【正文】 制度研究報(bào)告》介紹了美國(guó)注協(xié)的做法和改革意向，供參考。系統(tǒng)復(fù)核主要針對(duì)被復(fù)核事務(wù)所質(zhì)量控制系統(tǒng)的設(shè)計(jì)及運(yùn)作情況發(fā)表意見，主要采取事務(wù)所互查和聯(lián)合檢查的方式進(jìn)行。美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)著手對(duì)同業(yè)復(fù)核制度進(jìn)行修訂，增加了關(guān)于事務(wù)所責(zé)任方面的規(guī)定，以增強(qiáng)同業(yè)復(fù)核的權(quán)威性和威懾力。而由SECPS具體負(fù)責(zé)實(shí)施的同業(yè)復(fù)核制度更是被認(rèn)為自律性監(jiān)管的核心和標(biāo)志。POB的定位是代表公眾利益，并通過監(jiān)督AICPA證交會(huì)業(yè)務(wù)部SECPS的同業(yè)復(fù)核工作，實(shí)現(xiàn)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性和執(zhí)業(yè)質(zhì)量監(jiān)管的目的。這也是SECPS會(huì)員事務(wù)所強(qiáng)制參加的質(zhì)量控制活動(dòng)。同業(yè)復(fù)核不僅是SECPS工作的重點(diǎn)，更是POB乃至SEC所代表的公眾利益，對(duì)整個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)實(shí)施所謂“監(jiān)管”的落腳點(diǎn)。該小組在2000年提交的報(bào)告中已經(jīng)列舉了同業(yè)復(fù)核存在的諸多問題并提出了改進(jìn)意見。比如，新成立的PCAOB的經(jīng)費(fèi)也來源于登記收費(fèi)等監(jiān)管對(duì)象，同樣也有獨(dú)立性不足之嫌；再如，POB也是一個(gè)獨(dú)立于AICPA的機(jī)構(gòu)，與PCAOB獨(dú)立地位一樣，SEC均沒有交代。（1） 授權(quán)SEC對(duì)PCAOB實(shí)施監(jiān)督。最近，在初步解決了事務(wù)所注冊(cè)問題之后，PCAOB開始著手組織多次會(huì)議討論如何對(duì)事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量進(jìn)行監(jiān)管，并已經(jīng)向SEC提交了正式議案。美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)同時(shí)也認(rèn)為，實(shí)施同業(yè)復(fù)核制度的主要目標(biāo)是維護(hù)公眾利益，以及保護(hù)整個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的利益。7） 采取必要的補(bǔ)救性改進(jìn)措施；8） 參與業(yè)務(wù)復(fù)核和報(bào)告復(fù)核項(xiàng)目的事務(wù)所還需每年提交書面資料；9） 學(xué)習(xí)、熟悉質(zhì)量復(fù)核委員會(huì)提供的有關(guān)注冊(cè)文件。3） 實(shí)施復(fù)核的時(shí)間：一般而言，復(fù)核時(shí)間為被復(fù)核年度結(jié)束后的三到五個(gè)月之內(nèi)。所有參與同業(yè)復(fù)核的人員都應(yīng)當(dāng)在復(fù)核過程中保持應(yīng)有的執(zhí)業(yè)謹(jǐn)慎。系統(tǒng)復(fù)核小組應(yīng)當(dāng)根據(jù)被復(fù)核事務(wù)所的規(guī)模大小，決定復(fù)核小組的人員數(shù)量，并指定一名復(fù)核人員作為組長(zhǎng)，負(fù)責(zé)監(jiān)督整個(gè)復(fù)核小組的工作組織。三、 系統(tǒng)復(fù)核概述系統(tǒng)復(fù)核的主要目標(biāo)是合理保證復(fù)核人員對(duì)被復(fù)核事務(wù)所在復(fù)核年度內(nèi)的下述情況發(fā)表恰當(dāng)?shù)脑u(píng)價(jià)意見：1） 被復(fù)核事務(wù)所的會(huì)計(jì)和審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量控制系統(tǒng)設(shè)計(jì)符合AICPA制訂的質(zhì)量復(fù)核準(zhǔn)則；2） 被復(fù)核事務(wù)所的質(zhì)量控制措施和程序能夠合理保證事務(wù)所在所有重大方面遵循執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的要求；3） 被復(fù)核事務(wù)所在所有重大方面具備應(yīng)有的職業(yè)勝任能力。6） 被復(fù)核事務(wù)所應(yīng)當(dāng)將復(fù)核年度前三年內(nèi)接受的各種有關(guān)事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量方面的檢查情況通知復(fù)核小組；7） 事務(wù)所以任何借口拒絕某項(xiàng)業(yè)務(wù)接受復(fù)核小組的檢查，都將被視為復(fù)核范圍受限。復(fù)核小組應(yīng)當(dāng)了解事務(wù)所質(zhì)量控制制度的主要情況：；，包括如何發(fā)現(xiàn)和防止違背執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的行為。復(fù)核計(jì)劃的內(nèi)容之一便是符合性測(cè)試的性質(zhì)與范圍。而影響復(fù)核風(fēng)險(xiǎn)的因素可能包括規(guī)模、行業(yè)領(lǐng)域、復(fù)核水平、人員配置、法律規(guī)范、為審計(jì)客戶提供的其他非審計(jì)服務(wù)等。復(fù)核小組還應(yīng)當(dāng)關(guān)注可能導(dǎo)致下列事宜的重要事項(xiàng)：，或其他準(zhǔn)則要求；；；；。會(huì)議主要討論系統(tǒng)復(fù)核發(fā)現(xiàn)的問題，以及建議采取的整改措施。系統(tǒng)復(fù)核小組組長(zhǎng)應(yīng)依據(jù)這些具體準(zhǔn)則，結(jié)合系統(tǒng)復(fù)核證據(jù)發(fā)表恰當(dāng)?shù)囊庖婎愋?。?duì)于因范圍受限而出具保留意見的情況，被復(fù)核事務(wù)所應(yīng)當(dāng)書面陳述無法對(duì)抽取業(yè)務(wù)實(shí)施復(fù)核的原因，提交系統(tǒng)復(fù)核小組組長(zhǎng)以及有關(guān)委員會(huì)。對(duì)于復(fù)核人員而言，在確認(rèn)了出現(xiàn)錯(cuò)漏的性質(zhì)和重要性水平之后，必須明確造成錯(cuò)漏的制度原因。對(duì)于符合參加業(yè)務(wù)復(fù)核條件的被復(fù)核事務(wù)所而言，也可以選擇參加系統(tǒng)復(fù)核。但是，復(fù)核人員必須關(guān)注那些可能導(dǎo)致被復(fù)核的業(yè)務(wù)違反有關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定的因素。出具否定意見的情形包括：由于業(yè)務(wù)復(fù)核的目的并非對(duì)被復(fù)核事務(wù)所整體發(fā)表意見，因此，一旦復(fù)核人員發(fā)現(xiàn)所有被復(fù)核的業(yè)務(wù)都是違背職業(yè)準(zhǔn)則的情形，就應(yīng)立即出具否定意見報(bào)告，而無需擴(kuò)大復(fù)核范圍，追加其他復(fù)核程序。相對(duì)于系統(tǒng)復(fù)核和業(yè)務(wù)復(fù)核，報(bào)告復(fù)核的內(nèi)容比較簡(jiǎn)單，流程更為簡(jiǎn)化，只是關(guān)注重點(diǎn)有所不同：1）抽取業(yè)務(wù)的原則對(duì)于報(bào)告復(fù)核而言，抽取業(yè)務(wù)和確定復(fù)核年度所遵循的基本原則與系統(tǒng)復(fù)核、業(yè)務(wù)復(fù)核一致。復(fù)核報(bào)告應(yīng)當(dāng)以復(fù)核事務(wù)所或復(fù)核小組成員所在事務(wù)所的名義簽發(fā)；其他方式的復(fù)核報(bào)告應(yīng)當(dāng)以負(fù)責(zé)復(fù)核工作的州注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)組織名義簽發(fā)。如果委員會(huì)經(jīng)過評(píng)估認(rèn)為，無需對(duì)有關(guān)報(bào)告進(jìn)行修訂則可以正式通知被復(fù)核事務(wù)所，有關(guān)復(fù)核報(bào)告已經(jīng)被委員會(huì)正式接受，承認(rèn)其結(jié)果。如果委員會(huì)決定終止被復(fù)核事務(wù)所參加同業(yè)復(fù)核的注冊(cè)資格，被復(fù)核事務(wù)所將有權(quán)向美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的聯(lián)合懲戒委員會(huì)（Joint Trial Board）提出對(duì)聽證結(jié)論進(jìn)行復(fù)核。技術(shù)復(fù)核人員的資格要求如下：；；；。從事務(wù)所的角度而言，可以通過及早準(zhǔn)備有關(guān)資料，協(xié)商確定具體復(fù)核方式等途徑盡量降低復(fù)核成本。制度本身的幫助教育定位通過各種制度細(xì)節(jié)加以全面規(guī)范，進(jìn)而體現(xiàn)出制度設(shè)計(jì)的精髓。雖然準(zhǔn)則規(guī)定事務(wù)所可以根據(jù)其所面臨的特定環(huán)境確定職業(yè)勝任能力的具體要求，但是由于提供各種特殊類型的業(yè)務(wù)服務(wù)往往都要求具備相應(yīng)的經(jīng)驗(yàn)方面的限制，因此將有關(guān)職業(yè)勝任能力的要求列入同業(yè)復(fù)核的目標(biāo)。復(fù)核委員會(huì)特別要求，被復(fù)核事務(wù)所應(yīng)當(dāng)向復(fù)核人員說明復(fù)核之前三年內(nèi)事務(wù)所接受的各種類型監(jiān)督檢查的結(jié)果。 相對(duì)于系統(tǒng)復(fù)核而言，原有的業(yè)務(wù)復(fù)核涉及的范圍和內(nèi)容都有限，但是復(fù)核委員會(huì)仍然對(duì)業(yè)務(wù)復(fù)核的效果進(jìn)行了嚴(yán)格的評(píng)估，并建議采取更為全面的風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)復(fù)核程序，從而確保業(yè)務(wù)復(fù)核的效果。 以往對(duì)于在復(fù)核過程中發(fā)現(xiàn)的嚴(yán)重問題，美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)可能采取的自律措施包括：取消事務(wù)所參與同業(yè)復(fù)核項(xiàng)目的注冊(cè)，直至取消美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)會(huì)員資格。 受當(dāng)前形勢(shì)的影響，委員會(huì)特別對(duì)公開披露系統(tǒng)復(fù)核檔案資料的可行性進(jìn)行了重點(diǎn)評(píng)估。從形式上來看，在所有可能增加保護(hù)公眾利益條款的地方，美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)毫不吝嗇。A about The Peer Review Program5) Specified Annual Procedures for Firms With More Than 500 SEC Audit Clients6) 2002 Enhanced Peer Review Procedures For Firms With 500 or Fewer SEC Clients7) Review of The Effect of Significant Increases in New Clients and Experienced Personal（本文由監(jiān)管部張瑩執(zhí)筆。25年來，美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的同業(yè)復(fù)核制度一直致力于確保整個(gè)行業(yè)的高水平執(zhí)業(yè)質(zhì)量，但是安然事件引起的巨大變革，促使美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)意識(shí)到，同業(yè)復(fù)核制度設(shè)計(jì)具有其自身的局限性。除非事務(wù)所完全采取不合作態(tài)度，否則不應(yīng)當(dāng)取消相關(guān)資格。如果被復(fù)核事務(wù)所正在接受美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)紀(jì)律委員會(huì)所要求的自查，則可以作為例外情況處理。 未達(dá)標(biāo)的含義是指業(yè)務(wù)質(zhì)量存在明顯不足或綜合而言有所不足，1）對(duì)于正確理解財(cái)務(wù)報(bào)告構(gòu)成重大影響；2）忽略了職業(yè)準(zhǔn)則所要求的重要會(huì)計(jì)、審計(jì)或鑒證程序。參加復(fù)核的事務(wù)所必須向同業(yè)復(fù)核人員提供如下書面申明：1） 事務(wù)所在執(zhí)業(yè)過程中嚴(yán)格遵守了政府有關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定；2） 事務(wù)所已經(jīng)向復(fù)核人員提供了詳細(xì)完整的業(yè)務(wù)清單。第三部分 美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)對(duì)同業(yè)復(fù)核制度的革新建議從1998年開始，即在安然事件發(fā)生之前，AICPA的同業(yè)復(fù)核委員會(huì)（Peer Review Board）就成立了專門的攻關(guān)小組對(duì)同業(yè)復(fù)核制度涉及的系統(tǒng)復(fù)核、業(yè)務(wù)復(fù)核和報(bào)告復(fù)核的實(shí)施效果和效率分別進(jìn)行評(píng)估。按照AICPA的規(guī)定，所有的同業(yè)復(fù)核均由被復(fù)核事務(wù)所付費(fèi)，并將同業(yè)復(fù)核視為一種會(huì)計(jì)審計(jì)服務(wù)業(yè)務(wù)，所以被復(fù)核事務(wù)所有權(quán)選擇對(duì)其實(shí)施復(fù)核的人員或事務(wù)所。為了配合準(zhǔn)則的具體執(zhí)行，美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)同業(yè)復(fù)核委員會(huì)還制訂了準(zhǔn)則的執(zhí)行細(xì)則，以及事務(wù)所操作指南。有關(guān)終止被復(fù)核事務(wù)所注冊(cè)資格的處罰決定必須按AICPA的規(guī)定進(jìn)行公告。2） 報(bào)告復(fù)核報(bào)告評(píng)估對(duì)報(bào)告復(fù)核報(bào)告實(shí)施評(píng)估的是由委員會(huì)指定，能夠代表委員會(huì)發(fā)表意見的技術(shù)復(fù)核人員。六、 同業(yè)復(fù)核報(bào)告結(jié)果的處理程序在將有關(guān)復(fù)核報(bào)告及管理建議書提交負(fù)責(zé)復(fù)核工作的委員會(huì)評(píng)估之前，被復(fù)核事務(wù)所無權(quán)公開其復(fù)核報(bào)告的最終結(jié)論。具體而言，抽取業(yè)務(wù)應(yīng)遵循以下基本原則：，或非合伙人都應(yīng)當(dāng)有一項(xiàng)業(yè)務(wù)被抽?。?，至少應(yīng)當(dāng)抽取兩項(xiàng)業(yè)務(wù)。管理建議書的主要內(nèi)容包括：；，并不影響復(fù)核報(bào)告的意見類型；；；e. 為了維護(hù)公眾利益應(yīng)當(dāng)關(guān)注的共性問題與建議。業(yè)務(wù)復(fù)核人員應(yīng)當(dāng)根據(jù)業(yè)務(wù)復(fù)核的情況撰寫業(yè)務(wù)復(fù)核報(bào)告以及必要的管理建議書，并以復(fù)核事務(wù)所或聯(lián)合復(fù)核小組人員所在事務(wù)所的名義，在現(xiàn)場(chǎng)復(fù)核結(jié)束后30天，向被復(fù)核事務(wù)所提交業(yè)務(wù)復(fù)核報(bào)告。無論是哪種類型的會(huì)計(jì)鑒證服務(wù)，都應(yīng)當(dāng)選擇被復(fù)核年度已經(jīng)完成的近期業(yè)務(wù)加以復(fù)核。3） 制度設(shè)計(jì)錯(cuò)漏有時(shí)候，復(fù)核人員針對(duì)各項(xiàng)具體業(yè)務(wù)的復(fù)核發(fā)現(xiàn)較少的錯(cuò)漏，但是卻有理由相信被復(fù)核事務(wù)所的質(zhì)量控制系統(tǒng)設(shè)計(jì)存在重大失誤，需要加以改進(jìn)。為了確定復(fù)核報(bào)告的意見類型，復(fù)核小組首先需要確認(rèn)造成錯(cuò)漏的原因。一般而言，管理建議書的內(nèi)容不會(huì)對(duì)復(fù)核報(bào)告意見類型產(chǎn)生重大影響，比如可能存在的影響較小的錯(cuò)漏，或者是更好的程序性建議。被復(fù)核事務(wù)所應(yīng)當(dāng)在收到報(bào)告后30天內(nèi)向有關(guān)負(fù)責(zé)組織提交反饋意見。如果被復(fù)核事務(wù)所持不同意見，復(fù)核小組應(yīng)當(dāng)在與被復(fù)核事務(wù)所充分溝通基礎(chǔ)上，考慮是否追加必要的復(fù)核程序以確認(rèn)被復(fù)核事務(wù)所的質(zhì)量控制系統(tǒng)是否存在重大缺陷。在現(xiàn)場(chǎng)復(fù)核開始之后，復(fù)核小組至少還應(yīng)當(dāng)增加一項(xiàng)業(yè)務(wù)。符合性測(cè)試應(yīng)當(dāng)包括下面的內(nèi)容：，以確認(rèn)該業(yè)務(wù)是否遵循了職業(yè)準(zhǔn)則，是否符合事務(wù)所質(zhì)量控制的要求；，以確認(rèn)其是否理解事務(wù)所的質(zhì)量控制措施與程序；，驗(yàn)證被復(fù)核事務(wù)所是否對(duì)質(zhì)量控制系統(tǒng)的執(zhí)行情況實(shí)施必要的監(jiān)控；，包括行政性或人事檔案，職業(yè)道德問卷等。④ 評(píng)估復(fù)核風(fēng)險(xiǎn)；復(fù)核小組應(yīng)當(dāng)根據(jù)上面收集的信息，對(duì)被復(fù)核事務(wù)所的復(fù)核風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估。則不應(yīng)被視為范圍受限，復(fù)核小組應(yīng)當(dāng)對(duì)該業(yè)務(wù)的規(guī)模、性質(zhì)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，以確認(rèn)是否對(duì)復(fù)核結(jié)論構(gòu)成重大影響；系統(tǒng)復(fù)核的基本流程如下圖所示：收集事務(wù)所聲明了解事務(wù)所業(yè)務(wù)性質(zhì)與范圍了解事務(wù)所質(zhì)量控制系統(tǒng)評(píng)估復(fù)核風(fēng)險(xiǎn)抽取業(yè)務(wù)與復(fù)核地點(diǎn)復(fù)核事務(wù)所聲明復(fù)核事務(wù)所質(zhì)量控制系統(tǒng)復(fù)核被抽取的各項(xiàng)業(yè)務(wù)再次評(píng)估復(fù)核風(fēng)險(xiǎn)現(xiàn)場(chǎng)工作小結(jié)會(huì)議撰寫復(fù)核報(bào)告復(fù)核反饋意見復(fù)核實(shí)施復(fù)核規(guī)劃具體步驟及內(nèi)容分析如下：1） 系統(tǒng)復(fù)核規(guī)劃階段① 收集必要的被復(fù)核事務(wù)所聲明文件。由規(guī)范系統(tǒng)復(fù)核的目標(biāo)可見，系統(tǒng)復(fù)核主要是針對(duì)那些高風(fēng)險(xiǎn)的業(yè)務(wù)進(jìn)行復(fù)核，確認(rèn)事務(wù)所是否在重大方面存在違背執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的現(xiàn)象。在本次修訂中，準(zhǔn)則還特別要求，復(fù)核人員所在事務(wù)所參加上次同業(yè)復(fù)核，收到的復(fù)核報(bào)告意見類型必須是標(biāo)準(zhǔn)無保留意見。）二、 同業(yè)復(fù)核小組的組織同業(yè)復(fù)核由AICPA的同業(yè)復(fù)核委員會(huì)負(fù)責(zé)，具體工作由各州注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)組織或者聯(lián)合組織實(shí)施，其職責(zé)包括：1） 制訂年度復(fù)核計(jì)劃。實(shí)施同業(yè)復(fù)核業(yè)務(wù)必須遵守AICPA制訂的保密準(zhǔn)則要求。準(zhǔn)則規(guī)定，必須接受同業(yè)復(fù)核的業(yè)務(wù)類型包括遵循下列準(zhǔn)則的各項(xiàng)審計(jì)、會(huì)計(jì)及鑒證服務(wù)業(yè)務(wù)：