論注冊會計師不實財務報告民事責任的定性(編輯修改稿)
2025-07-25 23:35 本頁面
【文章內容簡介】 特殊商品，它具有一般商品所固有的全部屬性，這種商品的生產(chǎn)者、會計師應對投資者大眾承擔產(chǎn)品責任。 第四、法定責任說。 [12]這種觀點認為，要求會計師承擔侵權責任與違約責任均存在不合理之處。由于證券發(fā)行與交易中信息披露的法定義務主體是發(fā)行人，按照民事主體理論，會計師與投資者不存在直接的關聯(lián)性，會計師只與發(fā)行人之間存在合同關系，其提供的文件為整個發(fā)行文件的一部分，對外是以發(fā)行人的名義做出，所以無論根據(jù)大陸法系傳統(tǒng)的民法理論還是根據(jù)英美法的判例，會計師與投資者均不構成合同關系，而且根據(jù)侵權理論的歸責原則，會計師信息披露的瑕疵只通過發(fā)行人向投資者作出，它們只是一種間接的關系，如果說給投資者造成侵權的話，它也只是一個遠因而非近因，因此不構成侵權法上的責任。因此，合同法和侵權行為法是不適用會計師在證券業(yè)務中的欺詐行為的。持這種觀點的學者主張在會計師的法律責任上引入經(jīng)濟法的“國家干預理論”，即之所以要對會計師進行規(guī)制并要求其承擔法律責任，是為了滿足國家的某些經(jīng)濟政策運行目標，國家為了滿足保證證券市場健康運行這一目標，必須保護投資者的利益，所以，會計師對投資者的法律責任就變成了一種法定責任，它不適用合同法中的對應當事人之間的權利義務關系，也不適用侵權行為法上的侵權行為與損害結果的因果關系，只強調會計師行為的違法性，只要會計師違反證券法及其相關配套法規(guī)的規(guī)定而給投資者帶來實質性的投資損失，就要依法承擔責任，實際上就是通過立法方式明確規(guī)定不實陳述的民事責任的具體制度與適用，而不再是通過合同法或侵權法進行一次次的演繹推導，這就是會計師等中介機構承擔信息披露瑕疵的法定責任主義?！ 〉谖?、基于職業(yè)義務的第三種責任說。 [13]持這種觀點的學者認為，會計師對第三人的民事責任為基于職業(yè)義務而產(chǎn)生的第三種責任。即由于會計師性質和業(yè)務的特殊性，會計師在從事職業(yè)活動中應當對委托人和第三人承擔職業(yè)上的注意義務。如果其在職業(yè)活動中違反了此種義務，即可能對遭受損失的第三人承擔賠償責任。 (二)以法院的態(tài)度為視角的考察 我國現(xiàn)行立法并未明確界定會計師對第三人民事責任的性質。《注冊會計師法》第16條第2款規(guī)定：“會計師事務所對本所注冊會計師依照前款規(guī)定承辦的業(yè)務承擔民事責任?！痹摲ǖ?2條規(guī)定：“會計師事務所違反本法規(guī)定，給委托人、其他利害關系人造成損失的，應當依法承擔賠償責任?！敝劣诖朔N“民事責任”或“賠償責任”是基于違約還是基于侵權行為而產(chǎn)生，并不十分明確。但從我國的幾則司法解釋來分析，最高法院的態(tài)度似乎經(jīng)歷了從“違約責任”到“侵權責任”的轉變。各下級人民法院也多以侵權責任論之。在我國，就會計師對第三人的責任而言，具有劃時代意義的是德陽會計師事務所驗資案，在此之前即便國外會計職業(yè)正面臨著“訴訟爆炸”，甚至破產(chǎn)倒閉的嚴重威脅，而我國會計職業(yè)界卻保持著世外桃源般的寧靜。即使《注冊會計師法》的頒布，出臺了注冊會計師民事法律責任的明文規(guī)定，也沒有打破這一局面，直到德陽會計師事務所驗資案。 1996年4月4日，最高人民法院發(fā)布法函[1996]56號《最高人民法院關于會計師事務所為企業(yè)出具虛假驗資證明應如何處理的復函》(以下簡稱法函56號)答復四川高院后，注冊會計師才開始被頻頻推上被告席。根據(jù)法函56號，德陽驗資案 [14]開創(chuàng)了出具“虛假驗資報告”的事務所對客戶經(jīng)營活動產(chǎn)生的法律后果應當承擔賠償責任，即對第三人承擔賠償責任的先例。對于整個注冊會計師行業(yè)來說，具有劃時代的意義，也由此引起了學者們對第三人責任問題的廣泛關注。法函56號發(fā)出后，全國各地法院幾乎都直接依據(jù)法函56號或其精神，判決涉及注冊會計師驗資的有關案件。自發(fā)布之日后兩年內，全國的驗資不實訴訟案件猛增至300——500起，某事務所在一年內就因驗資問題4次被訴。同時，已經(jīng)判決的案件起著廣泛的“示范作用”，只要債權無法向會計師的客戶收回，就起訴注冊會計師，有的會計師事務所甚至被列為第17被告。更有甚者，有的地方法院實行地方保護主義，把本屬于第一被告的本地企業(yè)不列為被告，而直接追究會計師事務所的責任。有的業(yè)內人士驚呼中國注冊會計師現(xiàn)在正面臨著“訴訟爆炸”的時代， [15]而這場“訴訟爆炸”的來臨似乎并不遜于西方國家?！ 「鶕?jù)法函56號,最高法院認為會計師事務所應對第三人承擔責任的依據(jù)是因為事務所在驗資報告上的“擔保承諾”。這種“擔保承諾”實際上未能脫離契約責任的軌跡。因此，在該復函的最后，最高法院試圖以“此外條款”的形式擴大會計師事務所對第三人的責任依據(jù)。但遺憾的是，它仍然未明確會計師對第三人的賠償責任是侵權責任還是違約責任。因為《注冊會計師法》第42條并未明確“賠償責任”的性質。賠償責任作為一種承擔民事責任的形式，在性質上既有可能是侵權責任，也有可能是違約責任。 1998年最高人民法院發(fā)布法釋13號即《關于會計師事務所為企業(yè)出具虛假驗資證明應如何承擔責任問題的批復》(以下簡稱“法釋13號”)。(法釋13號的內容如下：一、會計師事務所系國家批準的依法獨立承擔注冊會計師業(yè)務的事業(yè)單位。會計師事務所為企業(yè)出具虛假驗資證明，屬于依照委托合同實施的民事行為，依據(jù)《中華人民共和國民法通則》第106條第2款的規(guī)定，會計師事務所在1994年1月1日之前為企業(yè)出具虛假驗資證明，給委托人、其他利害關系人造成損失的，應當承擔相應的民事賠償責任。二、會計師事務所與案件的合同當事人雖然沒有直接的法律關系，但鑒于其出具虛假驗資證明的行為，損害了當事人的合法權益。因此，在民事責任的承擔上，應當先由債務人負責清償，不足部分，再由會計師事務所在其證明金額的范圍內承擔賠償責任。)從法釋13號的內容來看，我們認為最高法院已明確了會計師對第三人的責任性質為侵權責任。其理由有兩點：①法釋13號明確指出，會計師事務所為企業(yè)出具驗資證明給委托人、其他利害關系人造成損失的，依據(jù)《中華人民共和國民法通則》第106條第2款規(guī)定，應當承擔相應的民事賠償責任。而該條款是《中華人民共和國民法通則》規(guī)定侵權責任的一般條款。②法釋13號明確規(guī)定，會計師事務所對第三人承擔民事賠償責任并非以存在合同關系為條件，根據(jù)最高人民法院法官葉小青對法釋13號的解釋說明，會計師事務所為虛假驗資行為承擔民事責任的構成要件有兩個：第一、會計師事務所在主觀上有過錯。第二、建立在會計師事務所虛假驗資基礎上的企業(yè)注冊資本，確實作為該企業(yè)的資信證明使用，并使合同一方當事人在簽訂合同時對該企業(yè)經(jīng)濟實力產(chǎn)生錯誤判斷，導致因該企業(yè)從成立時起就無力或無完全能力償債而損害合同一方當事人權益的事實發(fā)生。除了最高法院的司法解釋外，各地人民法院也大多以侵權責任解釋會計師對第三人的責任性質。 [16]2003年1月9日，最高人民法院公布了《》，該司法解釋中涉及到了會計師對第三人的民事責任問題。其中主要包括：第7條：“虛假陳述證券民事賠償案件的被告，應當是
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