【正文】 三、改革法案對同業(yè)復核制度的沖擊針對如何重新定位和加強對注冊會計師行業(yè)的監(jiān)管，美國參眾兩院下屬的各相關委員會展開了系列調查，舉行了大量聽證會，并且立即著手研究新的立法，從法律環(huán)節(jié)改善整體監(jiān)管制度。國會陸陸續(xù)續(xù)提交了幾十項改革法案，其中對注冊會計師行業(yè)影響最大的便是參眾兩院聯(lián)手推出的薩班斯法案，2002年7月30日總統(tǒng)布什正式簽署了這一法案，并發(fā)表講話告誡注冊會計師“你們行業(yè)的嚴格標準必須毫無例外地得到遵守，審計師要接受審查，會計師必須承擔其責任?！贬槍磳⒏鶕?jù)此法案建立新的注冊會計師監(jiān)管機構，總統(tǒng)還特別強調“該機構將為公眾審計的誠信確立明晰的標準，將有權調查和懲處違法違規(guī)者?！备鶕?jù)薩班斯法案，公眾公司會計監(jiān)管委員會（Public Company Accounting Oversight Board，簡寫為PCAOB）的建立被提到議程中來，原有的POB和SECPS的部分工作都將轉由PCAOB來承擔。相對于原來由這兩個部門承擔的職責，PCAOB擁有強有力的調查和處罰權，并且保持獨立運作，自主制訂預算和進行人員管理。（1） 授權SEC對PCAOB實施監(jiān)督。PCAOB的人員組成由SEC與財政部長及聯(lián)邦儲備委員會主席商議后任命，五名成員中有兩名為注冊會計師，其他三名必須是代表公眾利益的非會計人士；同時規(guī)定，PCAOB不是一個政府機構，其委員和任何雇員也不應被視為聯(lián)邦政府的官員、雇員和代理人，以此來確保PCAOB的獨立性；（2） 強制要求執(zhí)行或參與公眾公司審計的會計師事務所必須向PCAOB注冊登記，并繳納有關費用，該費用包括“注冊費”和“年費”，從而區(qū)別于以往SECPS“軟弱”的自愿方式，這也是PCAOB的經費來源，PCAOB沒有接受任何的政府撥款；（3） PCAOB有權制訂或采納有關會計師執(zhí)業(yè)團體建議的審計與相關鑒證準則、質量控制準則以及職業(yè)道德準則；（4） PCAOB必須對上市審計客戶超過100家的會計師事務所每年進行質量檢查，其他事務所三年一次；（5） PCAOB有權調查、處罰和制裁違法以及違反專業(yè)準則的會計師事務所和個人。其主要措施可以包括：臨時或永久吊銷注冊；臨時或永久禁止個人在事務所執(zhí)業(yè)；臨時或永久限制事務所或個人的活動、職能等；對于故意、明知故犯、不計后果的行為或者屢犯的過失行為，可對自然人和單位處以罰款；譴責；強制要求參加附加的專業(yè)培訓和教育；其他方式。薩班斯法案實施后，新建立了獨立的PCAOB，同業(yè)復核制度仿佛也走到了盡頭，AICPA本身也對于當年度的同業(yè)復核工作猶豫不決。設計能夠維護公眾利益出發(fā)的注冊會計師行業(yè)監(jiān)管制度如何設計，成為能否有效推動法案執(zhí)行的關鍵性因素。但是，隨著POB解散，新的PCAOB逐步建立，PCAOB開始思考對注冊會計師行業(yè)的監(jiān)管制度設計究竟應當如何開展。法案本身只是規(guī)定了獨立監(jiān)管的主導定位，包括強制大型事務所每年接受檢查，但是對于剛成立的PCAOB而言，如何組織實施監(jiān)督檢查，決非法案本身能夠解決的問題。雖然在公開的場合，PCAOB對同業(yè)復核制度不屑一顧，明確表示絕不會采取此種方式，但是AICPA的同業(yè)復核制度畢竟已經成功運作了近三十年，是否真的一無是處，同樣定位于對事務所的執(zhí)業(yè)質量進行檢查，哪些方面值得PCAOB加以借鑒，包括如何組建監(jiān)管隊伍，如何處理質量監(jiān)管與具體個案查處之間關系，PCAOB內部也頗感困惑。最近，在初步解決了事務所注冊問題之后，PCAOB開始著手組織多次會議討論如何對事務所執(zhí)業(yè)質量進行監(jiān)管，并已經向SEC提交了正式議案。在這種情形下，AICPA面對外部壓力也稍得喘息，開始重新意識到，行業(yè)協(xié)會的自律性監(jiān)管本質上無法被獨立監(jiān)管所替代，維護公眾利益便是完善協(xié)會功能的契機，因此，AICPA也適時推出了對同業(yè)復核制度的修訂意見。AICPA表示決不會放棄同業(yè)復核制度，并開始組織本年度的同業(yè)復核。相對于外部監(jiān)管而言，依靠注冊會計師自身的力量所進行的監(jiān)管雖然無法擺脫面對獨立性的質疑，但其所具備的專業(yè)性正是其他監(jiān)管力量所欠缺的。第二部分 同業(yè)復核制度的核心內容美國注冊會計師協(xié)會的同業(yè)復核制度是一個系統(tǒng)工程，涉及內容包括同業(yè)復核實施與報告準則以及具體指導使用手冊、指南以及不同年度的風險重點提示等內容。其中實施與報告準則主要規(guī)范同業(yè)復核制度基礎，是同業(yè)復核制度的基本準則，本部分將主要依據(jù)美國注冊會計師協(xié)會制訂的同業(yè)復核實施與報告準則，介紹同業(yè)復核制度的主要內容與具體執(zhí)行規(guī)定。一、 同業(yè)復核制度的基本定位美國注冊會計師協(xié)會組織的同業(yè)復核制度，其立足點在于確保參與同業(yè)復核的事務所所提供的會計和審計服務質量。同業(yè)復核制度設計的初衷在于通過幫助、教育和改進措施提高審計質量。美國注冊會計師協(xié)會同時也認為，實施同業(yè)復核制度的主要目標是維護公眾利益，以及保護整個注冊會計師行業(yè)的利益。美國注冊會計師協(xié)會還進一步強調確保同業(yè)復核制度有效的基本前提假定是，系統(tǒng)監(jiān)管及教育性程序是保證整個行業(yè)高質量服務的最有效方式。根據(jù)這一假定，所有的事務所都能夠通過內部質量控制系統(tǒng)進行自我查錯糾弊。因此，對于同業(yè)復核過程中發(fā)現(xiàn)的問題，即使采取相關糾正措施也是以正面推進和補救性為主，并不提倡懲戒。美國注冊會計師協(xié)會與各地方州協(xié)會采取的紀律懲戒措施，比如終止參與同業(yè)復核項目的注冊資格，乃至暫?；蛉∠麜T資格，往往只針對那些拒絕與協(xié)會進行合作，或者拒不糾正重大錯漏的事務所。同業(yè)復核準則還首先明確了與同業(yè)復核制度相關的各項基本原則：1. 事務所的責任：從對參與復核的會計師事務所進行幫助教育，促使事務所自我改進的角度出發(fā)，同業(yè)復核制度首先寄希望于由事務所通過內部質量控制制度建設，提高執(zhí)業(yè)質量，因此準則首先規(guī)范了事務所的復核責任：1） 建立健全事務所內部質量控制政策及程序，并確保其實施。根據(jù)質量控制準則的規(guī)定，事務所無論其規(guī)模大小均應建立內部質量控制系統(tǒng)，這也是實施同業(yè)復核的基本要求。2） 按照職業(yè)準則的要求，根據(jù)自身執(zhí)業(yè)勝任能力承接會計和審計業(yè)務；3） 按時參與同業(yè)復核；4） 按照同業(yè)復核制度的要求，對所有應當進行復核的業(yè)務進行復核；5） 遵循保密原則及其他職業(yè)道德；6） 向復核委員會提供書面資料，聲明下列事項：；；。7） 采取必要的補救性改進措施；8） 參與業(yè)務復核和報告復核項目的事務所還需每年提交書面資料；9） 學習、熟悉質量復核委員會提供的有關注冊文件。2. 同業(yè)復核的類型根據(jù)同業(yè)復核制度規(guī)定，同業(yè)復核項目性質類似事務所提供的審計服務業(yè)務，因此對同業(yè)復核類型的劃分首先取決于事務所承接的業(yè)務類型。準則規(guī)定，必須接受同業(yè)復核的業(yè)務類型包括遵循下列準則的各項審計、會計及鑒證服務業(yè)務：1） 審計準則SASs；2） 會計與復核服務準則SSARS；3） 鑒證業(yè)務準則SSAEs；4） 政府審計準則。根據(jù)事務所的規(guī)模和業(yè)務性質不同，美國的同業(yè)復核分為三種類型：1） 系統(tǒng)復核（System Review）：如果事務所承接的業(yè)務遵循SASs，政府審計準則，或者執(zhí)行財務預測報告復核，則必須接受系統(tǒng)復核；2） 業(yè)務復核（Engagement Review）：如果事務所承接的業(yè)務遵循SSAEs或者系統(tǒng)復核范圍之外遵循SSAEs的業(yè)務，則必須接受業(yè)務復核；3） 報告復核（Report Review）：如果事務所的業(yè)務類型只是按照SSAEs進行簡單的報表編制，則需要接受報告復核。 以上三種類型同業(yè)復核的具體內容將在下文中詳細加以說明。3. 同業(yè)復核的時限規(guī)定一般而言，美國同業(yè)復核制度規(guī)定的事務所接受同業(yè)復核的循環(huán)年限為三年，在最近進行的修訂中，從增強可操作性的角度出發(fā)，準則專門增加了一部分內容，對事務所參加同業(yè)復核的時限要求加以細化：1） 首次接受同業(yè)復核的時限：事務所注冊參加同業(yè)復核后，必須在18個月內接受第一次同業(yè)復核。如果事務所是首次承接應當接受同業(yè)復核的業(yè)務，則應在該業(yè)務出具報告年末的18個月內接受同業(yè)復核。2） 后續(xù)復核時限：事務所后續(xù)復核時間一般為前一復核年度之后的三年六個月內；但是如果事務所應當參加同業(yè)復核的年度恰好屬于SECPS監(jiān)管的重點年度，那么下一次同業(yè)復核的時限為SECPS復核年度之后的三年六個月之內。3） 實施復核的時間：一般而言，復核時間為被復核年度結束后的三到五個月之內。4. 同業(yè)復核的職業(yè)道德規(guī)范為了保證同業(yè)復核的質量，準則規(guī)定了進行同業(yè)復核應當遵守的基本原則：1） 保密原則。實施同業(yè)復核業(yè)務必須遵守AICPA制訂的保密準則要求。在同業(yè)復核過程中獲知的任何有關事務所、客戶以及個人方面的信息均應保密，任何質量復核人員及組織人員均不得向其他與實施同業(yè)復核無關的人員透漏有關信息，也不得應用于同業(yè)復核目標之外的目的。2） 獨立、客觀與公正。參與同業(yè)復核的所有人員均應與被復核事務所保持獨立，實施復核必須遵循客觀、公正的原則，這是確保復核質量，維護復核報告使用者利益的要求。（有關獨立、客觀、公正的具體要求參照AICPA制訂的有關職業(yè)道德準則。）3） 保持執(zhí)業(yè)謹慎。所有參與同業(yè)復核的人員都應當在復核過程中保持應有的執(zhí)業(yè)謹慎。（具體要求參見AICPA有關職業(yè)道德準則。）二、 同業(yè)復核小組的組織同業(yè)復核由AICPA的同業(yè)復核委員會負責，具體工作由各州注冊會計師協(xié)會組織或者聯(lián)合組織實施，其職責包括：1） 制訂年度復核計劃。同業(yè)復核委員有權對其制訂的計劃進行修訂。2） 監(jiān)督參與同業(yè)復核的所有人員是否遵循AICPA制訂的同業(yè)復核準則； 具體同業(yè)復核工作由同業(yè)復核小組負責實施。復核小組的組織包括三種方式：1） 事務所互查（firmtofirm），即由被復核事務所選擇另外一家事務所對其實施質量復核；2） 聯(lián)合復核（association review）：即由同業(yè)復核委員會指定若干事務所聯(lián)合組織復核小組實施復核；3） 指定復核（CART）：即由負責同業(yè)復核的州注冊會計師組織選擇復核人員組成質量復核小組。該方式主要適用于業(yè)務復核和報告復核。參與同業(yè)復核的人員必須具備有關審計、會計以及金融、證券方面的知識和技能。系統(tǒng)復核小組應當根據(jù)被復核事務所的規(guī)模大小，決定復核小組的人員數(shù)量，并指定一名復核人員作為組長，負責監(jiān)督整個復核小組的工作組織。復核人員的資格限定包括：1） 必須是AICPA的會員，同時所在的事務所必須在SECPS注冊執(zhí)業(yè)。在本次修訂中，準則還特別要求，復核人員所在事務所參加上次同業(yè)復核，收到的復核報告意見類型必須是標準無保留意見。2） 具備相關的審計、會計準則方面的知識，特別是熟悉質量控制和同業(yè)復核準則。3） 從事會計審計執(zhí)業(yè)時間不少于五年；4） 目前在事務所擔任較高級別的職位工作；5） 參加過同業(yè)復核培訓課程或者同業(yè)復核委員會規(guī)定的其他培訓課程。針對可能在實際復核工作中出現(xiàn)的其他問題，準則還規(guī)定：1） 如果復核業(yè)務涉及高風險行業(yè)，復核人員必須具備相關行業(yè)的知識；2） 如果復核人員或事務所目前正在接受有關法律、法規(guī)的特殊限制，則不得繼續(xù)擔任復核人員；3） 如果被復核事務所的業(yè)務性質特殊，復核小組可以聘請具備該領域知識的非注冊會計師擔任復核人員；4） 擔任系統(tǒng)復核小組組長的復核人員除了滿足基本資格要求，還必須是在SECPS注冊的事務所合伙人。在準則的最新修訂