統(tǒng)布什正式簽署了這一法案，并發(fā)表講話告誡注冊會計師“你們行業(yè)的嚴格標準必須毫無例外地得到遵守，審計師要接受審查，會計師必須承擔其責任。（1） 授權SEC對PCAOB實施監(jiān)督。設計能夠維護公眾利益出發(fā)的注冊會計師行業(yè)監(jiān)管制度如何設計，成為能否有效推動法案執(zhí)行的關鍵性因素。最近，在初步解決了事務所注冊問題之后，PCAOB開始著手組織多次會議討論如何對事務所執(zhí)業(yè)質量進行監(jiān)管，并已經(jīng)向SEC提交了正式議案。第二部分 同業(yè)復核制度的核心內容美國注冊會計師協(xié)會的同業(yè)復核制度是一個系統(tǒng)工程，涉及內容包括同業(yè)復核實施與報告準則以及具體指導使用手冊、指南以及不同年度的風險重點提示等內容。美國注冊會計師協(xié)會同時也認為，實施同業(yè)復核制度的主要目標是維護公眾利益，以及保護整個注冊會計師行業(yè)的利益。美國注冊會計師協(xié)會與各地方州協(xié)會采取的紀律懲戒措施，比如終止參與同業(yè)復核項目的注冊資格，乃至暫停或取消會員資格，往往只針對那些拒絕與協(xié)會進行合作，或者拒不糾正重大錯漏的事務所。7） 采取必要的補救性改進措施；8） 參與業(yè)務復核和報告復核項目的事務所還需每年提交書面資料；9） 學習、熟悉質量復核委員會提供的有關注冊文件。 以上三種類型同業(yè)復核的具體內容將在下文中詳細加以說明。3） 實施復核的時間：一般而言，復核時間為被復核年度結束后的三到五個月之內。2） 獨立、客觀與公正。所有參與同業(yè)復核的人員都應當在復核過程中保持應有的執(zhí)業(yè)謹慎。2） 監(jiān)督參與同業(yè)復核的所有人員是否遵循AICPA制訂的同業(yè)復核準則； 具體同業(yè)復核工作由同業(yè)復核小組負責實施。系統(tǒng)復核小組應當根據(jù)被復核事務所的規(guī)模大小，決定復核小組的人員數(shù)量，并指定一名復核人員作為組長，負責監(jiān)督整個復核小組的工作組織。3） 從事會計審計執(zhí)業(yè)時間不少于五年；4） 目前在事務所擔任較高級別的職位工作；5） 參加過同業(yè)復核培訓課程或者同業(yè)復核委員會規(guī)定的其他培訓課程。三、 系統(tǒng)復核概述系統(tǒng)復核的主要目標是合理保證復核人員對被復核事務所在復核年度內的下述情況發(fā)表恰當?shù)脑u價意見：1） 被復核事務所的會計和審計業(yè)務質量控制系統(tǒng)設計符合AICPA制訂的質量復核準則；2） 被復核事務所的質量控制措施和程序能夠合理保證事務所在所有重大方面遵循執(zhí)業(yè)準則的要求；3） 被復核事務所在所有重大方面具備應有的職業(yè)勝任能力。2. 系統(tǒng)復核的風險評估系統(tǒng)復核風險主要是指：1） 復核小組無法發(fā)現(xiàn)被復核事務所質量控制系統(tǒng)的重大缺陷，或者被復核事務所缺乏必要的職業(yè)勝任能力；2） 發(fā)表了錯誤的復核報告意見類型。6） 被復核事務所應當將復核年度前三年內接受的各種有關事務所執(zhí)業(yè)質量方面的檢查情況通知復核小組；7） 事務所以任何借口拒絕某項業(yè)務接受復核小組的檢查，都將被視為復核范圍受限。② 充分了解被復核事務所的業(yè)務性質與范圍，并進行復核規(guī)劃； 為了制訂恰當?shù)膹秃擞媱?，復核小組應當了解被復核事務所下述情況：；。復核小組應當了解事務所質量控制制度的主要情況：；，包括如何發(fā)現(xiàn)和防止違背執(zhí)業(yè)準則的行為。影響復核風險水平的因素可能來自事務所內部（如事務所的核心業(yè)務構成事務所的大部分收入來源，或者同一合伙人負責多種不同行業(yè)的業(yè)務），也可能來自事務所外部（如與行業(yè)發(fā)展趨勢相異或是剛剛采用了新的職業(yè)準則等）。復核計劃的內容之一便是符合性測試的性質與范圍。由于事務所往往設立多處分支機構，因此評估不同地點的分支機構的系統(tǒng)復核風險必須考慮以下因素：、數(shù)量以及地理分布情況；；；；。而影響復核風險的因素可能包括規(guī)模、行業(yè)領域、復核水平、人員配置、法律規(guī)范、為審計客戶提供的其他非審計服務等。另外，復核委員會有權隨時要求對特定業(yè)務類型實施必要的復核。復核小組還應當關注可能導致下列事宜的重要事項：，或其他準則要求；；；；。必須強調的是，任何復核人員或組織都無權要求被復核事務所收回已經(jīng)簽發(fā)的審計報告，或者對已經(jīng)簽發(fā)的審計報告加以修訂。會議主要討論系統(tǒng)復核發(fā)現(xiàn)的問題，以及建議采取的整改措施。系統(tǒng)復核小組組長應依據(jù)這些具體準則，結合系統(tǒng)復核證據(jù)發(fā)表恰當?shù)囊庖婎愋?。管理建議書的簽發(fā)方式及時間與系統(tǒng)復核報告保持一致，其內容可能包括：系統(tǒng)復核報告中提出事務所需改進的內容；復核報告與管理建議書內容保持一致的聲明；管理建議書提及事項并不對系統(tǒng)復核報告產(chǎn)生重大影響的聲明；為了維護公眾利益應關注的共性問題及建議；明確以往復核年度發(fā)現(xiàn)問題的改進情況；明確同業(yè)復核委員會特別要求復核的業(yè)務情況。對于因范圍受限而出具保留意見的情況，被復核事務所應當書面陳述無法對抽取業(yè)務實施復核的原因，提交系統(tǒng)復核小組組長以及有關委員會。 系統(tǒng)復核人員應當對上述錯漏所反映的被復核事務所質量控制系統(tǒng)情況進行整體評價，決定系統(tǒng)報告的意見類型。對于復核人員而言，在確認了出現(xiàn)錯漏的性質和重要性水平之后，必須明確造成錯漏的制度原因。但是由于針對抽取業(yè)務的復核沒有發(fā)現(xiàn)重大錯漏，因此只能在管理建議書中說明有關建議。對于符合參加業(yè)務復核條件的被復核事務所而言，也可以選擇參加系統(tǒng)復核。（非合伙人）的業(yè)務都應當被抽?。?，至少應當抽取兩項業(yè)務。但是，復核人員必須關注那些可能導致被復核的業(yè)務違反有關準則規(guī)定的因素。1） 業(yè)務復核報告的主要內容業(yè)務復核報告的主要內容包括：；，明確業(yè)務復核并不對被復核事務所的質量控制系統(tǒng)發(fā)表意見；，并詳細說明其性質；；；；；。出具否定意見的情形包括：由于業(yè)務復核的目的并非對被復核事務所整體發(fā)表意見，因此，一旦復核人員發(fā)現(xiàn)所有被復核的業(yè)務都是違背職業(yè)準則的情形，就應立即出具否定意見報告，而無需擴大復核范圍，追加其他復核程序。對于因被復核事務所與復核小組職業(yè)判斷差異造成的分歧，被復核事務所可以向負責復核工作的州注冊會計師協(xié)會組織提交申訴理由。相對于系統(tǒng)復核和業(yè)務復核，報告復核的內容比較簡單，流程更為簡化，只是關注重點有所不同：1）抽取業(yè)務的原則對于報告復核而言，抽取業(yè)務和確定復核年度所遵循的基本原則與系統(tǒng)復核、業(yè)務復核一致。復核人員除了應當對上述資料進行復核，還應當閱讀被復核事務所提供的有關聲明文件，以及前一復核年度的復核報告，管理建議書和事務所反饋意見。復核報告應當以復核事務所或復核小組成員所在事務所的名義簽發(fā)；其他方式的復核報告應當以負責復核工作的州注冊會計師協(xié)會組織名義簽發(fā)。負責同業(yè)復核工作的州注冊會計師協(xié)會組織根據(jù)需要成立必要的委員會對同業(yè)復核工作進行評估。如果委員會經(jīng)過評估認為，無需對有關報告進行修訂則可以正式通知被復核事務所，有關復核報告已經(jīng)被委員會正式接受，承認其結果。委員會通過對技術復核人員工作進行監(jiān)督，確定是否依賴技術復核人員的建議接受最終復核報告。如果委員會決定終止被復核事務所參加同業(yè)復核的注冊資格，被復核事務所將有權向美國注冊會計師協(xié)會的聯(lián)合懲戒委員會（Joint Trial Board）提出對聽證結論進行復核。負責組織復核工作的各州委員會以及美國注冊會計師協(xié)會的有關人員都有權對復核人員的工作進行評估，在發(fā)現(xiàn)重大問題的情況下，可以要求復核人員采取下述必要的改進措施：；，有關費用由復核人員